Получаем заем от нерезидента: что нужно знать?
Прежде всего, знайте: у субъекта ВЭД есть право заключать любые внешнеэкономические договоры (контракты), кроме тех, которые прямо или в исключительной форме запрещены законами Украины. На это указывает ч. 4 ст. 6 Закона Украины «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.91 г. № 959-XII.
Больше того, п. 1.1 гл. 1 разд. I Положения № 270 разрешает получать от нерезидентов в иностранной валюте займы, в том числе возвратную финансовую помощь (далее — ВФП).
Если вы договорились о получении нерезидентской финпомощи, имейте в виду, что:
— резиденты-заемщики должны получать и погашать кредиты только в безналичной форме (п. 1.4 гл. 1 разд. I Положения № 270);
— договоры займа с нерезидентом подлежат регистрации в НБУ, — до фактического получения займа вы как заемщик должны зарегистрировать договор в территориальном управлении НБУ по местонахождению обслуживающего банка (пп. 1.7, 1.8 гл. 1 разд. I Положения № 270);
— получение займа от нерезидента без регистрации договора грозит штрафом в сумме, эквивалентной 1 % размера такого займа с последующей обязательной регистрацией данного договора. Об этом предупреждает ст. 2 Указа Президента Украины «Об урегулировании порядка получения резидентами кредитов, займов в иностранной валюте от нерезидентов и применения штрафных санкций за нарушение валютного законодательства» от 27.06.99 г. № 734/99.
Для предприятий, сотрудничающих в какой-либо области с заграничными партнерами, есть на сегодняшний день и еще одно важное условие: 75 % поступивших им сумм в иностранной валюте 1 группы Классификатора инвалют и в российских рублях подлежит обязательной продаже на межбанке. Это условие закреплено в п. 2 постановления № 515.
Такую обязательную продажу уполномоченный банк осуществляет: (1) без поручения клиента и (2) исключительно на следующий рабочий день после дня зачисления поступлений в инвалюте на распределительный счет.
Как ни жаль, но такое «продажное» условие распространяется и на инвалютные займы
Исключение предусмотрено лишь для инвалютных кредитов и займов:
— привлеченных в соответствии с международными договорами Украины, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины;
— от международных финансовых организаций, членом которых является Украина;
— от международных финансовых организаций, по договорам с которыми Украина обязалась обеспечивать правовой режим, предоставляемый другим международным финансовым организациям.
Поэтому будьте готовы к тому, что из поступившей в инвалюте финпомощи на ваш валютный счет попадет лишь четверть заграничных денег, а остальные три четверти осядут на вашем текущем счете в гривнях.
И хотя постановление № 515 действует только до 21.11.2014 г., регулятор, скорее всего, продлит требование об обязательной продаже инвалютных поступлений в определенных объемах еще на некоторый срок.
Подробнее об операциях покупки-продажи валюты вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 52, с. 19; № 66, с. 20, № 89, с. 13.
А вот и приятный момент. Никаких временных ограничений в отношении инвалютных заемных средств наподобие 90-дневного срока, установленного ст. 1 и 2 Закона № 185, а также п. 1 Положения № 515 для расчетов по экспортным и импортным операциям, нет. Поэтому вы можете спокойно распоряжаться нерезидентской финпомощью столько времени, сколько позволяет вам договор с заграничным заимодателем.
Нерезидентская ВФП в налоговоприбыльном учете
Курсовые разницы. Финпомощь, которая поступила предприятию от нерезидента, получает статус задолженности. А задолженность, выраженная в иностранной валюте, согласно п.п. 153.1.3 НКУ подлежит пересчету по правилам, предусмотренным П(С)БУ.
Напомним, что в бухучете курсовые разницы пересчитывают по монетарным статьям баланса. К ним п. 4 П(С)БУ 21 относит денежные средства, а также активы и обязательства, которые будут получены или уплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов.
Является ли задолженность по займу (ВФП) монетарной статьей? Однозначно, да. Ведь заемщик будет погашать ее денежными средствами.
Поэтому по полученной от нерезидента ВФП предприятие-заемщик должно определять курсовые разницы
А делать это нужно так, как предписывает абз. первый п. 8 П(С)БУ 21:
— на дату баланса. Для этого применяют курс НБУ на конец дня (т. е. курс, установленный НБУ с 14 часов даты баланса — «вечерний»);
— на дату осуществления хозяйственной операции, т. е. на дату погашения задолженности (в размере суммы погашения). Для этого применяют курс НБУ на 0 часов текущих суток — «утренний». Кстати, при частичном погашении монетарной задолженности (т. е. при возврате финпомощи частями) предприятие может само выбрать, в пределах какой суммы делать пересчет такой задолженности — в пределах хозяйственной операции (т. е. в размере суммы погашения) или по всей сумме задолженности.
Важно! Независимо от вашего налоговоприбыльного статуса — квартальщик или годовик, курсовые разницы на дату баланса вам придется рассчитывать ежеквартально, если только вы не субъект микропредпринимательства или «нулевик».
Хотя к годовикам контролеры отнеслись с пониманием и разрешили им определять курсовые разницы в налоговом учете по итогам года (см. консультацию в подкатегории 102.06.03 БЗ). Подробнее о «курсовых» вопросах см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 50, с. 12.
Курсовые разницы, которые возникают по ВФП (в зависимости от изменения валютного курса), заемщик учитывает так:
— положительное значение курсовых разниц относит в доход и записывает в стр. 03.19 приложения IД к декларации по налогу на прибыль, а также в стр. 03 самой декларации;
— отрицательное значение курсовых разниц включает в расходы и записывает в стр. 06.4.12 приложения IВ к декларации, а также в стр. 06 самой декларации.
