Можно ли аннулировать НН (если ошиблись в дате, номере или составителе)

Напомним, что возможность исправлять НН-ошибки с 01.01.2015 г. ввел абзац второй п. 192.1 НКУ. Он разрешил с помощью РК исправлять НН-ошибки, в том числе не связанные с изменением суммы компенсации. При этом сам механизм исправления таких ошибок описан в  п. 21 Порядка № 957 и  письме № 5292. Там говорится: для исправления ошибок, не влияющих на компенсацию, к «ошибочной» НН нужно составить «пустой» РК (его табличную часть не заполнять, а в шапку вписать правильные данные).

Однако этот способ исправлений выручает не всегда. Ведь дальше п. 21 Порядка № 957 строго-настрого приказывает:

не допускается исправлять данные относительно даты составления и порядкового номера НН

Но разберемся: отчего введен такой запрет? Все дело в том, что устранить ошибки в дате/номере НН тем способом, который описан выше, действительно не представляется возможным. Ведь если, предположим, к «ошибочной» НН составить «пустой» РК и в его шапку занести уже поправленные данные (скажем, записать другую дату составления или другой номер НН), то выйдет, что РК составлен к «мнимой» НН, которой просто-напросто не существует!

Так что переписать одним махом дату/номер НН «на другие» в шапке «исправляющего» РК просто не получится. Вот почему п. 21 Порядка № 957 строго запрещает исправлять ошибки в дате/номере НН.

Но как же тогда быть? Как устранить ошибку? Давайте перейдем к конкретным ситуациям.

Ошибка в дате

Допустим, что при составлении НН ошиблись в дате: выписали НН не тем числом (скажем, по второму событию). НН зарегистрировали. Как дальше быть?

Конечно же, НН с неверной датой недействительна. Она не подтвердит у покупателя налоговый кредит (НК) (так как у продавца налоговые обязательства (НО) на самом деле возникали на другую дату). Хотя заметьте: и у продавца, и у покупателя в лимите регистрации она учтется. Ведь формула из п. 200¹ НКУ уже работает!

Поэтому, если оплошность обнаружится, наверняка покупатель станет просить продавца перевыписать НН. Но ведь тогда из-за повторной регистрации данные в СЭА задвоятся?!

Какой же выход? Обнулить (аннулировать) прежнюю неверную НН. То есть составить к ней «уменьшающий» РК (в нем суммы показать со знаком «-»). Правда, зарегистрировать такой РК придется покупателю*. Но думаем, что он не будет против, желая получить для сохранения НК законную НН. В общем, ситуацию можно представить так (см. рис. на с. 6):

Хотя должны предупредить: не все так гладко в этом случае. Одно дело, если ошибку выявили мигом, оба события (первое и второе) «родом» из одного периода и с момента первого события не истекло 30 календарных дней. Тогда «неверную» НН (как недействительную) можно не принимать в расчет. А продавцу просто включить в НО (покупателю — в НК) верную НН.

Иначе свои подводные камни ждут и продавца, и покупателя. Ведь, исправляясь,

продавцу важно перевыписать НН верной датой (первого события)

Однако если с первособытийной даты уже прошло 30 календарных дней, то ситуация для продавца становится штрафоопасной. В таком случае продавцу может грозить 20 — 50 % штраф (от суммы НДС) согласно ст. 120¹ НКУ — за несвоевременную регистрацию НН. Причем чем больше просрочка в регистрации — тем больше штраф*.

К тому же, если в периоде первого события продавцом из-за ошибки были занижены НО (отражены, скажем, по второму событию в другом периоде), то, исправляясь, продавец начислит 3 (5) % «самоштраф». В таком случае продавцу нужно восстановить НО периодом первого события, подав к этому периоду уточняющий расчет (УР). Само собой, что через отдельный УР продавцу придется «снять» НО, показанные по второму событию в другом периоде.

Быстрота выявления ошибки важна и для покупателя (чтобы не потерять НК). Ведь по зарегистрированной с опозданием НН признать НК получится в периоде ее запоздавшей регистрации, при условии, что с даты составления НН не прошло (!) 180 календарных дней ( п. 198.6 НКУ)**.

