Для начала вспомним правила налогообложения доходов нерезидентов с источником их происхождения в Украине. Они установлены ст. 160 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ). В соответствии с данной статьей обязанность удерживать налог с доходов, которые нерезиденты получили в Украине, возлагается на резидентов, осуществляющих такие выплаты в пользу нерезидента.
Сумма налогов, удерживаемая с доходов нерезидентов, отражается в строке 17 Декларации по налогу на прибыль. Далее эта сумма расшифровывается в специальном приложении ПН. Его подают отдельно по каждому нерезиденту, в пользу которого была осуществлена выплата. Точнее, если исходить из правил заполнения приложения ПН, значение графы 6 строки 20 таблицы 1 приложения ПН переносится в строку 17 декларации. То есть строка 17 декларации заполняется на основании итоговой строки приложения ПН.
Касается ли эта обязанность юрлиц — плательщиков единого налога? Ведь они декларацию по налогу на прибыль не подают. Начиная с 01.01.2014 г. мы уже считали эту проблему решенной. Ведь вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины об учете и регистрации плательщиков налогов и усовершенствовании некоторых положений» от 24.10.2013 г. № 657-VII (далее — Закон № 657). Он, в частности, предусматривал, что резидентами для целей разд. ІІІ НКУ являются исключительно лица, определенные в п. 133.1 НКУ (п.п. 14.1.213 НКУ). Соответственно остальные субъекты хозяйствования (в том числе и плательщики единого налога) из этого перечня выпадали.
Учитывая такие изменения, мы надеялись, что плательщики единого налога будут свободны от обязанности удерживать налог с доходов нерезидентов. Наш комментарий к Закону № 657 и, в частности, этот вывод читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 95.
Однако налоговики продолжали настаивать, что юрлицо-единоналожник все равно должно удерживать налог на репатриацию с доходов нерезидента и после 01.01.2014 г. , в частности в своей консультации из БЗ, подкатегория 108.08 (читайте об этом в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 8, с. 20).
Теперь аналогичное мнение содержится также и в консультации из БЗ, подкатегория 102.30.02. Наконец, совсем недавно налоговики еще раз подтвердили свое виденье касательно обязанности единоналожников удерживать налог на репатриацию с доходов нерезидентов (см. письмо ГФСУ от 13.10.2014 г. № 7984/6/99-99-19-02-02-15). Причем ни в одном из всех трех разъяснений не упоминается Закон № 657 и внесенные им изменения в определение термина «резидент» для целей разд. ІІІ НКУ.
Такая настойчивость налоговиков, вероятно, свидетельствует о том, что они толкуют ссылку в п.п. 14.1.213 НКУ на п. 133.1 НКУ в своем, фискальном прочтении. Другими словами, они считают, что применять п. 133.1 НКУ для определения термина «резидент» в разд. ІІІ НКУ следует исключительно с точки зрения лица, не учитывая то, является оно плательщиком налога на прибыль или нет.
Такую логику мы применяли в отношении «дивидендного» авансового взноса. Мы отмечали, что изменение определения резидента никак не повлияет на обязанность юрлиц-единоналожников уплачивать «дивидендный» авансовый взнос (п.п. 153.3.2 НКУ). Ведь абзац третий этого подпункта содержит оговорку, что «дивидендный» авансовый взнос уплачивается независимо от того, является ли эмитент или получатель дивидендов плательщиком налога на прибыль.
Похоже, что-то подобное налоговики нашли и в отношении обязанности резидента удерживать налог на репатриацию с доходов нерезидента, а именно: п. 103.9 НКУ. Это уже не разд. ІІІ, а разд. ІІ НКУ. И говорится в нем не о резиденте, а о лице. И это лицо обязано отчитываться налоговым органам о выплате доходов в пользу нерезидентов.
Отдельного отчета по таким выплатам нет. Поэтому любому лицу, подпадающему под действие п. 103.9 НКУ, ничего не остается, как подавать декларацию по налогу на прибыль и приложение ПН. В декларации будут заполнены «нерезидентные» строки 17 — 19, а другие строки декларации будут прочеркиваться. Любые другие приложения, кроме ПН, к такой декларации не подаются (см. уже упоминавшуюся консультацию налоговиков в БЗ, подкатегория 108.08).
Но за какой период нужно подавать декларацию юрлицу-единоналожнику? Налоговики в уже упоминавшемся письме № 7984/6/99-99-19-02-02-15 настаивают, что такую декларацию нужно подавать: (1) исходя из квартального периода и (2) нарастающим итогом.
Это хорошо, если у вас только в одном из кварталов были выплаты нерезидентам. Например, если у вас выплаты были только во втором квартале, то вы подадите декларацию за полугодие с приложением ПН, а потом будете просто дублировать сумму налога на репатриацию в строках 17 и 18. Декларацию за 9 месяцев и за год вы в этом случае подадите с тем же приложением(ями) ПН, которые подавали вместе с декларацией за полугодие. Ну разве что отчетный период надо будет изменить ☺.
Но если выплаты у вас были, например, во втором и четвертом кварталах, то вам нужно подавать декларацию нарастающим итогом и за полугодие, и за 9 месяцев, и за год. Причем в годовой декларации вам нужно будет отразить сумму налога на репатриацию не только за четвертый квартал (она попадет в строку 19), а за весь год (она накопится в строке 17). Разница между строками 17 и 19 окажется в строке 18 декларации.
И не забывайте, что за неудержание налога на репатриацию налоговики могут «порадовать» вас штрафами, предусмотренными в ст. 127 НКУ, а за несвоевременную уплату этого налога в бюджет — штрафами по ст. 126 НКУ.