В бухучете для отражения курсовых разниц по займам применяют соответственно субсчета:
— 714 «Доход от операционной курсовой разницы» — для положительной курсовой разницы;
— 945 «Потери от операционной курсовой разницы» — для отрицательной курсовой разницы.
Доходы и расходы по ВФП, невозращенной на конец отчетного периода. Вы, конечно, помните, как надо поступать в налоговоприбыльном учете, если ВФП (ее часть), полученная от неплательщика налога на прибыль (а нерезидент, разумеется, входит в эту категорию), осталась у вас невозвращенной после окончания отчетного периода? Мы рассказали вам об этом на с. 6 этого номера.
Вы отражаете и налоговые доходы (в том квартале/году, когда помощь была получена), и налоговые расходы (в том квартале/году, когда помощь была возвращена) — в зависимости от вашего статуса в году получения/возврата помощи — годовик или квартальщик.
Заметьте: описанный порядок учета заемных средств распространяется только на беспроцентные займы (т. е. на ВФП). Если вы получили от нерезидента процентный заем, то он будет классифицироваться уже как финансовый кредит (п.п. 14.1.258 НКУ) или заем (п.п. 14.1.267 НКУ). А порядок их налогообложения — «парафия» пп. 153.4.1, 153.4.2 и ст. 141 НКУ.
Интересно, по какому курсу надо определять налоговые доходы и расходы, если ВФП получена в инвалюте? К огорчению, НКУ об этом молчит.
Мы считаем, что размер доходов в рассматриваемой ситуации заемщик должен определять
путем пересчета суммы невозвращенного займа по курсу НБУ, который действовал на дату получения такого займа
А что с расходами при возврате займа нерезиденту? Их, на наш взгляд, надо определять с учетом того же курса НБУ, по которому ранее были отражены доходы.
Теперь все сказанное проиллюстрируем примером.
Пример. Предприятие (резидент Украины, годовой плательщик налога на прибыль) 27.08.2014 г. получило ВФП от нерезидента (не являющегося учредителем) в сумме $10000 на шесть месяцев.
Финпомощь будет возвращена нерезиденту 27.02.2015 г.
Табл. Учет получения ВФП от нерезидента
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, $/грн. | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | доходы | расходы | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Получение ВФП (курс НБУ на 27.08.2014 г. — 13,890974 грн./$) | ||||||
| 1 | Получена ВФП от нерезидента ($10000 х 13,890974 грн./$) | 314 | 685 | $10000 138909,74 | — | — |
| Определение курсовой разницы на дату баланса (курс НБУ на 30.09.2014 г. — 12,949185 грн./$) | ||||||
| 2 | Отражена положительная курсовая разница на дату баланса ($10000 х (12,949185 грн./$ - 13,890974 грн./$)) | 685 | 714 | 9417,89 | 9417,89* | — |
| * Образовавшуюся курсовую разницу отражаем в стр. 03.19 приложения ІД к декларации. | ||||||
| Определение курсовой разницы на дату баланса (курс НБУ на 31.12.2014 г. — 15,280695 грн./$ (условно)) | ||||||
| 3 | Отражена отрицательная курсовая разница на дату баланса ($10000 х (15,280695 грн./$ - 12,949185 грн./$)) | 945 | 685 | 23315,10 | — | 23315,10* |
| 4 | Отражен в налоговом учете доход в сумме не возвращенной на конец отчетного периода ВФП ($10000 х 13,890974 грн./$) | — | — | — | 138909,74** | — |
| * Образовавшуюся курсовую разницу отражаем в стр. 06.4.12 приложения IВ к декларации. ** Не возвращенную на конец отчетного периода ВФП, полученную от нерезидента (т. е. неплательщика налога на прибыль), согласно правилам п.п. 135.5.5 НКУ включаем в налоговый доход (стр. 03.12 приложения ІД к декларации по налогу на прибыль). По нашему мнению, сумму такой финпомощи надо отражать по курсу НБУ на дату ее получения. | ||||||
| Возврат ВФП (курс НБУ на 27.02.2015 г. — 15,958465 грн./$ (условно)) | ||||||
| 5 | Возвращена нерезиденту сумма ВФП ($10000 х 15,958465 грн./$) | 685 | 312 | $10000 159584,65 | — | 138909,74* |
| 6 | Отражена отрицательная курсовая разница на день возврата ВФП ($10000 х (15,958465 грн./$ - 15,280695 грн./$)) | 945 | 685 | 6777,70 | — | 6777,70** |
| * В периоде возврата ВФП, полученной от неплательщика налога на прибыль/льготника, заемщик по правилам п.п. 135.5.5 НКУ увеличивает налоговые расходы (стр. 06.4.36 приложения IВ к декларации по налогу на прибыль). Причем, на наш взгляд, их следует отражать в сумме гривневого эквивалента задолженности, на которую ранее были увеличены доходы. В данном случае — на сумму 138909,74 грн. | ||||||
Таковы инвалютные нюансы нерезидентского займа. Как видите, ничего сложного. Нужно лишь держать ухо востро в отношении некоторых важных моментов. Дальше переходим к «заемным» секретам у единоналожников.
выводы
-
До фактического получения займа заемщик обязан зарегистрировать договор в территориальном управлении НБУ по местонахождению обслуживающего банка.
-
На сегодняшний день 75 % поступившей предприятию суммы займа в инвалюте подлежит обязательной продаже на МВРУ.
-
Задолженность по финпомощи, полученной от нерезидента, является монетарной статьей, поэтому по ней заемщик определяет курсовые разницы.
- Если заем остался невозвращенным на конец отчетного периода, налоговые доходы по нему определяем по курсу НБУ, который действовал на дату получения денег. При возврате денег расходы показываем с учетом того же курса НБУ, по которому ранее отразили доходы.