В противном случае,

если ошибку обнаружить слишком поздно (когда 180-дневный срок уже истек), то покупатель может навсегда лишиться права на НК

А вот «ошибочный» НК (задекларированный в периоде второго события по «ошибочной» НН) покупателю в любом случае нужно откорректировать. Если в таком периоде это приведет к занижению НО, то, самоисправляясь через УР, покупатель начислит 3 (5) % «самоштраф».

Как видим, эта ситуация для покупателя совсем печальна. Выявленная с опозданием ошибка стоит дорого. Хотя надеемся, что до такого дело не дойдет и вскрыть ошибку получится без особых промедлений. Тогда перевыписка НН сохранит покупателю право на НК.

К сожалению, нужно признать, что этот случай остался не охваченным «корректировочной» ст. 192 НКУ. Да и в Порядке № 957 (ср. ) прямо не указано выписывать к недействительной НН «уменьшающий» РК. Но по-другому ситуацию просто не исправить. Иначе возникают проблемы с формулой, в которой данные учтутся дважды (т. е. задвоятся). Поэтому без составления «уменьшающего» РК тут не обойтись. К тому же история знает примеры, когда в ситуациях, далеких от  ст. 192 НКУ, контролеры сами рекомендовали составлять РК.

Следующая ситуация — ошибка в номере НН. Хотя, по правде говоря, она должна встречаться реже. Ведь с нумерацией НН теперь все стало проще. Учет (нумерацию) составленных НН ведут в произвольных форме и порядке ( п. 5 Порядка № 957). Поэтому нумерация НН больше строго не привязана к Реестру выданных и полученных НН. Последний, напомним, налоговикам уже не подают (хотя плательщики по желанию могут продолжать использовать форму этого Реестра для учета НН и документов — заменителей НН, см. письмо № 5292). В таких условиях, по большому счету, даже пропуск номера (скажем, выписку НН № 5 после НН № 3) нельзя считать чем-то крамольным и расценивать ошибкой в заполнении НН. Так что исправляться в этом случае особой надобности нет.

Единственное зафиксированное в  п. 5 Порядка № 957 ограничение: не допускается составление одной датой (т. е. в один день) нескольких НН с одинаковым номером. Впрочем, даже при всем желании, зарегистрировать такие близнецы-НН (с одной датой и под одним и тем же номером) просто не получится. Их не пропустит ЕРНН, распознав ошибку еще до регистрации НН. Так что и эта ошибка вряд ли возможна.

Скорее всего (как более правдоподобный случай)

ошибка в номере может встречаться у «сельхозников» и филиалов

Когда, скажем, по опрометчивости не заполнили либо с ошибками заполнили поля во второй или третьей части порядкового номера НН (проставляемые через дробь).

Напомним, что по правилам п. 5 Порядка № 957:

— «сельхозники» во второй части порядкового номера НН (т. е. после первой дроби) указывают код спецрежима («2» — если выбран спецрежим согласно ст. 209 НКУ или «3» — если спецрежим не выбран согласно п. 209.18 НКУ. Заметьте, что с 01.01.2015 г. кода «4» для переработчиков больше нет, поскольку срок НДС-режима из п. 1 подразд. 2 разд. ХХ НКУ для них закончился);

— филиалы (которым делегированы права по выписке НН) в третьей части порядкового номера НН (т. е. после второй дроби) проставляют числовой номер филиала ( п. 1 Порядка № 957). Такой числовой номер предприятие присваивает самостоятельно каждому филиалу, о чем уведомляет налоговиков в  приложении 2 к Порядку № 966*.

Так вот, допустим, что в порядковом номере НН (во второй или третьей части) забыли указать код спецрежима или номер филиала. Ну или, предположим, в спешке указали не тот номер/не тот код. Что делать в этой ситуации?

Так как порядковый номер — обязательный реквизит НН ( п.п. «а» п. 201.1 НКУ), наверняка покупатель не захочет лишний раз рисковать НК. Поэтому, чтобы избежать на этот счет всяких придирок контролеров, он обратится к продавцу с просьбой переписать НН.

Тогда действуют по той же схеме, которая рассматривалась выше. То есть продавец:

— к НН с неверным номером (чтобы ее «обнулить») составит «уменьшающий» РК, затем

— такой «уменьшающий» РК направит покупателю для регистрации и, наконец,

— составит и зарегистрирует верную (с правильным порядковым номером) НН.

