 | сельхоз-НДС |  |
О включении предоплаты за сельхозпродукцию в спецдекларацию
Письмо Министерства доходов и сборов Украины от 20.09.2013 г. № 18803/7/99-99-19-04-02-17
Министерство доходов и сборов Украины рассмотрело письмо <…> об отражении сельскохозяйственным предприятием — субъектом специального режима обложения налогом на добавленную стоимость операций предварительной оплаты (авансовых платежей) за поставку сельскохозяйственной продукции будущего урожая и сообщает.
Для предприятий сельскохозяйственной отрасли статьей 209 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс) определен льготный режим налогообложения в части налога на добавленную стоимость, который применяется такими субъектами хозяйствования при соответствии установленным критериям.
Основным критерием для отнесения предприятий к категории сельскохозяйственных является производство в соответствующих объемах сельскохозяйственных товаров (услуг) на собственных или арендованных основных фондах.
Согласно указанному режиму налогообложения сумма НДС, начисленная сельскохозяйственным предприятием на стоимость поставленных им сельскохозяйственных товаров/услуг собственного производства, не подлежит уплате в бюджет и полностью остается в распоряжении такого сельскохозяйственного предприятия для возмещения налога за приобретенные товары/услуги, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налога — для других производственных целей.
Операции, касающиеся специального режима налогообложения, установленного статьей 209 Кодекса, включаются в налоговую декларацию с отметкой «0121»/«0122»/«0123», которая является неотъемлемой частью отчетности плательщика за соответствующий отчетный период.
Таким образом, специальный режим обложения налогом на добавленную стоимость для сельскохозяйственных товаропроизводителей не определяет отдельные правила обложения налогом на добавленную стоимость, а только устанавливает отдельный учет таких операций и порядок использования сумм налога на добавленную стоимость, начисляемых сельскохозяйственным товаропроизводителем — субъектом специального режима налогообложения при осуществлении им операций по поставке сельскохозяйственных товаров/услуг собственного производства.
Определение налоговых обязательств, формирование налогового кредита, оформление, выписка и регистрация в ЕРНН налоговых накладных, а также подача отчетности по налогу на добавленную стоимость субъектами специального режима налогообложения по операциям по поставке сельскохозяйственных товаров/услуг собственного производства осуществляются в общеустановленном порядке, предусмотренном разделом V Кодекса.
Так, согласно пункту 187.1 статьи 187 раздела V Кодекса датой возникновения налоговых обязательств по поставке товаров/услуг считается дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, которое произошло раньше: или дата зачисления средств от покупателя/заказчика на банковский счет плательщика налога как оплата товаров/услуг, или дата отгрузки товаров.
Частью 1 статьи 67 Хозяйственного кодекса Украины определено, что отношения предприятия с другими предприятиями, организациями, гражданами во всех сферах хозяйственной деятельности осуществляются на основании договоров.
В соответствии со статьей 180 Хозяйственного кодекса Украины при заключении хозяйственного договора стороны обязаны в любом случае согласовать предмет, цену и срок действия договора. В договоре должны определяться наименование (номенклатура, ассортимент) и количество продукции (работ, услуг), а также требования к их качеству.
Таким образом, если сельскохозяйственный товаропроизводитель — субъект специального режима налогообложения согласно условиям заключенного договора получает предварительную оплату за сельскохозяйственную продукцию собственного производства, то на дату получения предварительной оплаты за такую продукцию собственного производства (первое событие) сельскохозяйственный товаропроизводитель определяет налоговые обязательства по операции по поставке таких товаров/услуг и выписывает налоговую накладную покупателю по такой операции в общеустановленном порядке.
В дальнейшем такая операция подлежит отражению субъектом специального режима налогообложения в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость с отметкой «0121»/«0122»/«0123», которая подается по результатам соответствующего отчетного периода, в котором получена предварительная оплата за сельскохозяйственную продукцию.
