Отсутствие адреса хозяйственной единицы в чеке РРО: есть ли основания для применения санкций
Суть спора
Предприятие не указало в кассовом чеке наименование населенного пункта, в котором им проводились (осуществлялись) расчетные операции.
В ходе проведенной плановой проверки сотрудники налогового ведомства признали такой кассовый чек не соответствующим форме и содержанию расчетного документа и на основании акта проверки приняли решение о применили к предприятию финансовых санкций, предусмотренных п. 1 ст. 17 Закона об РРО, в пятикратном размере стоимости проданных товаров (предоставленных) услуг за нераспечатывание соответствующего расчетного документа, подтверждающего выполнение расчетной операции.
Субъект хозяйствования с таким выводом проверяющих не согласился и с целью разрешения спора обратился в суд.
Позиция налоговых органов
Сотрудники налогового ведомства свое решение о применении к субъекту хозяйствования штрафных (финансовых) санкций мотивировали нарушением им п. 1 ст. 3 Закона об РРО, а именно не соответствием кассовых чеков, выданных при осуществлении расчетных операций, требованиям Положения о форме и содержании расчетных документов, утвержденного приказом ГНАУ от 01.12.2000 г. № 614 (далее – Положение № 614), о наличии в расчетном документе обязательных реквизитов.
По их мнению, в этих кассовых чеках отсутствовал такой обязательный реквизит, как адрес хозяйственной единицы, а именно название населенного пункта, где проводятся (осуществляются) расчетные операции и который указан в свидетельстве о праве собственности на помещение, в котором субъект осуществляет свою деятельность. А это, с точки зрения налоговиков, приравнивается к нераспечатыванию соответствующего расчетного документа, подтверждающего выполнение расчетной операции, что, в свою очередь, наказывается штрафом согласно п. 1 ст. 17 Закона об РРО.
Заметим, что специалистам налоговой службы и ранее были не по душе ситуации, когда в кассовом чеке обнаруживалось отсутствие некоторых реквизитов или их неверное указание, в частности неверное указание адреса хозяйственной единицы. Как следствие, такой документ они не признавали расчетным (см., например, письмо ГНАУ от 09.12.2008 г. № 12115/6/23-7019 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 66, с. 46).
Решение дела судом
Суды к решению рассматриваемого вопроса подошли неоднозначно. Так, суд первой инстанции поддержал позицию контролирующего органа и согласился с тем, что субъект хозяйствования не обеспечил указание в кассовом чеке обязательного реквизита – адреса хозяйственной единицы и что финансовые санкции применены к нему справедливо.
Суд апелляционной инстанции, куда предприятие обратилось с просьбой отменить первоначальное судебное решение, встав на сторону истца, принял постановление об удовлетворении его исковых требований и отменил решение налогового органа о применении к предприятию финансовых санкций. По мнению этого суда, которое поддержал и ВАСУ, отсутствие отдельного реквизита в распечатанных истцом и выданных покупателям фискальных кассовых чеках не может отождествляться с непроведением расчетных операций через РРО или нераспечатыванием соответствующего расчетного документа, за которые применяются финансовые санкции, предусмотренные п. 1 ст. 17 Закона об РРО.
Однако налоговиков такое положение вещей не устроило и они добились пересмотра данного дела ВСУ, который в итоге признал обоснованными доводы, приведенные в их заявлении, и вынес окончательное решение по делу, подтвердив правомерность применения к предприятию финансовых санкций за распечатывание фискальных кассовых чеков на товары (услуги), которые не содержали обязательный реквизит – адрес хозяйственной единицы (название населенного пункта), а следовательно, по своей сути не соответствовали требованиям Положения № 614.
Мнение редакции
Как устанавливает п. 1 ст. 3 Закона об РРО, субъекты хозяйствования, осуществляющие расчетные операции в наличной и/или в безналичной форме (с применением платежных карт, платежных чеков, жетонов и т. п.), при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг обязаны проводить их на полную сумму покупки (предоставления услуги) через зарегистрированные, опломбированные в установленном порядке и переведенные в фискальный режим работы РРО с распечатыванием соответствующих расчетных документов, подтверждающих выполнение таких расчетных операций.
