Отчетность по сбору за специальное использование воды: как не «толочь воду в ступе»?
Вода всегда была символом жизни! Например, в христианстве она стала символом учения Иисуса о спасении и вечной жизни (Евангелие от Иоанна 4:13-14). Если хорошо присмотреться, то можно понять, почему простое вещество с химической формулой Н2О вызвало такое уважение и восторг!
Однако со временем вода, как и остальные природные ресурсы, все больше стала интересовать людей не из романтических, а в силу прагматичных мотивов. Вот и в современной Украине субъекты хозяйствования в определенных случаях должны платить за использование воды. А бухгалтеры должны вести учет этого специального сбора и отражать его суммы в специальной декларации. Именно в этом мы им и поможем в данной части сегодняшнего тематического номера.
Максим Нестеренко, налоговый эксперт
Суть спецводосбора
Для начала кратко напомним о сути сбора за специальное использование воды. В соответствии со ст. 48 ВКУ специальное водопользование — это забор воды из водных объектов с применением сооружений или технических устройств, использование воды и сброс загрязняющих веществ в водные объекты, включая забор воды и сброс загрязняющих веществ с возвратными водами с применением каналов.
Обязанностью каждого водопользователя*, осуществляющего специальное использование воды, является своевременная уплата спецводосбора (п.п. 11 ст. 44 ВКУ).
* За исключением освобожденных от такой обязанности согласно НКУ.
В то же время систематическая неуплата спецводосбора является одним из оснований для прекращения права на специальное водопользование (п.п. 8 ч. 1 ст. 55 ВКУ)
Статьей 30 ВКУ предусмотрено, что сбор за специальное использование воды взимается в порядке, установленном НКУ с целью стимулирования рационального использования и охраны вод, а также воспроизведения водных ресурсов. Этот сбор является общегосударственным (п.п. 9.1.12 НКУ), и общее представление о его структуре можно получить из п.п. 14.1.67 НКУ, в соответствии с которым сбор взимается за специальное использование воды:
а) из водных объектов;
б) полученной от других водопользователей;
в) без ее изъятия из водных объектов для нужд гидроэнергетики и водного транспорта;
г) для нужд рыбоводства.
Более полное впечатление о видах спецводосбора можно получить из специального раздела XVI НКУ. Он предусматривает следующие виды спецводосбора:
— за специальное использование поверхностных и подземных вод, «общий» спецводосбор;
— за специальное использование воды для нужд гидроэнергетики;
— за специальное использование поверхностных вод для нужд водного транспорта из всех рек, кроме Дуная;
— за специальное использование воды для нужд рыбоводства;
— за специальное использование воды, входящей исключительно в состав напитков;
— за специальное использование шахтной, карьерной и дренажной воды.
Поскольку главной темой сегодняшнего номера является заполнение декларации по спецводосбору, подробно рассказывать о каждом виде мы не будем. Тем более, что вы можете ознакомиться с этой информацией в статье «Спецводосбор-2013: особенности исчисления и подачи отчетности» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 30, с. 28. Ну а мы переходим к более практическим вопросам, а именно: кто является плательщиком спецводосбора?
Плательщики спецводосбора
Согласно п. 323.1 НКУ плательщиками спецводосбора являются водопользователи* — субъекты хозяйствования независимо от формы собственности, которые используют воду, полученную путем забора воды из водных объектов (первичные водопользователи) и/или от первичных либо других водопользователей (вторичные водопользователи), и используют воду для нужд гидроэнергетики, водного транспорта и рыбоводства:
— юридические лица, их филиалы, отделения, представительства, другие обособленные подразделения без создания юридического лица (кроме бюджетных учреждений);
— постоянные представительства нерезидентов;
— физические лица — предприниматели**.
Наконец, в ОНК № 1180 налоговики заявили, что должны уплачивать спецводосбор за весь объем фактически использованной воды:
— водопользователи, использующие воду не только для удовлетворения исключительно собственных питьевых и санитарно-гигиенических нужд, но и для удовлетворения любых других нужд*** (с учетом объема потерь воды в их системах водоснабжения);
— водопользователи — арендодатели помещения, если арендодатель и/или арендатор использует воду на другие цели, нежели собственные питьевые и санитарно-гигиенические (с учетом фактического объема воды, использованного арендатором)****. Причем этот принцип налоговики распространяют и на арендодателей, являющихся бюджетными учреждениями (см. БЗ, разд. 121.01), что, по нашему мнению, необоснованно, ведь в п. 323.1 НКУ прямо установлено, что бюджетные учреждения не являются плательщиками спецводосбора. Исключение из этого правила составляют только те случаи, когда бюджетные учреждения сами используют воду для осуществления хоздеятельности, направленной на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной форме (п. 326.13 НКУ).
* Очевидно, понятие «водопользователи» для целей налогообложения отличается от предоставленного ст. 42 ВКУ и не включает сброс промышленных и других сточных вод в системы первичных водопользователей. Во всяком случае спецводосбор за такие сбросы согласно разъяснению налоговиков не уплачивается (см. БЗ, разд. 121.01). В то же время следует помнить, что сбросы загрязняющих веществ непосредственно в водные объекты также не являются «бесплатными» — за них уплачивается эконалог (см. часть сегодняшнего номера, посвященную эконалогу).