Заместитель Министра А. Игнатов
| коментарий редакции |  |
Дата получения предоплаты за сельхозпродукцию является датой определения спецрежимных НО
Аграрное сообщество радостно воспримет комментируемое письмо. С его выходом появляется надежда, что прекратятся неоправданные претензии отдельных местных налоговиков к сельхозпредприятиям. Налоговики требовали от последних включать полученную предоплату за сельхозпродукцию в общую декларацию, по которой осуществляются расчеты с бюджетом. Судя по географии обращений к редакции, этот вопрос касается аграриев во всех регионах Украины.
Аргументация местных контролеров сводилась к тенденциозному толкованию норм п. 209.2 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VІ (далее — НКУ), абзацем первым которого установлено следующее. Согласно спецрежиму налогообложения сумма НДС, начисленная сельхозпредприятием на стоимость поставленных им сельхозтоваров/услуг, не подлежит уплате в бюджет и полностью остается в распоряжении такого сельхозпредприятия для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налога — для других производственных целей.
В вышеприведенной норме п. 209.2 НКУ отдельные налоговики делали акцент на слове «поставленные» товары, из чего они приходили к мнению, что на полученные денежные средства предоплаты за сельхозпродукцию спецрежим обложения сельхоз-НДС не распространяется. То есть под поставленными товарами они понимали только отгруженные товары. По такой логике операция по получению предоплаты вроде бы не соответствует понятию поставки товаров (см. абзац первый п.п. 14.1.191 НКУ), поскольку при этом не происходит передача права на распоряжение ими (товарами). И только по факту отгрузки товаров, фактически уже по второму событию, во взаимоотношениях с покупателем сельхозпредприятие может применить нормы п. 209.2 НКУ.
Сразу же отметим, что такая, казалось бы, стройность мотивировки местными налоговиками своей фискальной позиции является ущербной. В комментируемом письме Миндоходов вполне справедливо отмечает, в частности, что:
— спецрежим обложения НДС для сельхозтоваропроизводителей не определяет отдельные правила обложения НДС, а только устанавливает отдельный учет таких операций и порядок использования сумм НДС;
— определение налоговых обязательств (далее — НО), формирование налогового кредита, оформление, выписка и регистрация в ЕРНН налоговых накладных, а также подача отчетности субъектами спецрежима осуществляются в общеустановленном порядке, предусмотренном разд. V НКУ;
— датой возникновения НО принимается дата первого из событий: или дата зачисления средств, или дата отгрузки товаров (п. 187.1 НКУ);
— операция подлежит отображению в спецдекларации (декларации с отметкой «0121»/«0122»/«0123»), предоставляемой по результатам соответствующего отчетного периода, в котором получена предварительная оплата за сельхозпродукцию.
Однако не обошлось и без «ложки дегтя». Письмо следует воспринимать без излишней эйфории, поскольку оно, как мы понимаем, не является индульгенцией на все случаи жизни. Как видим, Миндоходов не оставляет намерения связать порядок отражения предоплаты за сельхозпродукцию с объемами такой продукции, а то и ожиданием ее в будущем.
Обратите внимание, что об отражении предоплаты в спецдекларации Миндоходов говорит фактически с оговоркой: согласно условиям заключенного договора. Упоминание Миндоходов ст. 67 и 180 Хозяйственного кодекса Украины о заключении хозяйственных договоров и об обязанности сторон в любом случае согласовать предмет, наименование (номенклатуру, ассортимент), цену и количество продукции (работ, услуг) и срок действия договора, явно не случайно.
В то же время (кроме этого письма) уместно вспомнить также ограничительное условие, которое Миндоходов сформулировало в ином ракурсе. На вопрос, касающийся формы декларации для отражения операции по получению предварительной оплаты за поставку сельхозпродукции из будущего урожая, в консультации подкатегории 101.24 Базы знаний, размещенной на официальном сайте Миндоходов: minrd.gov.ua, суть ответа сводится к следующему: сельхозпредприятие — субъект спецрежима такую операцию может отразить в спецдекларации только в объемах, соответствующих собственным засеянным земельным угодьям, оформленным надлежащим образом.
В завершение комментария отметим, что оговорки Миндоходов как о наличии договоров, так и о площади засеянных угодий, тем более — с условием их надлежащего оформления, в порядке налогового учета и отчетности по сельхоз-НДС не предусмотрены НКУ, а следовательно, признавать их правомерными нет оснований.
Анатолий Бобро
