9.1. Выплата компенсации при увольнении
Работник решил уволиться? В такой ситуации, по его просьбе работодатель обязан предоставить работнику неиспользованный отпуск с последующим увольнением. Исключение — увольнения за нарушение трудовой дисциплины. Здесь ни о каком отпуске не может быть и речи.
А если работник не хочет или не может пойти в отпуск? Тогда ему при проведении окончательного расчета начисляют и выплачивают компенсацию за неиспользованные дни:
— ежегодного основного и дополнительного отпуска (см. с. 8);
— дополнительного отпуска работникам, имеющим детей или совершеннолетнего ребенка — инвалида с детства подгруппы А группы І, при наличии права на такой отпуск (далее — «детский» отпуск) (см. с. 53).
А вот неиспользованные дни отпусков других видов, в том числе и дополнительного «чернобыльского» отпуска, компенсации не подлежат (см. письмо Минтруда от 18.06.2007 г. № 150/13/133-07).
Помните!
Компенсацию выплачивают за все неиспользованные дни всех ежегодных и «детских» отпусков независимо от того, за сколько лет они не предоставлялись
Дело в том, что действующим законодательством не предусмотрен срок давности, после которого работник теряет право на такие отпуска (см. письма Минтруда от 22.02.2008 г. № 33/13/116-08 и от 21.07.2010 г. № 215/13/116-10). А значит, все неотгулянное надо будет компенсировать деньгами.
Обратите внимание на один важный момент. Вы уже знаете, что «детский» отпуск является социальным, а не ежегодным. Его предоставляют за календарный год, а не за отработанный рабочий год. Поэтому в случае увольнения работник может его использовать в полном объеме или получить компенсацию за все дни такого отпуска, независимо от отработанного времени в этом году (см. письмо Минтруда от 03.03.2007 г. № 58/06/186-07).
Пример 9.1. Работница, которая была принята на работу 26 января 2015 года, увольняется 6 апреля 2015 года. Согласно предоставленным документам у нее есть двое детей до 15 лет.
При проведении окончательного расчета работнице должна быть начислена компенсация за неиспользованные дни ежегодного отпуска. Как рассчитать количество дней отпуска, подлежащих компенсации? Об этом мы поговорим на с. 110.
А что с отпуском на детей? Если эта работница в текущем году до трудоустройства на данное предприятие где-то работала и имела право на этот отпуск, то предприятию, с которого она сейчас увольняется, не нужно выплачивать компенсацию за неиспользованный дополнительный отпуск на детей за 2015 год. В такой ситуации предоставить «детский» отпуск за 2015 год или начислить компенсацию в случае его непредоставления должен был ее предыдущий работодатель. Сделал он это или нет, нынешнего работодателя волновать не должно.
А если работница в 2015 году нигде не работала, либо право на «детский» отпуск возникло после трудоустройства на это предприятие? В таком случае ей необходимо начислить и выплатить компенсацию не только за неиспользованные дни ежегодного отпуска, но и за «детский» отпуск. Причем, несмотря на то, что работница в 2015 году отработала на этом предприятии только 2 месяца «с хвостиком», за 2015 год ей положен «детский» отпуск полной продолжительности, т. е. 10 календарных дней. Если она не захочет использовать такой отпуск до увольнения, при проведении окончательного расчета работнице необходимо начислить и выплатить компенсацию за эти 10 дней.
Пример 9.2. Работница, которая с 15 июля 2013 года находится в отпуске для ухода за вторым ребенком, увольняется 31 марта 2015 года, не выходя на работу. До отпуска для ухода за ребенком она использовала все дни ежегодного отпуска.
В такой ситуации работнице компенсировать нечего. Ежегодный отпуск она не заработала, а отпуск на детей за 2013 — 2015 годы ей не положен. Почему? Все просто. Для того чтобы у этой работницы возникло право на «детский» отпуск, ей недостаточно иметь детей в возрасте до 15 лет. Она еще должна работать (выполнять свои трудовые обязанности)! Поскольку с момента появления второго ребенка она не работала, право на отпуск на детей у нее за 2013 — 2015 годы не возникло, а значит, компенсировать нечего. Это подтверждают специалисты Минсоцполитики (см. письмо от 20.10.2011 г. № 307/13/133-11 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 97, с. 5).