Требования к расчетным документам, в частности перечень их обязательных реквизитов, приведены в Положении № 614.
Одним из обязательных реквизитов кассового чека в соответствии с п. 3.2 данного Положения является адрес хозяйственной единицы, под которым понимается адрес, указанный в разрешении на размещение хозяйственной единицы (договоре аренды, другом документе на право собственности или пользования хозяйственной единицей). А хозяйственной единицей считается стационарный или передвижной объект, в том числе транспортное средство, где реализуются товары или предоставляются услуги и осуществляются расчетные операции (разд. I Положения № 614).
Согласно п. 2.1 Положения № 614 в случае отсутствия в документе хотя бы одного из обязательных реквизитов, а также несоблюдения сферы назначения, он не является расчетным.
Из изложенного следует, что указание наименования населенного пункта в чеке РРО является обязательным, поскольку это составная часть адреса, без которой зачастую невозможно идентифицировать хозяйственную единицу, осуществившую конкретную расчетную операцию. Отсутствие в адресе наименования населенного пункта налоговики воспринимают как отсутствие одного из обязательных реквизитов чека РРО. В результате, основываясь на п. 2.1 Положения № 614, такой документ они не признают в качестве расчетного. Как раз это и произошло в рассматриваемой ситуации.
И хотя на этапах рассмотрения дела в апелляционном и кассационном судах решения были приняты в пользу предприятия, итог оказался для него не таким радостным – ВСУ в комментируемом постановлении подошел к решению спора весьма формально и признал наличие со стороны субъекта предпринимательства нарушений РРО-законодательства, подтвердив обоснованность применения к нему налоговиками финансовых санкций. Кстати, данное решение высшей судебной инстанции – не единственное (см. по этому поводу также постановление ВСУ от 19.09.2011 г. // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 99, с. 28).
Впрочем, не так давно ВАСУ в постановлении от 20.12.2012 г. по делу № К-34161/10 изложил другую точку зрения на этот вопрос – если распечатанный кассовый чек содержит наименование предприятия, название его хозяйственной единицы (магазина), наименование субъекта хозяйствования, у которого арендуется помещение для размещения указанного магазина и по адресу которого фактически размещен этот магазин, налоговый номер, номер телефона (абонентский ящик), то при таких обстоятельствах отсутствие в чеке адреса магазина (в частности, названия населенного пункта) не влияет на идентификацию лица, осуществляющего расчеты, равно как и на содержание расчетной операции.
Вывод ВАСУ таков: действующее законодательство не приравнивает юридические последствия несоответствия расчетного документа требованиям Положения № 614. Идентичность таких последствий может иметь место лишь в случае, если расчетный документ не содержит информации о расчетной операции и осуществившем ее лице. Тогда можно говорить, что такой расчетный документ не подтверждает факт хозяйственной операции.
Также ВАСУ в определении от 29.01.2013 г. № К-19686/10 подтвердил, что недостаток реквизита расчетного документа не приравнен в Положении № 614 к отсутствию расчетного документа. При этом он дал понять, что в чеке РРО адрес хозяйственной единицы должен содержать исключительно тот объем информации, который приведен в разрешении на размещение хозяйственной единицы (договоре аренды, другом документе на право собственности или пользования хозяйственной единицей). Так что если, например, в таком правоустанавливающем документе название населенного пункта не фигурирует, а значатся лишь название улицы и номер дома, то и в чеке РРО соответственно должна быть зафиксирована только эта информация (название улицы и номер дома).
Тем не менее, учитывая строгий подход налоговых и судебных органов к рассматриваемому вопросу (даже несмотря на имеющиеся положительные решения судов, в том числе ВАСУ), советуем все же во избежание штрафов проверить правильность программирования в РРО всех обязательных реквизитов, перечисленных в п. 3.2 Положения № 614.
