Ошибка в НН: дело дрянь… или нет?

Сначала разберитесь, влияет ли ошибочная налоговая накладная на ваш НДС-учет. Как? Очень просто: если вы поставщик и допустили ошибку при составлении налоговой накладной (далее — НН), то вам это в общем-то до лампочки*. Вы все равно должны отразить операцию в своем НДС-учете (п. 201.10 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI, далее — НКУ). При этом максимум, что вам грозит, — ухудшение отношений с покупателем и админ­штраф по ст. 163¹ Кодекса Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-Х (далее — КУоАП)**.

Если вы — покупатель и получили «дефектную» НН, по которой:

1) не планировали отражать налоговый кредит (к примеру, при покупках для нехозяйственных поставок), то тоже ничего страшного;

2) планировали отразить налоговый кредит. Это самая сложная и, увы, самая распространенная ситуация. Запомните: последствия в таком случае, как и возможные варианты действий, зависят от категории ошибки. Таких категорий две, назовем их условно — существенные ошибки и незначительные.

Существенная ошибка

Это самая опасная ситуация. Ведь по НН, которая содержит существенные ошибки, налоговый кредит отразить нельзя*** (такую НН, как правило, называют недействительной). Заметьте: к таким ошибкам относятся лишь те, которые считаются нарушением порядка заполнения НН (п. 201.10 НКУ, п. 8 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Миндоходов от 14.01.2014 г. № 10****, далее — Порядок № 10). Налоговики в свое время сообщили, что их всего две (см. ответ на вопрос 7 ОНК, утвержденной приказом ГНСУ от 16.02.2012 г. № 127, далее — ОНК № 127).

Первая ошибка: это отсутствие в НН хотя бы одного обязательного реквизита, в частности кода УКТ ВЭД в НН с импортной/подакцизной номенклатурой, печати (при наличии) и т. п. Перечень таких реквизитов, напомним, назван в п. 201.1 НКУ. Иногда при этом спрашивают: будет ли ошибкой наличие в НН кода УКТ ВЭД, если он не нужен? Данный вопрос может возникнуть, например, если поставщику сложно определить «импортность» товара, составленного из разных комплектующих. Так вот: по идее, это не ошибка, да и попасть в поле зрения налоговиков такая НН не должна (их, в первую очередь, интересует обратная ситуация).

Учтите: ошибкой считается не только отсутствие, но и неправильное заполнение обязательных реквизитов НН

К примеру, если в ней указан неправильный ИНН или наименование покупателя. Чтобы вовремя выявить такую ошибку, ознакомьтесь с правилами заполнения реквизитов НН в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 81.

Вторая ошибка: несоответствие показателей НН условиям поставки (цена, номенклатура, количество товара и. т. п.). Другими словами, сведения об операции, занесенные в НН, отличаются от данных в договоре и первичных документах. Например, на «горячей линии» как-то задали вопрос: указали в «платежке», что перечисляем аванс за чайники, а поставщик посчитал, что это предоплата по другому договору с ним и составил НН на утюги. Заметьте: это ошибка и по такой НН отражать налоговый кредит нельзя (как вариант, помочь делу в таком случае можно, если договориться с покупателем, что поступившую сумму нужно считать авансом за утюги, обменявшись с ним при этом соответствующими письмами). Совсем другое дело, если в «платежке» конкретный товар не указан…

И сразу предупреждаем: если решите спасти ситуацию расчетом корректировки, то вам, скорее всего, придется «подтасовать» договор и первичку. Ведь расчет корректировки служит для отражения возвратов/изменения условий договоров, а не для исправления ошибок.

Но предположим: вы определили, что ошибка в НН существенна. Как вам поступить дальше? Вариантов здесь немного и начнем с «мирного».

Первым делом вы можете связаться с поставщиком и попросить выдать вам правильную НН

Но учтите: если НН подлежит регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН), то сделать это получится не позднее 15 календарных дней, следующих за датой составления «ошибочной» НН. Если же регистрация не требуется, то срок, в целом, не ограничен (главное — провернуть все это до того, как ошибку выявят налоговики). И запомните еще пару нюансов:

1) дату составления в правильной НН нужно проставить ту, которая отвечает дате первого события (т. е. ту, по которой была составлена «ошибочная» НН);

2) в порядковом номере правильной НН стоит проставить его текущее значение по реестру (а не номер «ошибочной» НН).

Если поставщик согласится, то об «ошибочной» НН нужно забыть — и вам, и ему. То есть отражать ее в НДС-отчетности нельзя! А если уже отразили, то ее нужно исключить при помощи механизма исправления ошибок.

Судя по звонкам на «горячую линию», многих поставщиков в этом варианте пугает ситуация, когда «ошибочную» НН уже зарегистрировали в ЕРНН. Не задвоятся ли НДС-обязательства, если зарегистрировать еще и правильную НН? Запомните раз и навсегда: нет, не задвоятся! Возникнут расхождения в ЕРНН, но на НДС-обязательства это не повлияет (об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 76, с. 4). В таком случае можно ожидать разве что запроса от налоговиков и штрафа по ст. 163¹ КУоАП (см. выше). Сущий пустяк в сравнении с суммами, которых может лишиться покупатель!