Так что

порядок исправления ошибки здесь будет таким же, как и в предыдущей ситуации

И кстати, если ошибка обнаружена «со временем», то продавцу грозят те же штрафоопасные последствия за запоздавшую регистрацию НН ( ст. 120¹ НКУ). Ну а для покупателя, как в предыдущем случае, главное — уложиться с исправлением ошибки в 180 календарных дней.

Ошибка в составителе

И на закуску еще один щекотливый случай — когда не соответствуют подписи составителя и ЭЦП в НН (т. е. НН составлена одним лицом, а ЭЦП принадлежит другому). Налоговики цепляются к таким НН. На основании п. 201.1 НКУ и  п. 5 Порядка № 1246** они считают, что подпись, скрепляющая НН, и ЭЦП, налагаемая при регистрации НН в ЕРНН, должны принадлежать одному лицу, которому делегировано право подписи НН.

Причем такие требования из уст налоговиков звучат неоднократно (см., например, письмо № 5292; консультации в ведомственном издании ГФСУ «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 8, с. 15, а также в подкатегории 101.19 БЗ). Тогда как, по-хорошему, на это можно было бы закрыть глаза. Ведь сведения о составителе — не обязательный реквизит НН ( п. 201.1 НКУ).

К счастью, судебная практика в этом вопросе стоит горой за плательщиков (см. определение Харьковского апелляционного административного суда от 03.03.2015 г. по делу № 816/4246/14; определение Киевского апелляционного административного суда от 10.02.2015 г. по делу № 826/15830/14; определение Житомирского апелляционного административного суда от 18.02.2015 г. по делу № 806/5621/1). И скажем больше — порой даже без фамилии составителя суды признают НН действительными (постановление ВАСУ от 24.10.2013 г. № К/800/7300/13; подробнее о судебной практике при незначительных ошибках в заполнении НН см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 90, с. 30 и № 44, с. 38)*.

И все же, чтобы лишний раз не привлекать внимание проверяющих (и не поставить под сомнение НК), спокойнее такие требования контролеров просто принять к сведению. Так что на будущее учтите:

лучше, чтобы в НН подпись составителя и ЭЦП принадлежали одному лицу

Поэтому во всех НН указывайте того работника, который будет регистрировать НН в ЕРНН (и налагать при этом ЭЦП).

Но как же быть, если все-таки вышло, что у НН «не тот» составитель? Полагаем, в этом случае можно воспользоваться общим правилом исправления ошибок из п. 22 Порядка № 957. То есть считать всплывший недочет ошибкой, не повлиявшей на компенсацию. Тогда к «ошибочной» НН (с неверным составителем) продавец может составить «пустой» РК:

— в его шапку перенести данные НН;

— табличную часть РК не заполнять, а

— под табличной частью собственно и провести все исправления — указать верные фамилию и инициалы составителя (т. е. того лица, чья ЭЦП была наложена при регистрации НН в ЕРНН).

Заметьте, что такой «исправляющий» РК регистрирует продавец, поскольку сумма компенсации не изменяется ( п. 22 Порядка № 957). Подробнее об этой ситуации и исправлении несуммовых ошибок см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 24, с. 5.

Хотя, конечно, беспокоящийся покупатель может (как и в предыдущих случаях) просить продавца переписать НН. Что ж, можно все исправить и таким путем. Тогда действуют так, как описывалось раньше (т. е. продавец составит «уменьшающий» РК, направит его покупателю для регистрации, после чего перевыпишет верную НН).

Но помните: этот вариант хорош, если со дня выписки НН не прошло 180 календарных дней. Иначе первый вариант с «пустым» РК, не сковывающий временными рамками, покажется гораздо привлекательнее.

выводы

• Ошибки в дате/номере НН можно исправить перевыпиской НН. Для этого прежнюю «неверную» НН нужно обнулить «уменьшающим» РК (чтобы избежать задвоения в СЭА).

• По перевыписанной НН покупатель сможет отразить НК, если с даты составления НН (т. е. первого события) не прошло 180 календарных дней.

• Данные о составителе НН можно исправить через «пустой» РК. В шапку такого РК переносят данные НН, табличную часть РК не заполняют, а ниже вписывают верные фамилию и инициалы составителя.

Документы статьи

1. НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. Порядок № 957 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 22.09.2014 г. № 957 (в редакции приказа от 14.11.2014 г. № 1129).

3. Письмо № 5292 — письмо ГФСУ от 17.02.2015 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17.