Учтите!
Право на получение компенсации за неиспользованные дни ежегодного и «детского» отпусков имеют как основные работники, так и совместители
Причем это право не зависит от основания увольнения. То есть даже когда у работника отсутствует право на отпуск с последующим увольнением, у него остается право на получение денежной компенсации за такой отпуск. Данный вывод поддерживает и Госкомпредпринимательства в письме от 23.07.2003 г. № 4382.
Сумму компенсации выплачивайте работнику в день увольнения. Если же он в этот день не работал, ее следует выплатить не позднее следующего дня после предъявления уволенным работником требования о расчете ( ст. 116 КЗоТ). Нарушение этих простых правил грозит предприятию штрафом на основании ст. 265 КЗоТ, а его должностным лицам — админштрафом в соответствии со ст. 41 КУоАП.
В случае смерти работника денежную компенсацию выплачивайте наследникам в порядке, установленном для начисленной, но не выплаченной заработной платы.
9.2. Заменяем отпуск компенсацией без прекращения трудовых отношений
Сразу же спешим предупредить: в процессе работы на предприятии заменить работнику отпуск денежной компенсацией получится лишь в отдельных случаях и при выполнении определенных условий. Кому и когда? Читаем далее!
Рассчитывать на получение компенсации за неиспользованные дни отпуска могут только работники старше 18 лет ( ч. 5 ст. 24 Закона об отпусках).
Без прекращения трудовых отношений компенсировать деньгами можно только часть ежегодного отпуска (основного и дополнительных), причитающегося работнику за отработанный рабочий год. А вот дополнительный отпуск на детей можно заменить денежной компенсацией лишь при увольнении ( ч. 1 ст. 24 Закона об отпусках).
Какую часть ежегодного отпуска можно компенсировать? Ту, что превышает 24 календарных дня. То есть 24 календарных дня работник должен использовать для отдыха в отпуске, а остальные дни, по его желанию, можно компенсировать деньгами. Да-да! Получение денежной компенсации — это право работника, поэтому обязательным условием является желание работника.
В обязательные 24 календарных дня отпуска, которые должны быть использованы работником, входят дни ежегодного отпуска (основного и дополнительного) и дополнительного отпуска на детей
Причем заметьте: выплатить компенсацию «за то, что превышает 24 дня», можно только после того как работник использует некомпенсируемые дни ежегодного отпуска за отработанный рабочий год, за который предоставляется отпуск. То есть нельзя вначале выплатить работнику денежную компенсацию за часть отпуска, а затем предоставить ему сам отпуск (см. письмо Минсоцполитики от 25.06.2014 г. № 248/13/116-14).
Как это работает, покажем на примерах.
Пример 9.3. Продолжительность ежегодного отпуска работника 24 календарных дня за отработанный рабочий год.
Этот работник сможет получить компенсацию за неиспользованный отпуск только при увольнении. Такая же позиция была изложена в письме Минтруда от 22.09.2005 г. № 09-430.
Пример 9.4. Работнику установлен ежегодный отпуск продолжительностью 28 календарных дней — 24 дня основного и 4 дня дополнительного отпуска за работу в особых условиях труда.
После того как работник использует 24 календарных дня ежегодного отпуска за конкретный отработанный рабочий год, он при желании сможет получить компенсацию за оставшиеся 4 дня ежегодного отпуска.
Пример 9.5. Работница, у которой двое детей в возрасте до 15 лет, имеет право на ежегодный основной отпуск продолжительностью 24 календарных дня и дополнительный социальный отпуск на детей продолжительностью 10 календарных дней.
В такой ситуации работница может использовать 14 календарных дней ежегодного отпуска и 10 календарных дней социального отпуска (всего 24 календарных дня). После того как обязательные 24 дня будут отгуляны, за оставшиеся 10 календарных дней ежегодного отпуска она имеет право получить денежную компенсацию.
Пример 9.6. Работник, который является инвалидом II группы, не использовал ежегодный основной отпуск за 2 рабочих года общей продолжительностью 60 календарных дней (продолжительность ежегодного основного отпуска работника — инвалида II группы составляет 30 календарных дней).