** Обратите внимание: спецводосбор физическое лицо уплачивает только как предприниматель, а как гражданин — нет. Впрочем, по мнению налоговиков, по «предпринимательскому» принципу спецводосбор уплачивается даже в случае, если договор на поставку воды и разрешение на ее специспользование оформлены на физическое лицо как на гражданина, если оно зарегистрировано предпринимателем и использует воду, например, для выращивания сельхозпродукции (см. БЗ, разд. 121.01).
*** Свою позицию налоговики аргументируют тем, что НКУ не предусматрен механизм распределения объемов фактически использованной в отчетном периоде воды на объемы использованной отдельно для собственных санитарно-гигиенических нужд и использованной для других нужд юридических лиц воды (см. БЗ, разд. 121.07).
**** При условии, что арендатор не имеет отдельного договора на специспользование воды с поставщиком воды (водоканалом), т. е. не является отдельным водопользователем. В противном случае (т. е. при наличии у арендатора отдельного договора с водопоставщиком) плательщиком спецводосбора является арендатор (например, если вода используется для предоставления в арендованном помещении парикмахерских или стоматологических услуг) (см. консультации в БЗ, разд. 121.01; 121.07).
С обоими указанными выводами ОНК № 1180 мы не соглашались (подробное рассмотрение указанных проблемных вопросов см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 1, с. 20; 2012, № 42, с. 34).
Согласно п. 326.2 НКУ поставщик является плательщиком спецводосбора при поставке воды другим субъектам хозяйствования, с которыми не заключен договор на поставку воды. Если поставщик заключил договор на поставку воды с субъектами хозяйствования, плательщиками спецводосбора являются такие субъекты хозяйствования (см. также БЗ, разд. 121.01).
При заборе воды из природного источника (ручей, источник) или забора воды из колодца субъекты хозяйствования (в том числе неприбыльные, например, религиозные организации) являются плательщиками спецводосбора (см. консультации в БЗ, разд. 121.01, на сегодняшний день утратили силу, что, однако, не связано, как нам кажется, с изменением позиции Миндоходов).
Теперь, когда мы имеем достаточно полное представление о плательщиках спецводосбора, обратимся к специфике «спецводосборной» отчетности.
Отчетность по спецводосбору
Как вы уже знаете, форма декларации, утвержденная приказом № 1009, утратила силу еще до конца первого квартала 2013 года. Однако именно по этой форме должна была подаваться декларация за первый квартал, поскольку форма декларации, утвержденная приказом № 1403, была опубликована в I квартале 2013 года (см. «Офіційний вісник України», 2013, № 6, с. 210). Аналогичный вывод следовал и из разъяснений налоговиков (см. письмо ГНСУ от 28.01.2013 г. № 1947/7/15-2117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 30, с. 26, письмо Миндоходов Украины от 22.04.2013 г. № 1857/7/99-99-15-04-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 38, с. 4 и консультацию в БЗ, разд. 121.06).
Базовый налоговый (отчетный) период для спецводосбора — календарный квартал.
Плательщики сбора исчисляют сумму сбора нарастающим итогом с начала года
Налоговые декларации составляются в порядке, предусмотренном ст. 46 НКУ (пп. 328.1, 328.2 НКУ).
В целом, как отмечают и налоговики, порядок исчисления, подачи деклараций и уплаты налоговых обязательств по спецводосбору в 2013 году не изменился. Поскольку базовый период для спецводосбора равен календарному кварталу, декларация подается плательщиками в сроки, определенные для квартального налогового периода (п. 328.1, п.п. 49.18.2 НКУ). Декларация подается в контролирующий орган по месту налоговой регистрации плательщика (п. 328.3 НКУ). Соответственно, и уплачивается спецводосбор также в сроки, определенные для квартального периода, и также по месту налоговой регистрации (п. 328.4 НКУ).
Таким образом, предельными сроками подачи декларации по спецводосбору за 2013 год являются:
— за III квартал 2013 года — 11 ноября 2013 года;
— за IV квартал 2013 года — 10 февраля 2014 года.
Соответственно, предельный срок уплаты спецводосбора за 2013 год:
— за III квартал 2013 года — 19 ноября 2013 года;
— за IV квартал 2013 года — 19 февраля 2014 года.
Одновременно с декларациями плательщики спецводосбора подают копии разрешений на специальное водопользование, договора на поставку воды и статистической отчетности об использовании воды (п. 328.7 НКУ)
Отсутствие объекта налогообложения
Перечень случаев, в которых спецводосбор не уплачивается, установлен пп. 324.4 и 323.2 НКУ. Также у предприятия может отсутствовать объект налогообложения, если оно, к примеру, прекращает использовать воду. Или если законодатель освобождает определенное использование воды от уплаты сбора, как было с использованием воды субъектами хозяйствования для собственных санитарно-гигиенических и питьевых нужд. Нужно ли в этом случае уведомлять налоговые органы об отсутствии объекта налогообложения?
Позиция собственно налоговых органов следующая. Если изменяются сведения об объекте налогообложения, а именно о: типе, наименовании, местонахождении или состоянии объекта, плательщик налогов подает уведомление по форме № 20-ОПП с обновленной информацией. Уведомление подается в налоговые органы по местонахождению объекта налогообложения, в отношении которого состоялись изменения.
Если же объект налогообложения у субъекта хозяйствования больше не возникает в связи с изменениями в законодательстве, то он, по мнению налоговиков, должен подать в контролирующий орган заявление в произвольной форме об отсутствии объекта налогообложения. Эту позицию налоговики отстаивают в своих консультациях из БЗ, разд. 121.07.