При этом заметим: если технические возможности конкретной модели РРО позволяют запрограммировать в строке ограниченное количество символов, при указании реквизита «адрес хозяйственной единицы» часть информации можно сократить. Например, при внесении адреса вместо «вул. Велика Бердичівська» можно ограничиться «вул. В. Бердичівська», вместо «м. Новоград-Волинський» – «м. Н.-Волинський», но совсем отказываться от указания названия населенного пункта, не стоит.
Добавим, что дополнительные требования к указанию адреса хозяйственной единицы в чеке Положение № 614 не выдвигает. Поэтому, на наш взгляд, в данном случае можно ориентироваться на общие требования к написанию адреса, предусмотренные п. 42 Правил предоставления услуг почтовой связи, утвержденных постановлением КМУ от 05.03.2009 г. № 270, и программировать этот реквизит чека в такой последовательности:
1) наименование улицы (проспекта, бульвара, переулка), номер дома, квартиры (офиса);
2) наименование населенного пункта.
Хотя не должен считаться ошибкой и обратный порядок указания адреса.
Материал подготовила Наталья Белова, экономист-аналитик
ВЕРХОВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 июля 2011 года
Верховный Суд Украины <...>, рассмотрев в порядке письменного производства заявление Глуховской межрайонной государственной налоговой инспекции Сумской области (далее – МГНИ) о пересмотре Верховным Судом Украины определения Высшего административного суда Украины от 19 января 2011 года по делу по иску производственно-коммерческого предприятия общества с ограниченной ответственностью «Т» (далее – Общество) к МГНИ об отмене решения, установил:
В марте 2010 года Общество обратилось в Сумской окружной административный суд с иском, в котором просило отменить решение МГНИ от 31 декабря 2009 года № <...> о применении финансовых санкций в размере <...> грн. <...> коп., принятое на основании пункта 1 статьи 17 Закона Украины от 6 июля 1995 года № 265/95-ВР «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» (далее – Закон № 265/95-ВР), а также просило признать неправомерными действия ответчика.
Исковые требования мотивировало тем, что Законом № 265/95-ВР не предусмотрено применение к хозяйствующему субъекту финансовых санкций в случае несоответствия расчетного документа требованиям Положения о форме и содержании расчетных документов, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 1 декабря 2000 года № 614, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 5 февраля 2001 года под № 105/5296 (далее – Положение).
Кроме того, по мнению истца, МГНИ в нарушение требований Закона Украины от 4 декабря 1990 года № 509-XII «О государственной налоговой службе» не предоставила Обществу копию приказа руководителя налогового органа о проведении внеплановой выездной проверки; направления не соответствуют требованиям закона: неверно указан вид проверки, не указаны основания ее проведения, отсутствуют номер и регистрация акта проверки.
Постановлением Сумского окружного административного суда от 13 мая 2010 года в удовлетворении иска отказано.
Принимая решение, суд указал, что истец не обеспечил обязательные реквизиты кассового чека, не проводил расчетные операции через регистраторы расчетных операций (далее – РРО) с использованием режима предварительного программирования наименования и цен товаров и учета их количества, чем нарушил требования пунктов 1, 2, 11 статьи 3 Закона № 265/95-ВР. Что касается действий МГНИ по проведению плановой проверки, то суд пришел к выводу о их соответствии требованиям действующего законодательства.
Постановлением Харьковского апелляционного административного суда от 28 июля 2010 года, оставленным без изменений определением Высшего административного суда Украины от 19 января 2011 года, отменено постановление Сумского окружного административного суда от 13 мая 2010 года в части отказа в удовлетворении иска об отмене решения. В этой части принято новое постановление, которым исковые требования удовлетворены: отменено решение МГНИ о применении финансовых санкций от 31 декабря 2009 года № <...> в размере <...> грн. <...> коп. В остальной части постановление Сумского окружного административного суда от 13 мая 2010 года оставлено без изменений.
