Национальные особенности вексельного возмещения НДС

финвекселя

Национальные особенности вексельного возмещения НДС

Алла Свириденко, налоговый эксперт

Начнем с того, что вкратце напомним историю вопроса. Возможность выплаты бюджетного возмещения НДС с помощью финансовых казначейских векселей (далее — ФКВ) законодатели впервые предусмотрели еще в самом начале 2013 года. Тогда Законом № 5519 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 6, с. 4 и с. 21) были внесены изменения в НКУ, которыми собственно и введен новый финансовый инструмент для бюджетного возмещения НДС. Однако для того, чтобы задекларированный еще в начале года альтернативный способ возмещения НДС заработал на практике, потребовалось внести изменения в уже действующие нормативные акты, а также принять целый ряд новых документов. Обо всех действиях законодателей в этом направлении мы на протяжении года информировали наших читателей (см., например, «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 62, с. 4; 2013, № 66, с. 5; 2013, № 78, с. 2).

И вот последним своим постановлением № 766 КМУ наконец установил предельный объем выдачи ФКВ для возмещения НДС из бюджета в сумме около 12 млрд грн. Именно этого документа налоговики ждали, чтобы начать формировать реестр налогоплательщиков, возмещение НДС которым будет осуществляться с помощью ФКВ. Как видим, фактическое введение в обращение НДС-векселей не за горами, а значит, самое время разобраться с тем, что ожидает налогоплательщиков, желающих получить НДС-возмещение ценными бумагами.

Информацию о том, кто может претендовать на получение ФКВ, вы найдете в п. 19 подразд. 10 разд. ХХ «Переходные положения» НКУ. Кроме того, этот и другие вопросы выдачи и обращения ФКВ регулирует Порядок № 683. Как предусмотрено этими документами, ФКВ (вплоть до 01.01.2014 г. — предельный срок для их выдачи) могут получить плательщики НДС, которые:

— подали в налоговый орган по собственному желанию заявление об избрании вексельного способа возмещения НДС из бюджета;

— внесены в разработанный налоговиками реестр плательщиков налога, которым возмещение из бюджета НДС может осуществляться путем выдачи ФКВ;

— имеют по лицевому счету сумму НДС, подлежащую возмещению из бюджета и подтвержденную проверкой, в размере не менее 500 тыс. грн. (а значит, меньшие суммы возмещаются, как и прежде, только в денежной форме, традиционным способом: на счет в банке или в счет будущих платежей). Причем это может быть и «общая» сумма бюджетного возмещения, накопленного за несколько отчетных периодов.

Обратите внимание: из всех этих критериев, предъявляемых к потенциальным получателям ФКВ, особый интерес вызывает самый первый из них.

Выдача ФКВ осуществляется по заявлению налогоплательщика, который согласится на такой способ получения бюджетного возмещения НДС

Это означает, что, по замыслу законодателей, замена денежного возмещения НДС возмещением вексельным происходит исключительно на добровольных началах (т. е. исключительно по желанию налогоплательщика). В связи с этим от себя хочется выразить надежду, что с легкой руки налоговиков добровольный характер выдачи бюджетного возмещения ФКВ не трансформируется в характер «добровольно-принудительный».

В то же время вексельное возмещение НДС не осуществляется, если (п. 1 постановления № 683):

— в отношении налогоплательщика открыто уголовное производство за уклонение от уплаты НДС;

— налогоплательщиком проводится административное обжалование в органах Миндоходов высшего уровня (до окончательного решения дела по существу). Заметим: хотя в п. 1 постановления № 683 почему-то говорится только об административном обжаловании и о судебном обжаловании ничего не упоминается, очевидно, обратившийся в суд налогоплательщик также не сможет претендовать на вексельное возмещение НДС.

Кроме того, путем получения ФКВ нельзя реструктуризировать сумму НДС, подлежащую автоматическому возмещению согласно пп. 200.18 — 200.19 НКУ. Автоматическое бюджетное возмещение осуществляется исключительно денежными средствами.

Предположим, предприятие — плательщик НДС, у которого сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, превышает 500 тыс. грн., готово получить его в вексельной форме. Что для этого ему нужно предпринять и какой механизм выдачи ФКВ пре­дусмотрен действующим законодательством?