Что ж, теперь, когда мы ознакомились с порядком подачи декларации, перейдем к главному — собственно ее заполнению.
Общая логика декларации
Декларация по спецводосбору имеет одно существенное отличие в сравнении, например, с декларацией по экологическому налогу. В декларации по экологическому налогу отражается только общая сумма начисленного налогового обязательства, а вся детальная информация (о ставках эконалога, загрязняющих веществах и т. п.) приводится в приложениях.
В то же время в разделе I декларации по спецводосбору приложений нет, а вся аналитическая информация (о водных объектах, ставках, коэффициентах и т. д.) приводится в самой декларации. К тому же разрез, в котором информация должна отражаться в декларации, не всегда совпадает с видами спецводосбора. В частности, в декларации отдельно выделен сбор за использование воды в сфере ЖКХ и ТЭС с прямоточной системой*.
* Для некоторых видов спецводосбора (в частности, за использование воды для нужд гидроэнергетики и для нужд водного транспорта) разработаны специальные формы декларации. Ввиду специфичности, о них мы в этой статье упоминать не будем.
Далее по каждому виду спецводосбора отдельно определяется информация о сборе, начисленном за использование воды из объектов общегосударственного и местного значения**. Форма «спецводосборной» декларации предусматривает предоставление информации еще и в разрезе источников, из которых поступает вода, — поверхностные это или подземные воды. Для поверхностных и подземных вод отдельно указываются водные объекты.
** Перечень водных объектов общегосударственного и местного значения содержится в ст. 5 ВКУ.
Несколько проще выглядят другие разделы декларации. В них разрез по строкам уже не настолько детален — информация подается только по видам спецводосбора.
Согласно разъяснениям налоговиков, в декларации по спецводосбору заполнению подлежат все строки всех разделов с учетом примечаний к этим декларациям. В случае отсутствия значения той или иной строки эта строка заполняется с прочерком (см. БЗ, разд. 121.06).
Еще раз вам напомним, что декларация по спецводосбору составляется нарастающим итогом. В то же время в начале каждого года законодатель обычно пересматривает ставки спецводосбора в сторону увеличения. Успевает он это сделать, как правило, уже после начала отчетного года. Поэтому плательщики в декларации за I квартал вынуждены двумя отдельными строками указывать информацию о сборе, начисленном по старым и новым ставкам. Причем налоговики настаивают, что двумя строками сумма спецводосбора должна отражаться в течение всего года (см. БЗ, разд. 121.06 на с. 47 сегодняшнего номера). Другими словами, «свернуть» ее во втором квартале, по мнению налоговиков, нельзя. Правда, появилось это разъяснение совсем недавно, а в предыдущие годы налоговики признавали возможность «сворачивания» (читайте об этом в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 58, с. 47).
Ну и наконец, еще одна деталь. Связана она с тем, что в 2013 году плательщики отчитывались за I квартал по старой форме, а начиная со второго квартала — по новой. Единственным принципиальным отличием новой формы является изменение названия (а как результат — и содержания) колонок 10 и 11. Напомним, ранее в этих колонках указывалась сумма сбора по направлению — в государственный или местный бюджет. Напомним, что в государственный бюджет направляется 50 % сбора за воду с объектов общегосударственного значения, а в местный бюджет — остальные 50 % сбора с объектов общегосударственного значения и все 100 % сбора с объектов местного значения.
Новая же форма просто дублирует уже имеющийся разрез — требует указывать отдельно сумму «общегосударственного» сбора и отдельно «местного». Однако, как вы могли заметить, эта информация и так есть в декларации. Ведь для каждого из видов спецводосбора отдельно указывается информация о суммах сбора, начисленных за воду из объектов общегосударственного и местного значения.
Заполнение общей части
Общая часть декларации состоит из семи полей. Для большего удобства приведем порядок их заполнения в виде таблицы. Отметим, что содержание большинства из этих колонок разъясняется налоговиками в одной большой консультации из БЗ, разд. 121.06.