В этом случае работник имеет право получить компенсацию лишь за 12 календарных дней отпуска (30 х 2 - 24 х 2). Почему только за 12, а не за 36 (30 х 2 - 24) календарных дней отпуска? Выше мы уже говорили, что законодательством не предусмотрен срок давности, после которого работник теряет право на ежегодные отпуска. Поэтому
нельзя заменять денежной компенсацией неиспользованные ежегодные отпуска прошлых лет (обязательные 24 календарных дня)
Следовательно, даже если работник не воспользовался своим правом на ежегодный отпуск за несколько предыдущих лет, за работодателем все равно сохраняется обязанность предоставить сотруднику эти отпуска. При этом 24 календарных дня за каждый отработанный рабочий год работодатель обязан предоставить работнику днями отдыха. А вот за «вершок», по желанию работника, может быть выплачена компенсация.
Работодатель не может отказать работнику в выплате денежной компенсации, если соблюдены прочие условия, перечисленные выше. Для того чтобы получить компенсацию за неиспользованные дни ежегодного отпуска, работник пишет работодателю заявление в произвольной форме. На основании этого заявления работодатель издает соответствующий приказ (распоряжение). Приведем образцы таких документов.
9.3. Расчет суммы компенсации
Расчет суммы компенсации за неиспользованные дни отпуска можно условно разбить на три этапа (см. рис. 9.1).
Рис. 9.1. Расчет суммы компенсации за неиспользованные дни ежегодного и «детского» отпусков
Рассмотрим каждый из этапов подробно.
Этап 1. Чтобы правильно исчислить сумму компенсации, необходимо определить, какое количество дней отпуска работник не использовал. Причем подсчет неиспользованных дней проводите отдельно по каждому виду отпусков, подлежащих компенсации (см. письмо Минтруда от 24.06.2011 г. № 208/13/116-11).
Давайте начнем с ежегодного отпуска. Количество неиспользованных дней ежегодного отпуска за неполный рабочий год определяйте с помощью формулы:
где Дкомп — количество дней неиспользованного отпуска, за которые предоставляется компенсация;
Дотп — общая продолжительность ежегодного отпуска, предоставляемая за полный отработанный год;
Котр — количество календарных дней в текущем рабочем году до дня увольнения;
Потр — количество праздничных и нерабочих дней, установленных ст. 73 КЗоТ, которые приходятся на текущий рабочий год до дня увольнения;
Кгод — общее количество календарных дней в текущем рабочем году;
Пгод — общее количество праздничных и нерабочих дней в текущем рабочем году.
Почему необходимо применять эту формулу, а не считать дни, подлежащие компенсации, пропорционально отработанным месяцам? Ответ на этот вопрос прост: работник «зарабатывает» свой отпуск ежедневно, а не после того, как отработает целый месяц. Значит, каждый день должен быть учтен при расчете количества дней неиспользованного отпуска.
А если работник по каким-либо причинам не использовал ежегодный отпуск за несколько лет подряд? В этом случае подсчитать дни, подлежащие компенсации, вам поможет вот такая формула:
где Г — количество полных лет, отработанных на предприятии, за которые не использованы отпуска.
Полученное расчетным путем количество календарных дней округляем с учетом математических правил округления. Если в расчете получается, например, 0,5 и более десятых — это число округляется до целого, т. е. до 1 календарного дня (см. письмо Минсоцполитики от 27.03.2013 г. № 321/13/84-13).
Закрепим теорию на практике.
Пример 9.7. Трудовой договор с работницей расторгают 10 апреля 2015 года. В соответствии с приказом ей при увольнении должны выплатить компенсацию за неиспользованные дни ежегодного отпуска за период с 18.10.2013 г. по дату увольнения и дополнительного отпуска, родителям, имеющим детей (женщина имеет двоих детей 10 лет).
Продолжительность ежегодного основного отпуска, установленная на предприятии, — 24 календарных дня.
Получается, что работница не использовала ежегодный отпуск за отработанный рабочий год с 18.10.2013 г. по 17.10.2014 г. и часть ежегодного отпуска за период с 18.10.2014 г. по 10.04.2015 г.
Рассчитаем количество неиспользованных дней ежегодного отпуска, подлежащих компенсации. Для этого воспользуемся приведенной ранее формулой.