Предприятие, желающее получить вексельное возмещение НДС, подает в налоговый орган заявление об избрании способа возмещения из бюджета суммы НДС путем получения ФКВ. В нем предприятие указывает сумму НДС, на которую оно хочет получить ФКВ в разрезе отдельных налоговых деклараций по НДС. Форма такого заявления приведена в приложении 2 к постановлению № 638.

Важно помнить, что в заявлении на вексельное возмещение НДС указывают только те суммы налога, которые подтверждены результатами проверок и которые были задекларированы к возмещению, но не возмещены по состоянию на 01.08.2013 г. Кроме того, избрать вексельный способ возмещения НДС плательщик сможет и по текущим суммам НДС, заявленным к возмещению в налоговых декларациях, представленных до 01.11.2013 г. По крайней мере, на это указывают налоговики в консультации, опубликованной в журнале «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2013, № 39, с. 30 (очевидно, основанием для этого послужил п.п. 1 п. 3 постановления № 683).

На основании заявления налоговый орган включает предприятие в Реестр налогоплательщиков, которым возмещение из бюджета НДС может осуществляться путем выдачи ФКВ (приложение 1 к постановлению № 683). В течение 5 рабочих дней с даты формирования реестра орган Миндоходов по месту регистрации налогоплательщика формирует и предоставляет соответствующему органу Госказначейства заключение о суммах возмещения НДС по форме приложения 3 к постановлению № 683 (п.п. 5 п. 3 постановления № 683). Такое заключение оформляется по каждому налогоплательщику, претендующему на получение бюджетного возмещения в вексельной форме.

Выдают ФКВ органы Государственной казначейской службы Украины в документарной форме как электронный документ (т. е. бумажной формы ФКВ не будет)

Итак, вся процедура с ФКВ будет электронной. При этом выдача ФКВ будет осуществляться через систему электронного обращения финансовых векселей. Для этого предприятию придется заключить договор с банком — оператором системы электронного обращения финансовых векселей относительно участия в такой системе (п.п. 3 п. 2 Порядка № 683). Также в связи с этим предприятию присвоят учетный номер плательщика налога в системе электронного обращения ФКВ. Соответственно всю информацию об операциях, осуществляемых с ФКВ, и их движении (в частности, их получение, погашение и пр.) предприятие будет иметь от банка-оператора.

Обратите внимание: в п. 19 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, а также в Порядке № 683 законодатели оговорили особый порядок выдачи ФКВ, а также способ определения суммы денежных средств, подлежащей погашению с помощью ФКВ.

Так, выдача ФКВ приравнивается к получению бюджетного возмещения путем перечисления денежных средств с бюджетного счета на счет плательщика НДС (п. 11 Порядка № 683).

При этом ФКВ выдаются сроком обращения до 5 лет с доходностью 5 % годовых

Если конкретнее, то сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета путем выдачи ФКВ, делится на равные части, на каждую из которых выдается отдельный ФКВ с разными сроками погашения (один, два, три, четыре и пять лет). То есть каждый год предприятие сможет предъявить к оплате 1/5 часть ФКВ, «имеющихся», образно говоря, на руках (ведь ФКВ, повторим, являются электронными).

А значит, полную сумму бюджетного возмещения налогоплательщик сможет вернуть только через пять лет

Если сумма векселя составляет более 1 млн грн., по требованию налогоплательщика допускается ее оформление несколькими векселями с меньшим номиналом без изменения срока платежа (п. 10 Порядка № 683). Чтобы замысел законодателя стал понятнее, проиллюстрируем его на примере.

Пример. Сумма НДС, подлежащая возмещению налогоплательщику, составляет 15 млн грн. Эта сумма была задекларирована налогоплательщиком и подтверждена по результатам проверки. Предприятие включено в Реестр налогоплательщиков, которым возмещение из бюджета НДС может осуществляться путем выдачи ФКВ.

В рассматриваемой ситуации налогоплательщик может получить возмещение путем оформления 5 векселей номиналом по 3 млн грн. каждый. Первый из этих векселей налогоплательщик сможет предъявить к оплате через год после его получения, второй — через два, третий — через три, четвертый — через четыре и пятый, соответственно, через пять лет.