| Поле декларации | Порядок заполнения поля |
| 1 | 2 |
| 1.1.Т «Порядковий № за рік» | По каждой форме декларации сбора ведется отдельная нумерация по каждому налоговому органу, в который подаются декларации. В строке 1.1.Т «Порядковий № за рік» поля 1 плательщик в период календарного года, подавая каждую следующую соответствующую форму налоговой декларации, увеличивает ее порядковый номер, а нумерацию приложений (пересчета) отдельно в каждой налоговой декларации начинает с «1». Это касается всех деклараций — как отчетных, так и отчетных новых или уточняющих. То есть сквозная нумерация в течение года применяется для всех деклараций, поданных за этот год. Порядковый номер декларации за год из общей части декларации переносится в приложения, которые подаются вместе с такой декларацией (см. БЗ, разд. 121.06) |
| 2 «Звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація» | Проставляется отметка «Х» рядом с обозначением соответствующего отчетного периода — «I квартал», «полугодие», «3 квартала», «год». Также указывается год, за соответствующий период которого плательщик отчитывается |
| 3** «Звітний (податковий) період, який уточнюється» | Порядок заполнения является аналогичным предыдущему полю. Заполняется, если исправляются ошибки прошлых периодов. О порядке исправления ошибок мы еще поговорим далее, более подробно |
| 4 «Повне найменування (прізвище, ім’я, по батькові) платника» | Указывается наименование плательщика спецводосбора и проставляется отметка «Х» рядом со статусом этого плательщика: юридическое лицо, физическое лицо — предприниматель или постоянное представительство нерезидента |
| 5 | В этом поле проставляются код ЕГРПОУ (или ИНН) плательщика и код вида его экономической деятельности по КВЭД. Кроме этого, в поле 5 указывается также код органа местного самоуправления, определяемый по классификатору объектов административно-территориального устройства Украины (КОАТУУ). Предположим теперь, что плательщик не имеет обособленных структурных подразделений и имеет арендованные помещения или здания в разных регионах Украины. В этом случае он должен стать на учет как плательщик сбора в контролирующем органе по местонахождению водных объектов и подавать декларации и уплачивать сбор по неосновному месту налоговой регистрации (БЗ, разд. 121.06). В этом случае в поле 5 указывается код КОАТУУ еще и по такому неосновному месту регистрации |
| 6 «Місцезнаходження (місце проживання) платника» | Указывается адрес плательщика по «почтовому» формату и его контакты — номер телефона (вместе с междугородным кодом). Также по желанию плательщик указывает свой адрес электронной почты и номер факса |
| 7 «Найменування органу державної податкової служби, до якого подається декларація» | Приводится наименование налогового органа, в который подается декларация. Как вы уже знаете, декларация в общем случае подается по месту налоговой регистрации (п. 328.3 НКУ). Если же декларация подается по неосновному месту регистрации, приводится наименование налогового органа по такому неосновному месту регистрации |
Заполнение основной части
Выше мы уже обращали ваше внимание, что декларация по спецводосбору имеет достаточно сложную структуру. Это, понятно, усложняет ее заполнение. Чтобы более подробно проанализировать порядок заполнения вступительной части, мы рассмотрим ее содержание как в разрезе строк, так и в разрезе колонок.
Начнем с «вертикального» анализа. «Спецводосборная» декларация содержит 11 колонок, предусмотренных для отражения едва ли не всей информации, используемой при расчете сбора. Для наглядности рассмотрим содержание этих колонок в таблице.
| Колонка декларации | Название колонки | Порядок заполнения колонки |
| 1 | 2 | 3 |
| 2 | «Назви водних об’єктів та показники» | При заполнении колонки 2 следует руководствоваться перечнем водных объектов, указанным в ст. 325 НКУ |
| 3 | «Фактичний обсяг використаної води з урахуванням обсягу втрат води в системах водопостачання; фактичний обсяг води, пропущеної через конденсатори турбін для охолодження конденсату; фактичний обсяг води, необхідної для поповнення водних об’єктів (у т. ч. фільтрації, випари), куб. м» | В колонке 3 указывается фактический объем использованной воды (в кубических метрах) с учетом потерь в системах водоснабжения; фактический объем воды, пропущенной через конденсаторы турбин для охлаждения конденсата; фактический объем воды, необходимой для пополнения водных объектов (в том числе фильтрации, испарения). Показатель колонки 3 декларации должен содержать цифровое значение, имеющее не более двух знаков после запятой |
| 4 | «Ставки збору, грн. коп. / 1 (100;10000) куб. м» | В колонке 4 указывается ставка, установленная для соответствующего вида спецводосбора и водного объекта. Эти ставки приведены в ст. 325 НКУ |
| 5 | «Коефіцієнти, що застосовуються до ставок збору» | В колонке 5 проставляются соответствующие коэффициенты плательщиками, имеющими право на их применение, а именно: — жилищно-коммунальными предприятиями проставляется коэффициент 0,3 (см. п. 325.9 НКУ); |
| 6 | «Установлений річний ліміт використання води, куб. м» | В колонке 6 указывается принятый на начало года лимит на использование воды в кубических метрах. В случае отсутствия у первичного водопользователя разрешения на специальное водопользование или при отсутствии у вторичного водопользователя указанного в договоре на поставку воды годового лимита вв колонке 6 декларации плательщик спецводосбора проставляет прочерк (см. БЗ, разд. 121.06). |
| 7 | «Суми збору, обчисленого в межах ліміту грн. коп.» | В колонке 7 указывается сумма начисленного спецводосбора за воду, использованную в пределах лимита. Эта сумма указывается в декларации в гривнях с копейками |
| 8 | «Суми збору, обчисленого понад лімітні обсяги, грн. коп.» | В колонке 8 указывается сумма начисленного спецводосбора за воду, использованную с превышением лимита. То есть по этой колонке отражается вода, облагаемая налогом в пятикратном размере в сравнении с основной ставкой (п. 327.1 НКУ) |
| 9 | «Усього нараховано збору, грн. коп.» | В колонке 9 указывается общая сумма начисленного спецводосбора. При заполнении колонки 9 значение проставляется в гривнях с копейками (в том числе, если фактический объем воды за отчетный период менее 100 куб. м) и исчисляется по формуле, приведенной в колонке 9 налоговой декларации и примечаниях к ней. То есть значение этой колонки является итоговым в декларации и определяет общую сумму сбора |
| 10 | «Нараховано збору за фактичний обсяг використаної води з водних об’єктів загальнодержавного значення, грн. коп.» | В колонке 10 указывается вся сумма спецводосбора, начисленная за использование воды из водных объектов общегосударственного значения. Эта сумма определяется благодаря тому, что строки декларации предусматривают отдельный расчет спецводосбора для воды из объектов общегосударственного и местного значения. Такой способ заполнения рекомендуют применять и налоговики, в частности при переносе информации из старой формы декларации в новую (см. консультации в БЗ, разд. 121.06). |
| 11 | «Нараховано збору за фактичний обсяг використаної води з водних об’єктів місцевого значення, грн. коп.» | В колонке 11 указывается вся сумма спецводосбора, начисленная за использование воды из водных объектов местного значения. Перенос данных из старой формы декларации в новую является аналогичным (см. ту же консультацию в БЗ, разд. 121.06): |
Теперь, когда мы имеем определенное представление о порядке заполнения колонок «спецводосборной» декларации, перейдем к рассмотрению ее строк. Описывать будем только основные строки, поскольку их аналитическая структура является одинаковой, и вы имели возможность с ней ознакомиться, когда мы рассматривали общую логику декларации. Поэтому рассмотрим теперь порядок заполнения строк, руководствуясь той же структурой таблицы.