В заявлении о пересмотре определения суда кассационной инстанции по основанию, установленному пунктом 1 части первой статьи 237 Кодекса административного судопроизводства Украины (далее – КАС), МГНИ, ссылаясь на неединообразное применение пункта 1 статьи 3, пункта 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР, пункта 1, подпункта 2.1 пункта 2, подпунктов 3.1, 3.2 пункта 3 Положения, просит отменить определение Высшего административного суда Украины от 19 января 2011 года и постановление Харьковского апелляционного административного суда от 28 июля 2010 года в части удовлетворения исковых требований и оставить в силе постановление Сумского окружного административного суда от 13 мая 2010 года. В подтверждение неединообразного применения судом кассационной инстанции одной и той же нормы права предоставлено определение Высшего административного суда Украины от 29 июля 2010 года по делу № 2-а-10676/09.
Определением Высшего административного суда Украины от 31 марта 2011 года дело допущено для пересмотра Верховным Судом Украины.
Проверив по материалам дела приведенные в заявлении доводы, Верховный Суд Украины пришел к выводу об их обоснованности.
Суды установили, что Общество осуществляет свою деятельность в помещении по адресу: г. Кролевец <...>. Такой адрес указан и в свидетельстве о праве собственности на это недвижимое имущество.
В соответствии с планом проведения проверок и направлений от 7 декабря 2009 года № <...> и № <...> МГНИ провела плановую проверку соблюдения хозяйственным единицами магазином и складом Общества, расположенными по указанному выше адресу, порядка проведения расчетов, требований по регулированию обращения наличности, наличия торговых патентов.
По результатам проведенной проверки составлен акт от 7 декабря 2009 года № <...>, которым зафиксировано нарушение истцом пункта 1 статьи 3 Закона № 265/95-ВР, а именно: проведение Обществом расчетных операций через опломбированный, зарегистрированный в установленном порядке и переведенный в фискальный режим работы РРО типа MINI 600.04 зав. № ПА64112713, фискальный № 1807000561 и типа MINI 600.01 МЕ зав. № ПА61200407, фискальный № 1807000579 с распечаткой документов (кассовых чеков), не имеющих статуса расчетного документа, которые подтверждают выполнение расчетных операций. Кассовый чек в нарушение требований Положения не соответствует форме и содержанию расчетного документа при отсутствии обязательного реквизита об указании адреса хозяйственной единицы, названия населенного пункта (г. Кролевец), где проводятся (осуществляются) расчетные операции. Общая сумма проданных товаров по таким документам составила <...> грн. <...> коп.
На основании акта проверки МГНИ приняла решение от 31 декабря 2009 года № <...> о применении к истцу в соответствии с пунктом 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР финансовых санкций в размере <...> грн. <...> коп. (в пятикратном размере стоимости проданных товаров).
Принимая решение по этому делу, Высший административный суд Украины, согласившись с выводами суда апелляционной инстанции, исходил из того, что статья 17 Закона № 265/95-ВР не предусматривает такой состав правонарушения, как несоответствие расчетного документа требованиям Положения, и не содержит отсылочной нормы по этому поводу. По мнению суда, формальное несоответствие распечатанных истцом и выданных лицам, получавшим товар, фискальных кассовых чеков в связи с отсутствием отдельного реквизита не может отождествляться с непроведением расчетных операций через РРО либо нераспечатыванием соответствующего расчетного документа, за которые применяются финансовые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР.
В определении, предоставленном в подтверждение неединообразного применения норм материального права, Высший административный суд Украины пришел к противоположному выводу, отметив, что проведение расчетных операций с распечаткой фискальных кассовых чеков на товары (услуги), которые не содержат обязательный реквизит – индивидуальный налоговый номер плательщика налога на добавленную стоимость, является нарушением пункта 1 статьи 3 Закона № 265/95-ВР.