В то же время предприятие может получить векселя на ту же сумму, но меньшим номиналом, как это предусмотрено п. 10 Порядка № 683. В таком случае по желанию предприятия на любые из 3 млн грн. (1/5 суммы бюджетной задолженности по НДС) или, предположим, на некоторые из 3 млн грн. либо даже на каждые 3 млн грн. может оформляться не один ФКВ, а несколько векселей меньшим номиналом.

Вдобавок имейте в виду:

— авалирование ФКВ (т. е. банковское поручительство по векселю, п.п. 14.1.1 НКУ) не осуществляется (п. 4 Порядка № 683). Ведь плательщиками по ним являются органы Госказначейства;

— переход права по ФКВ удостоверяется безоборотным (!) индоссаментом (т. е. на электронном документе индоссант перед своей подписью делает надпись «без оборота на меня», п. 13 Порядка № 683).

Также заметьте: п. 19 подразд. 10 разд. ХХ НКУ установлен срок — до 01.01.2014 г. Именно до этой даты предполагается выдавать «электронные» ФКВ в счет погашения задолженности бюджета по НДС. Но понятно же, что главной целью введения ФКВ является реструктуризация невозмещенной суммы бюджетного возмещения НДС, что в конечном итоге сократит текущие расходы бюджета. Поэтому, если ожидаемый эффект от введения ФКВ будет получен, то законодатели вполне могут продлить действие нового механизма возмещения НДС на неопределенный срок.

Предъявление к погашению (оплате). Первый способ использования ФКВ напрашивается сам собой — после наступления срока платежа по векселю он может быть предъявлен к оплате. При этом срок платежа по ФКВ определяется по правилу, установленному абзацем вторым п. 10 Порядка № 683. Так, ФКВ оплачивается по предъявлению, но не ранее чем через один, два, три, четыре, пять лет после его выдачи и не позже последнего дня соответствующего календарного года, в котором вексель предъявляется к платежу. Кроме того, по заявлению налогоплательщика дата предъявления векселя к оплате может быть перенесена на любую другую дату, следующую за предъявлением векселя к оплате (п. 19 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Но опять-таки — в пределах календарного года, на который приходится дата оплаты по векселю.

Таким образом, погашение ФКВ, выданных в этом году, начнется лишь в конце 2014 года за счет средств, которые правительство должно предусмотреть в бюджете на следующий год.

Интересно, что перенос даты предъявления векселя к оплате, собственно как и получение ФКВ в счет бюджетного НДС-возмещения, — дело добровольное. Хотя, конечно же, если налогоплательщик изъявит подобное желание, это будет только «на руку» бюджету. Ведь в таком случае автоматически отпадает необходимость погашать бюджетную задолженность точно в срок.

Как вы помните, ФКВ являются процентными векселями. Доходность по ним установлена на уровне 5 % годовых. Поэтому одновременно с выплатой номинальной суммы по векселю налогоплательщик имеет право на получение начисленного процентного дохода. Это прямо предусмотрено пп. 14 — 15 Порядка № 683, где сказано:

— начисление и выплата дохода по ФКВ осуществляются в день их оплаты (а о том, как в таком случае обстоят дела с процентами у налогоплательщика в учете, мы расскажем в одном из следующих номеров, подробнее уже остановившись собственно на учетных моментах касательно ФКВ);

— при наступлении срока платежа по предъявленному ФКВ органы Госказначейства перечисляют налогоплательщику средства в размере номинальной суммы векселя и начисленного процентного дохода. При этом базовым количеством дней для начисления процентов считается фактическое количество дней в году (п. 4 Порядка № 138).

Также имейте в виду: если дата оплаты приходится на выходной или праздничный день, оплата (погашение) ФКВ и процентов по ним осуществляется в следующий рабочий день (п. 4 Порядка № 138). Поэтому при выходных и праздниках сроки оплаты переносятся.

Но простое предъявление ФКВ к оплате — не единственный возможный способ их использования.

Другие способы использования ФКВ. Другие пути применения НДС-векселей перечислены в п. 12 Порядка № 683. Итак, казначейские векселя могут использоваться для:

— погашения кредиторской задолженности (конечно же, при согласии кредиторов). При этом все расчеты осуществляются по вексельным суммам;

— продажи юридическим лицам или осуществления операций учета в банках;

— передачи в залог с целью обеспечения исполнения обязательств.