| Строка декларации | Название строки | Порядок заполнения строки |
| 1 | 2 | 3 |
| Раздел I | ||
| I | «Нарахована сума збору з початку року» | Указывается общая сумма начисленного спецводосбора по всем видам |
| 1 | «спеціальне використання поверхневих та підземних вод» | Указываются суммы начисленного «общего» спецводосбора. Напомним, что ставка для него устанавливается в фиксированной сумме в расчете на 100 куб. метров использованной воды в зависимости от источника (бассейна реки, включая притоки всех порядков) для поверхностных вод (п. 325.1 НКУ) и в расчете на 100 куб. метров использованной воды в зависимости от региона — для подземных вод (п. 325.2 НКУ) |
| 2 | «спеціальне використання води, яка входить виключно до складу напоїв» | Указываются суммы начисленного спецводосбора за воду, входящую в состав напитков. Для целей обложения спецводосбором к напиткам налоговики относят группу 11 «Напитки» ГК 016:2010, утвержденного и введенного в действие приказом Госпотребстандарта Украины от 11.10.2010 г. № 457 (см. БЗ, разд. 121.03). |
| 3 | «спеціальне використання теплоелектростанціями з прямоточною системою водопостачання поверхневої води, пропущеної через конденсатори турбін для охолоджування конденсату» | Указываются суммы начисленного спецводосбора за воду, которая была пропущена через конденсаторы турбин для охлаждения конденсата. Напомним, такая вода облагается налогом с применением понижающего коэффициента 0,005 (п. 325.8 НКУ). Этот коэффициент указывается в колонке 5 |
| 4 | «спеціальне використання поверхневих і підземних вод житлово-комунальними підприємствами» | Указываются суммы начисленного спецводосбора за воду, которая была использована предприятиями ЖКХ. При налогообложении такой воды используется понижающий коэффициент 0,3 (п. 325.9 НКУ). Правда, за ответом на вопрос, на основании каких именно документов субъект хозяйствования может считаться предприятием ЖКХ с целью применения указанного коэффициента, налоговики в консультации из БЗ, разд. 121.07, советуют обращаться в профильное министерство |
| 5 | «спеціальне використання поверхневих і підземних вод для потреб рибництва, необхідних для поповнення водних об’єктів під час розведення риби та інших водних живих ресурсів» | Указываются суммы начисленного спецводосбора за воду, которая была использована для пополнения водных объектов при разведении рыбы и других водных живых ресурсов. Согласно разъяснениям налоговиков, этот объем плательщик определяет самостоятельно на основании данных первичного учета согласно показаниям измерительных приборов (см. БЗ, разд. 121.07). Помните: уплата этого вида спецводосбора не освобождает от уплаты «общего» спецводосбора за использование поверхностных вод (п. 326.7 НКУ). Подробно об этом читайте в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 87, с. 19 |
| 6 | «спеціальне використання кар’єрної, шахтної, дренажної води» | Указываются суммы начисленного спецводосбора за использованную воду из шахт, карьеров и дренажных систем |
| Раздел ІІ | ||
| ІІ | «Нарахована сума збору за попередній звітний період» | Указывается сумма спецводосбора, начисленного за предыдущий квартал (кварталы) с начала года. Другими словами, в эту строку переносится сумма спецводосбора, указанная в предыдущей декларации. Эта сумма указывается в разрезе видов спецводосбора. Порядок переноса информации из старой формы декларации в новую мы уже описывали, рассматривая, как заполняются колонки 10 и 11 |
| Раздел ІІІ | ||
| ІІІ | «Нарахована сума збору за звітний квартал» | Указывается сумма спецводосбора, начисленная в квартале, по итогам которого подается декларация. Другими словами, эта сумма, которая определяется как разница между значением строки I и строки ІІ, указывается также в разрезе видов спецводосбора |
| Раздел IV | ||
| IV* | «Нарахована сума збору за даними раніше поданої податкової декларації, що уточнюється» | Указывается сумма спецводосбора, отраженная в строке I уточняемой декларации. Сумма указывается в разрезе видов спецводосбора |
| Раздел V | ||
| V* | «Сума збору (недоплата), яка збільшує податкові зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки» | Эта строка заполняется в том случае, когда плательщик недоначислил сумму спецводосбора. Заполняется также в разрезе видов спецводосбора |
| Раздел VI | ||
| VI* | «Сума збору, яка зменшує податкові зобов’язання у зв’язку з виправленням помилки» | Эта строка заполняется в том случае, когда плательщик начислил себе большую сумму спецводосбора, нежели должен был начислить. Как и все остальные строки, заполняется в разрезе видов спецводосбора |
| Раздел VIІ | ||
| VII** | «Сума штрафу…» | Указывается сумма штрафа, начисленная плательщиком самостоятельно в соответствии с п.п. «а» п. 50.1 НКУ. То есть эта строка заполняется при подаче уточняющей декларации. Определяется отдельно по каждому виду спецводосбора |
| Раздел VIІІ | ||