Если этот вариант не подходит (в том числе, если прошло больше 15 дней с даты составлении НН, подлежащей регистрации в ЕРНН), остается, как правило, одно — подать жалобу на поставщика по форме Д8. Правда, на это тоже отведен предельный срок — 60 календарных дней, следующих за предельным сроком для подачи НДС-декларации за период, в котором составлена дефектная НН. О том, как его рассчитывать и применять, см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 4, с. 13. Но напоминаем: с 1 января спасти налоговый кредит при помощи такой жалобы уже не получится (об этом читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 64, с. 9).

Вполне вероятно, что вариант с жалобой тоже не подойдет. Как правило, это означает потерю налогового кредита (см. выше).

Незначительная ошибка

Запомните аксиому: если ошибка незначительна, на действительность НН она не влияет. То есть вы вправе поставить такую НН в налоговый кредит. Но что это за ошибки? Как правило, к ним относят ошибки при заполнении необязательных реквизитов НН (к примеру, номера телефона), а также любые отклонения в заполнении НН от правил, приведенных в Порядке № 10 и/или разъяснениях налоговиков — но при условии, что такая ошибка не является существенной (см. выше). Налоговики с этим, в целом, соглашаются* (правда, увы, от этого правила они иногда отклоняются — см. дальше).

Но суды идут еще дальше. Напомним: ВАСУ сообщил, что в налоговых спорах приоритет нужно отдавать сущности документа, а не его форме. При этом отдельные дефекты НН не должны приводить к ее недействительности. Это классно, но, увы, конкретных примеров он не привел. В связи с этим запомните: на практике суды, как правило, исходят из того, что незначительные ошибки — это ошибки, не препятствующие установлению содержания хозяйственной операции, ее объема, участников. Причем важно, чтобы НН содержала корректные сведения, в частности, о приобретенных товарах (работах, услугах), их стоимости, дате осуществления операции, сумме НДС (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 44, с. 38). Как видите, позиция хорошая, но сама по себе на поведение налоговиков она не влияет — отстоять ее получается, как правило, лишь в суде (причем нередко лишь на этапе кассационного обжалования).

Теперь предлагаем посмотреть на несколько распространенных примеров незначительных ошибок:

Табл. Незначительная ошибка

К незначительным ошибкам можно отнести также отражение кода УКТ ВЭД с пробелами, наличие прочерков в свободных графах НН, ошибки при указании номера телефона и прочие подобные отклонения в заполнении НН. Интересен еще один нюанс: вам, должно быть, известно, что НН должна заполняться или печатным способом, или ручкой. То есть комбинированный способ не допускается. Но что, если вы все же получите такую НН? Увы, налоговики считают, что по такой НН отражать налоговый кредит нельзя (см. подкатегорию 101.19 БЗ). Хотя очевидно, что это расходится с их выводами в ОНК № 127.

Внимания заслуживает и язык заполнения НН. Налоговики считают, что заполнение НН на другом языке (кроме нескольких реквизитов, где это допускается, — в частности, наименование, местонахождение, номенклатура) приводит к ее недействительности. Но напомним: суды смотрят на этот вопрос либеральнее (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 32, с. 34).

В договоре прописан штраф за ошибку в НН: правомерно ли?

Включение в хозяйственно-правовой договор так называемой налоговой оговорки, в частности ответственности поставщика за ошибки при составлении НН, — распространенная практика. Но правильно ли это? Чтобы ответить, вспомним, что субъекты хозяйствования могут защитить свои интересы, в частности, при помощи штрафных санкций, возмещения убытков.

Основанием для их применения является хозяйственное правонарушение. При этом одним из обязательных элементов состава такого нарушения является противоправное поведение лица. В данном случае таким поведением выступает невыполнение или ненадлежащее выполнение хозяйственного обязательства. Такие обязательства могут возникать, в частности, на основании закона или договора (ч. 1 ст. 174 Хозяйственного кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV, далее — ХКУ). Обязанность составить НН и, при необходимости, зарегистрировать ее прописана в НКУ. Правда, очевидно, что это налоговая обязанность поставщика — плательщика НДС, не имеющая ничего общего с хозяйственными обязательствами. Но что, если прописать ее в договоре?

В принципе, вы можете это сделать. Тем более, по общему правилу, в договоре можно прописать любые условия, не противоречащие законодательству (ч. 4 ст. 179 ХКУ). Но учтите: такая запись не превратит обязанность по составлению/регистрации НН в хозяйственное обязательство. Поэтому, даже если она названа в договоре и поставщик при составлении НН допустит ошибку, считать такие действия хозяйственным правонарушением нельзя. Об этом свидетельствуют, в частности, ч. 1 ст. 4 ХКУ и ч. 2 ст. 1 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV. Так что, в идеале, взыскать убытки с поставщика за неправильно оформленную НН в договорном порядке нельзя.

Но, несмотря на это, при заключении договоров от налоговой оговорки лучше не отказываться. Как показывает практика, особенно последняя, суды с взысканием таких убытков нередко соглашаются. Об этом свидетельствуют, в частности, постановления ВХСУ от 27.11.2013 г. по делу № 926/634/13 и от 08.08.2012 г. по делу № 5006/24/22/2012 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 53, с. 40). Такой же подход должен применяться и в отношении хозяйственных штрафов.

выводы

• Ошибки в НН делятся на две категории: существенные (лишают права на налоговый кредит) и незначительные (на налоговый кредит не влияют).

• К существенным ошибкам относят отсутствие в НН обязательных реквизитов (ошибки в них), а также несоответствие показателей НН условиям поставки.

• В договоре можно прописать ответственность поставщика за дефекты НН. Суды с этим нередко соглашаются.