Анализ указанных судебных решений свидетельствует о неединообразном применении судами пункта 1 статьи 3, пункта 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР в подобных правоотношениях, при этом вывод суда по этому делу является необоснованным и ошибочным, учитывая следующее.
Правовые принципы применения РРО в сфере торговли, общественного питания и услуг определены Законом № 265/95-ВР.
Пункт 1 статьи 3 данного Закона обязывает субъектов предпринимательской деятельности проводить расчетные операции в наличной и/или в безналичной форме (с применением платежных карточек, платежных чеков, жетонов, и т. п.) при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг, на полную сумму покупки (предоставления услуги) через зарегистрированные, опломбированные в установленном порядке и переведенные в фискальный режим работы РРО с распечаткой соответствующих расчетных документов, подтверждающих выполнение расчетных операций.
В результате проведения расчетных операций через РРО без распечатки соответствующих расчетных документов наступает ответственность, определенная пунктом 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР, – применение финансовых санкций в пятикратном размере стоимости проданных товаров (предоставленных услуг), на которые выявлено несоответствие, в том числе в случае нераспечатки соответствующего расчетного документа.
Согласно этому Закону термин «расчетный документ» употребляется в следующем значении: это документ установленных формы и содержания (кассовый чек, товарный чек, расчетная квитанция, проездной документ, и т. п.), подтверждающий факт продажи (возврата) товаров, предоставления услуг, получения (возврата) средств, купли-продажи иностранной валюты, напечатанный в случаях, предусмотренных данным Законом, и зарегистрированный в установленном порядке РРО либо заполненный вручную.
В то же время статьей 8 данного Закона полномочия по установлению формы и содержания расчетных документов возложены на Государственную налоговую администрацию Украины.
Во исполнение требований закона Государственная налоговая администрация Украины утвердила Положение, которым установила требования к форме и содержанию расчетных документов. Установленные этим Положением требования к содержанию расчетных документов определяют их обязательные реквизиты, в случае отсутствия хотя бы одного из которых, а также несоблюдения сферы назначения, документ не является расчетным (подпункт 2.1 пункта 2).
Указанное свидетельствует, что Закон № 265/95-ВР установил для субъектов предпринимательской деятельности обязанность проводить расчетные операции с распечаткой документов в подтверждение выполнения этих операций, соответствующих требованиям Положения, т. е. являющихся расчетными документами.
Подпунктом 3.2 пункта 3 этого Положения определены обязательные реквизиты такого расчетного документа, как фискальный кассовый чек на товары (услуги), к которым, в частности, относится адрес хозяйственной единицы.
Термин «адрес хозяйственной единицы» в контексте Положения определен как адрес, указанный в разрешении на размещение хозяйственной единицы (договоре аренды, другом документе на право собственности или пользования хозяйственной единицей).
Учитывая изложенное, вывод суда о неправомерности применения финансовых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 17 Закона № 265/95-ВР, за проведение Обществом расчетных операций с распечаткой фискальных кассовых чеков на товары (услуги), которые не содержали обязательного реквизита – адреса хозяйственной единицы, а следовательно, по своему содержанию не соответствовали требованиям Положения, является ошибочным и противоречащим требованиям данного Закона.
Учитывая то, что суд кассационной инстанции по рассматриваемому делу неправильно применил нормы материального права, регулирующие эти отношения, заявление МГНИ подлежит удовлетворению, а определение Высшего административного суда Украины от 19 января 2011 года – отмене.
Руководствуясь статьями 241, 242, 243 Кодекса административного судопроизводства Украины, Верховный Суд Украины постановил:
Заявление Глуховской межрайонной государственной налоговой инспекции Сумской области удовлетворить.
Определение Высшего административного суда Украины от 19 января 2011 года отменить, дело направить на новое кассационное рассмотрение в этот суд.
Постановление является окончательным и не может быть обжаловано, кроме случая, установленного пунктом 2 части первой статьи 237 Кодекса административного судопроизводства Украины.