| VIIІ** | «Сума штрафу…» | Указывается сумма штрафа, начисленная плательщиком самостоятельно в соответствии с п.п. «б» п. 50.1 НКУ. Определяется отдельно по каждому виду спецводосбора. Эта строка заполняется в случае уточнения в составе декларации по итогам отчетного периода и подачи вместе с ней Перерасчета налогового обязательства, в котором доначисляется сумма спецводосбора |
| Раздел ІХ | ||
| IХ** | «Сума пені…» | Указывается сумма пени, начисленная плательщиком самостоятельно в соответствии с п.п. 129.1.2 НКУ. Определяется отдельно по каждому виду спецводосбора |
| Раздел Х | ||
| Х* | «Пояснення (розкриття) окремих результатів фінансово-господарської діяльності» | Эта строка заполняется в случае исправления плательщиком самостоятельно выявленных ошибок (любым из двух предусмотренных способов). Указывается количество листов, на которых подается пояснение |
| Раздел ХІ | ||
| ХІ* | «Додаток(и) щодо уточнення податкового зобов’язання за минулий(лі) період(и)» | Эта строка заполняется в случае исправления плательщиком самостоятельно выявленных ошибок путем уточнения показателей в составе отчетной или отчетной новой налоговой декларации. То есть эта строка заполняется тогда, когда вместе с декларацией подается Перерасчет налогового обязательства (независимо от того, увеличена или уменьшена в нем сумма сбора). Указывается количество листов, на которых подаются приложения |
| Раздел ХІІ | ||
| ХІІ | «Доповнення до податкової декларації…» | Заполняется и прилагается в соответствии с п. 46.4 НКУ. Указывается количество листов, на которых подается дополнение. |
| * Эти строки заполняются только в том случае, если плательщик исправляет ошибку, допущенную в декларации по итогам прошлого отчетного периода. ** Эти строки заполняются только в том случае, когда плательщик в результате ошибки занизил сумму спецводосбора, а следовательно, должен применить механизм «самоштрафа». | ||
После того как мы разобрались с нюансами заполнения «спецводосборной» декларации в теории, рассмотрим это на практическом примере.
Пример 1. Предприятие, расположенное в Харьковской области, потребляет воду из подземной скважины (подземные воды, являющиеся источником централизованного водоснабжения, согласно ст. 5 ВКУ имеют общегосударственное значение — примем условно, что идет речь именно о такой воде). В разрешении на спецводопользование годовой лимит установлен на уровне 600 м3. По показаниям прибора учета в первом квартале предприятие использовало 299 м3, причем за период с 01.01.2013 г. по 03.01.2013 г. включительно — 9 м3. Ставка сбора за специальное использование воды до 04.01.2013 г. включительно составляла 45,01 грн./100 м3, после указанной даты — 49,24 грн./100 м3 (см. п. 325.2 НКУ). Во втором квартале предприятие использовало 160 м3 воды, а в третьем квартале — 100 м3.
Рассмотрим порядок заполнения декларации за 9 месяцев на примере (см. рис. 1 на с. 41 — 42).
Лимиты на использование воды
Согласно ст. 1 ВКУ лимит использования воды — это предельный объем специального использования воды водопользователем. Этот лимит указывается в разрешении на специальное водоиспользование (ст. 49 ВКУ).
Разрешение на специальное водопользование выдается соответствующими уполномоченными органами государственной (для водных объектов общегосударственного значения) и местной власти (для объектов местного значения).
Выдача разрешения на специальное водопользование осуществляется по ходатайству водопользователя с обоснованием потребности в воде
Дополнительно по этому вопросу смотрите соответствующую консультацию в БЗ, разд. 121.04, в которой порядок выдачи разрешения описан очень подробно.
Превышение лимитов
В соответствии с п. 327.1 НКУ в случае превышения водопользователями установленного годового лимита использования воды сбор исчисляется и уплачивается в пятикратном размере исходя из фактических объемов использованной воды сверх установленного лимита использования воды, ставки сбора и коэффициентов. При отсутствии у водопользователя разрешения на специальное водопользование с установленными в нем лимитами спецводосбор взимается за весь объем использованной воды и подлежит оплате как за сверхлимитное использование (п. 327.3 НКУ). Другими словами, лимит в этом случае считается равным нулю, а любое специспользование воды считается превышением лимита.
Несколько проблемным является указание лимита на спецводоиспользование вторичным водопользователем. Как разъясняют налоговики, для вторичного водопользователя, заключившего договор на поставку воды с первичным водопользователем, годовым лимитом использования воды будет лимит, установленный в разрешении первичного водопользователя для такого вторичного водопользователя и который должен быть указан в договоре на поставку воды. В случае отсутствия в договоре на поставку воды указанного первичным водопользователем годового лимита использования спецводосбор взимается с вторичного пользователя за весь объем использованной воды и подлежит оплате как за сверхлимитное использование (см. БЗ, разд. 121.04).
