Если посреднический договор комиссии на покупку заключен до 01.01.2011 г.
По посредническому договору комиссии на покупку, заключенному до 01.01.2011 г., часть предоплаты (необходимых для выполнения договора денежных средств) поступила посреднику-комиссионеру от комитента в 2010 году, а оставшаяся часть — в 2011 году. Как облагаются НДС такие операции?
(г. Харьков)
Как известно, с 01.01.2011 г. на смену прежнему «посредническому»
п. 4.7 Закона об НДС пришел новый п. 189.4 разд. V НКУ, предусматривающий распространение на посреднические операции общего правила первого события (заметим: подробно особенности налогообложения посреднических операций рассматривались в статьях «Посредничество в Украине: что нового в новом году?» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 23 и «Налогообложение посредничества в ВЭД: кратко о главном» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 25).Применительно к договору комиссии на покупку это означает, что, следуя правилам
НКУ, с 01.01.2011 г. при получении денежных средств, необходимых для выполнения договора комиссии на покупку, от комитента (если такое финансирование, конечно, является первым событием) у посредника-комиссионера (плательщика НДС) возникают налоговые обязательства по НДС по ставке 20 %. При этом на основании выписанной комиссионером на имя комитента налоговой накладной комитент, в свою очередь, сможет отразить налоговый кредит. Соответственно в дальнейшем, приобретая товар для комитента, комиссионер также по первому из событий (перечислению оплаты поставщику за товар или получению товара) на основании налоговой накладной поставщика сможет показать налоговый кредит .Для сравнения напомним, что прежние правила «посреднического»
п. 4.7 Закона об НДС предполагали, что при комиссии на покупку комиссионер, приобретая товар для комитента, сперва на дату перечисления средств поставщику в оплату за товар (т. е. по оплате) показывал налоговый кредит, а в дальнейшем, уже передавая приобретенный товар комитенту, — начислял налоговые обязательства, выписывая на имя комитента налоговую накладную.Как видим, новые правила налогообложения посредничества (требующие более раннего отражения налоговых последствий сторонами в НДС-учете) отличаются от существовавших прежде. Как же тогда поступать с «
переходными» посредническими договорами, ведь каких-либо специальных переходных положений для них разделом ХХ НКУ не предусмотрено? Полагаем, поскольку в данном случае выполнение посреднического договора «захватило» 2 периода: началось до 01.01.2011 г. (когда действовали правила Закона об НДС), а получило продолжение и завершается уже после 01.01.2011 г. (когда заработали правила НКУ), то это предстоит учесть и при налогообложении. То есть в данном случае, полагаем, правильнее ориентироваться на дату (момент) осуществления в рамках посреднических операций первого из событий (с налогообложением по соответствующим присущим периоду, на который она приходится, правилам), а значит:— если первое из событий в рамках посреднического договора произошло в «старый» период до 01.01.2011 г., то и налогообложение такой операции должно завершиться по «старым» правилам;
— если же первое из событий в рамках посреднического договора состоялось уже после 01.01.2011 г., то налогообложение операции должно происходить по «новым» правилам действующего
НКУ.С учетом этого, а также принимая во внимание особенность ситуации, описываемой в вопросе (когда комиссионер получал денежные средства от комитента для выполнения посреднического договора
дважды: как «до», так и «после» 01.01.2011 г.), в данном случае операции по посредническому договору следовало разграничить на 2 вида: на облагаемые НДС (1) по «старым» и (2) «новым» правилам. При этом cоответственно:— по денежным средствам, полученным от комитента до 01.01.2011 г., комиссионеру следовало отразить налоговые последствия по «старым» правилам «посреднического»
п. 4.7 Закона об НДС, т. е. только лишь оплачивая за счет таких средств приобретаемый товар, — показать налоговый кредит, а впоследствии, передавая в этой сумме приобретенный товар комитенту, — начислить НДС-обязательства;— а вот по денежным средствам, поступившим после 01.01.2011 г. (учитывая, что такая операция является для комиссионера в рамках посреднического договора еще одним «первым событием», произошедшим, однако, уже в 2011 году, на дату которого соответственно «заработали» «новые» нормы
НКУ), — отразить «посреднические» налоговые последствия по правилам п. 189.4 НКУ, т. е. на дату поступления таких денежных средств от комитента начислить НДС-обязательства, а в дальнейшем, приобретая за счет таких средств нужный комитенту товар по первому из событий (перечислению предоплаты за товар поставщику или получению товара), — показать налоговый кредит.Остается добавить, что разъяснения аналогичного рода в отношении «переходных» посреднических договоров, заключенных до 01.01.2011 г., приводились в
письме ГНАУ от 25.03.2011 г. № 8342/7/16-1517, где пояснялось, что к операциям, осуществляемым по таким «переходным» договорам, первое событие по которым произошло до 01.01.2011 г., необходимо применять нормы Закона об НДС, а вот по тем операциям, которые начнут осуществляться в 2011 году, — налоговые обязательства и налоговый кредит отражать в соответствии с нормами НКУ. Тем самым из разъяснений контролирующих органов также следовала «важность» осуществления по совершаемым посредническим операциям первого из событий (с налогообложением по соответствующим — в зависимости от периода, на который оно приходится — правилам).
Людмила Солошенко, экономист-аналитик