Заметим, что возможность погашения кредиторской задолженности с помощью ФКВ не ограничивается только лишь операциями с обычными юридическими лицами. А с помощью финвекселей также можно рассчитываться и по налоговым платежам в бюджет. Так, к счастью, п. 19 подразд. 10 разд. ХХ НКУ и п. 16 Порядка № 683 предусматривают право налогоплательщика оплачивать любое согласованное денежное обязательство, подлежащее уплате в Госбюджет Украины, путем предъявления ФКВ к оплате. При этом такое предъявление приравнивается к уплате согласованного денежного обязательства путем перечисления средств со счета налогоплательщика на бюджетный счет. Главное условие, при соблюдении которого предприятие может воспользоваться этим правом, — наступление срока платежа по векселю.

Отметим, что первый платеж можно будет осуществить одним из пяти полученных векселей только через год после даты выписки (в размере 1/5 суммы причитающегося бюджетного возмещения). При этом сумма векселя, предъявленного к оплате, и сумма задолженности по согласованным обязательствам, как правило, будут отличаться друг от друга. В таком случае налогоплательщик должен действовать так:

— если сумма обязательств больше суммы векселя, то разницу нужно доплатить в бюджет денежными средствами;

— если вексельная сумма превышает сумму согласованного денежного обязательства, то разницу по желанию налогоплательщика на основании поданного им заявления можно либо получить деньгами из бюджета, либо на эту сумму получить новые ФКВ со сроком погашения в пределах того же календарного года.

Кстати, рассматривая возможность погашения с помощью ФКВ кредиторской задолженности по налоговым платежам, напомним еще один важный момент. Согласно п.п. 14.1.39 НКУ к денежному обязательству налогоплательщика относятся в том числе и суммы штрафных (финансовых) санкций, а также санкции за нарушение законодательства в сфере внешнеэкономической деятельности.

Поэтому при желании НДС-векселем можно будет оплатить не только сумму любого государственного налога, но также и сумму штрафных (финансовых) санкций (при их наличии)

Ну а теперь для наглядности всю процедуру получения и использования финвекселей проиллюстрируем на схеме (принятое сокращение: БВ — бюджетное возмещение по НДС) (см. с. 39).

На этом разговор о финвекселях по НДС сегодня завершаем. Однако вскоре к этой теме мы обязательно вернемся и уделим внимание уже учетной стороне дела. То есть поговорим о том, как операции с финвекселями налогоплательщикам отражать в учете.

	выводы
	Выдача ФКВ осуществляется только с согласия налогоплательщика и по его заявлению. В свою очередь, оформить финвекселя всем желающим Госказначейство должно в срок — до 01.01.2014 г. Претендовать на ФКВ могут только те плательщики НДС, у которых сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, подтвержденная проверкой, составляет не менее 500 тыс. грн. ФКВ существуют лишь в электронной форме (бумажного варианта финвекселей не пре­дусмотрено). Срок обращения ФКВ составляет 5 лет, а доходность по ним — 5 % годовых.

Документы статьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Закон № 5519 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно дальнейшего усовершенствования администрирования налогов и сборов» от 06.12.2012 г. № 5519-VI.

3. Порядок № 683 — Порядок выдачи, обращения, учета финансовых казначейских векселей, выданных в качестве электронного документа, и уплаты по ним, утвержденный постановлением КМУ от 21.08.2013 г. № 683.

4. Постановление № 683 — постановление КМУ «Некоторые вопросы выпуска финансовых казначейских векселей» от 21.08.2013 г. № 683.

5. Постановление № 766 — постановление КМУ «Об установлении предельных объемов выдачи финансовых казначейских векселей» от 09.10.2013 г. № 766.

6. Порядок № 138 — Порядок выдачи, оборота, учета и оплаты финансовых казначейских векселей, выданных в качестве электронного документа, органами Государственной казначейской службы Украины, утвержденный приказом Государственной казначейской службы Украины от 20.09.2013 г. № 138.

Процедура получения и использования финансовых казначейских векселей