Рис. 1 — Фрагмент декларации за 9 месяцев 2013 года
Вода из смешанных источников
В случае использования воды из смешанных источников устанавливается общий лимит на специспользование воды, а при превышении этого лимита пятикратный размер за превышение доведенных лимитов фактического использования объемов воды применяется по каждому источнику отдельно. При этом для вторичного водопользователя, которому первичный водопользователь сообщает лимит использования воды из смешанного источника одной общей цифрой, превышение лимитов рассчитывается с учетом соотношения формирования такого источника, которое было доведено до сведения такого водопользователя в договоре на поставку воды (см. консультацию БЗ, разд. 121.04, сейчас утратила силу).
Пересмотр лимитов
Еще одна проблемная ситуация возникает, если в течение года установленный лимит использования воды пересматривается. Налоговые органы разъясняют: в случае изменения в течение квартала (года) годового лимита использования воды в графе 6 «Установлений річний ліміт використання води» раздела I «Нарахована сума збору з початку року» декларации водопользователи указывают новый годовой лимит (см. консультацию в БЗ, разд. 121.04). Более того: из этой же консультации можно сделать еще один интересный вывод. А именно, что в случае пересмотра лимита спецводосбор, уплаченный в прошлых налоговых периодах в пятикратном размере (за превышение лимита), не корректируется.
Увеличив годовой лимит при расчете сбора за спецводопользование с начала года, водопользователь может не учесть тот факт, что в предыдущих периодах уже было допущено превышение лимита. Поскольку по алгоритму, определенному в декларации, сбор будет как за воду, использованную в пределах лимита. Превышение лимита, допущенное в предыдущих периодах, будет автоматически покрыто новым размером лимита.
Чтобы не допустить такую ошибку, рекомендуем при повышении лимита заполнять в разделе I декларации по водосбору две строки:
— в первой отразить начисление сбора за спецводопользование, когда действовал старый размер лимита. В этой строке следует проставлять размер старого лимита (колонка 6) и объем использованной воды за период, в течение которого действовал такой лимит (колонка 3). Поскольку в начале года состоялось увеличение ставок сбора, то рассчитывать налоговые обязательства в этом году за период, когда действовали старые лимиты, придется еще и из учета особенностей, вызванных пересмотром ставок сбора;
— во второй — начисление сбора с квартала, в котором начал действовать новый размер лимита. При этом размер нового лимита, указываемый в колонке 6, следует определять как разницу нового и старого размера лимита, а объем использованной воды (колонка 3) — только по кварталу, в котором действует новый объем лимита.
При заполнении отчетности таким способом удастся избежать сворачивания внелимитных объемов использованной воды с размером нового увеличенного лимита, что даст возможность не занизить налоговые обязательства в декларации по водосбору за отчетный период.
Исправление ошибок
Если ошибку в декларации отчетного периода плательщик обнаружил до того, как истек предельный срок ее подачи, то он исправляет эту ошибку путем подачи новой отчетной декларации. Об этом делается отметка в поле 1 декларации «звітна нова».
Порядок, в котором в «спецводосборной» декларации исправляются ошибки прошлого периода, является также стандартным — или путем подачи уточняющей декларации, или путем уточнения в составе отчетной декларации (п. 50.1 НКУ).
В первом случае Перерасчет не подается, а в поле 1 декларации, в составе которой плательщик исправляет ошибки, делается отметка «уточнююча».
Во втором случае к декларации добавляется Перерасчет налогового обязательства сбора за специальное использование воды, который также утвержден приказом № 1403. В случае уточнения налоговых обязательств этим способом Перерасчет является неотъемлемой частью декларации, причем как отчетной, так и отчетной новой.
Далее порядок исправления ошибок зависит от того, в какую сторону — занижения или завышения — была допущена ошибка. От этого зависит не только применение или неприменение механизма «самоштрафа» (п. 50.1 НКУ), но и порядок собственно исправления ошибки.
Занижение налоговых обязательств
Если налоговые обязательства были занижены, состоялась недоплата спецводосбора, то есть основания для применения штрафов, предусмотренных п. 50.1 НКУ. Рассмотрим порядок исправления ошибок в зависимости от избранного способа.
Подача уточняющей декларации. В этом случае в поле 1 вступительной части проставляется отметка о том, что эта декларация является уточняющей. В разделах I и ІІІ такой декларации отражается уточненная сумма налогового обязательства. Показатели из раздела I исправляемой декларации вносятся в раздел IV уточняющей декларации, а в разделе V этой декларации отражается доначисленная сумма сбора. Ошибки в этом случае исправляются в соответствии с п.п. «а» п. 50.1 НКУ, предусматривающим «самоштраф» 3 % от суммы недоплаты. Для отражения этого штрафа форма декларации предусматривает раздел VII. Также в разделе Х декларации делается отметка о количестве листов, на которых подается предусмотренное в таких случаях пояснение.
Уточнение в декларации отчетного периода. В этом случае информация об уточнении налоговых обязательств отражается в Перерасчете. В разделах I и ІІІ Перерасчета отражается уточненная сумма налогового обязательства. Показатели из раздела I исправляемой декларации вносятся в раздел IV Перерасчета, а в разделе V этого Перерасчета отражается доначисленная сумма сбора. Ошибки в этом случае исправляются в соответствии с п.п. «б» п. 50.1 НКУ, предусматривающим «самоштраф» 5 % от суммы недоплаты. Этот штраф отражается в разделе VIIІ декларации, с которой подается Перерасчет. Отметка о количестве листов, на которых подается предусмотренное в таких случаях приложение (приложения), указывается в разделе Х?І. Также в разделе Х декларации делается отметка о количестве листов, на которых подается предусмотренное в таких случаях пояснение.
Завышение налоговых обязательств
Если налоговые обязательства были завышены и спецводосбор переплачен, «самоштраф» не применяется. Рассмотрим порядок исправления ошибок и в этом случае в зависимости от избранного способа.
Подача уточняющей декларации. В этом случае в поле 1 вступительной части проставляется отметка о том, что эта декларация является уточняющей. В разделах I и ІІІ такой декларации отражается уточненная сумма налогового обязательства. Показатели из раздела I исправляемой декларации, вносятся в раздел IV уточняющей декларации, а в разделе VІ этой декларации отражается излишне начисленная сумма сбора. Также в разделе Х декларации делается отметка о количестве листов, на которых подается предусмотренное в таких случаях пояснение.
Уточнение в декларации отчетного периода. В этом случае информация об уточнении налоговых обязательств отражается в Перерасчете. В разделах I и ІІІ Перерасчета отражается уточненная сумма налогового обязательства. Показатели из раздела I исправляемой декларации вносятся в раздел IV Перерасчета, а в разделе VІ этого Перерасчета отражается излишне начисленная сумма сбора. Также в разделе ХІ делается отметка о количестве листов, на которых подается приложение (Перерасчет). А в разделе Х декларации делается отметка о количестве листов, на которых подается предусмотренное в таких случаях пояснение.
Исправление ошибки позапрошлого и более давних периодов отчетного года
Вы уже знаете, что «спецводосборная» декларация составляется нарастающим итогом. Это имеет значение также и для порядка исправления ошибок. До этого мы рассматривали ситуацию, когда допущенная ошибка была обнаружена в следующем отчетном периоде (например, ошибка допущена во втором квартале, а выявлена и исправлена в третьем).
Если же мы хотим исправить более давнюю ошибку, то столкнемся с дополнительными трудностями. Ведь когда ошибка допущена, например в первом квартале, а обнаружена в третьем, мы имеем ошибочную сумму налоговых обязательств не только в разделах I и ІІІ декларации за I квартал, но и в разделах I и ІІ декларации за полугодие. Что же делать в этом случае? Налоговые органы в своей консультации из БЗ, разд. 121.06 (посвященной порядку исправления ошибок), похоже, склоняются к тому, что ошибки каждого прошлого периода должны исправляться отдельно.
Правда, можно исправить ошибку и другим путем. Без исправления «промежуточной» декларации, подав уточняющий расчет только по тому периоду, в котором допущена ошибка. То есть в нашем случае подается уточняющий расчет только за первый квартал. А разделы I и ІІ декларации за 9 месяцев заполняются на основании неисправленных данных из разделов I и ІІ декларации за полугодие и данных раздела V (или раздела VІ) уточняющего расчета (где отражается доначисление или излишнее начисление сбора).
Предположим, что в первом квартале мы начислили 400 грн. спецводосбора и допустили ошибку (недоначислили еще 50 грн. спецводосбора). Во втором квартале было начислено 200 грн. спецводосбора, а в третьем — 150 грн. Таким образом, в разделе I декларации за полугодие числится сумма 600 грн. (вместо правильной 650 грн.), а в разделе ІІ — сумма 400 грн. (вместо правильной 450 грн.). Исправляем мы эту ошибку в третьем квартале (доначисляем 50 грн. сбора). В этом случае в разделе I декларации за 9 месяцев мы указываем сумму 800 грн. (а не 750 грн.), а в разделе ІІ этой декларации — 600 грн. (а не 550 грн.).
Однако для полноты информационной картины более целесообразно все-таки подавать «промежуточные» уточняющие расчеты. Предположим, что мы не исправили декларацию, поданную за полугодие, но исправили ошибку, допущенную в первом квартале, и правильно рассчитали суммы спецводосбора за третий и четвертый квартал. В этом случае мы все равно будем иметь в годовой декларации неправильную сумму спецводосбора. То есть в нашей ситуации следует уточнить как декларацию, поданную по итогам первого квартала, так и декларацию, поданную по итогам полугодия. Причем декларацию за первый квартал следует уточнять первой, ведь в раздел ІІ уточненной декларации за полугодие («Нарахована сума збору за попередній звітний період») должна попасть сумма спецводосбора за полугодие уже с учетом исправленной ошибки.
Исправление ошибки в прошлом году
Предположим теперь, что в четвертом квартале 2013 года мы обнаружили ошибку, допущенную во втором квартале 2012 года. Декларация за 2012 год уже подана, и этот отчетный год уже «закрылся». Как исправлять ошибку в этом случае? По нашему мнению, достаточно подать уточняющий расчет (Перерасчет или уточняющую декларацию) к декларации за второй квартал 2012 года. То есть исправлять ошибки в разделах I и ІІ деклараций за 9 месяцев и год в этом случае не нужно, поскольку отчетный период 2012 года уже закончился, а на 2013 год ошибки в этих декларациях не влияют.
На этом завершаем наш разговор о «спецводосборной» декларации. Желаем вам, чтобы при ее заполнении вы не «сели на мель»!
| выводы |  | |
|