где 175 — количество календарных дней за период с 18.10.2014 г. по 10.04.2015 г. (14 к. дн. + 30 к. дн. + 31 к. дн. + 31 к. дн. + 28 к. дн. + 31 к. дн. + 10 к. дн.);
3 — количество праздничных и нерабочих дней в этом же периоде (1, 7 января и 8 марта 2015 года).
И еще один важный момент. Он касается руководящих, педагогических, научных, научно-педагогических работников, специалистов учебных заведений. Если такие работники до увольнения проработали:
— 10 месяцев и более, то им денежная компенсация выплачивается за неиспользованные дни ежегодных отпусков из расчета полной их продолжительности ( ст. 24 Закона об отпусках);
— менее 10 месяцев, компенсация выплачивается пропорционально отработанному ими времени (из расчета продолжительности ежегодного основного отпуска за каждый отработанный месяц 5,6; 4,2 и 2,8 календарных дня при продолжительности отпуска 56, 42 и 28 календарных дней соответственно). Такая особенность предусмотрена п. 6 Порядка № 346.
С ежегодным отпуском разобрались. Теперь давайте поговорим о том, как подсчитать количество дней дополнительного «детского» отпуска, которые подлежат компенсации при увольнении.
Вы уже знаете, что этот отпуск предоставляют за календарный год. Поэтому, если работник, который имеет право на «детский» отпуск, увольняется, ему необходимо выплатить компенсацию за все дни такого отпуска в полном объеме, независимо от отработанного в этом году времени.
А если работник по каким-либо причинам не «ходил» в отпуск на детей несколько лет подряд? Ничего страшного. Эти отпуска никуда не пропадут. В случае увольнения работника подсчитайте количество дней всех не отгулянных «детских» отпусков и начислите за них компенсацию. При подсчете учтите, что
продолжительность неиспользованных «детских» отпусков за прошлые годы определяют согласно нормам законодательства, которые действовали в тот год, за который предоставляют компенсацию
На это обращало внимание Минтруда в письмах от 19.02.2010 г. № 48/13/116-10 и от 21.07.2010 г. № 215/13/116-10 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 29, с. 18 и № 73, с. 17 соответственно). Информацию о продолжительности дополнительного отпуска на детей в период с 1997 года по настоящее время см. в табл. 4.5 на с. 62.
Пример 9.8. Используя условия примера 9.7, допустим, что эта работница имела право на «детский» отпуск как женщина с двумя детьми в возрасте до 15 лет, но с 2005 года им не пользовалась.
В 2005 — 2009 годах работница имела право на дополнительный отпуск на детей продолжительностью 7 календарных дней, а с 2010 года — 10 календарных дней.
Следовательно, при увольнении ей должна быть начислена компенсация за 95 календарных дней (7 х 5 + 10 х 6).
Первый этап — определение количества неиспользованных дней отпуска, подлежащих компенсации, пройден (см. рис. 9.1 на с. 111). Переходим ко второму.
Этап 2. Рассчитываем среднедневную зарплату. Среднюю зарплату определяйте в соответствии с Порядком № 100 исходя из суммарного заработка за последние 12 календарных месяцев работы, предшествовавших месяцу выплаты компенсации. Работнику, проработавшему на предприятии менее года, средняя заработная плата исчисляется исходя из выплат за фактическое время работы с 1-го числа месяца после оформления на работу по 1-е число месяца, в котором выплачивается компенсация за неиспользованный отпуск.
Более подробно о порядке расчета среднедневной заработной платы см. на с. 78.
Этап 3. Рассчитываем сумму компенсации за неиспользованный отпуск. Для этого используем формулу:
К = Дкомп х ЗПср,
где К — сумма компенсации за неиспользованный отпуск;
ЗПср — среднедневная заработная плата.
Пример 9.9. Используя условия примеров 9.7 и 9.8, рассчитаем сумму компенсации за неиспользованные дни ежегодного основного отпуска и дополнительного отпуска на детей.
Средняя заработная плата работницы за 12 месяцев, предшествующих выплате компенсации, составляет 250,00 грн./дн.
Общее количество неиспользованных дней ежегодного и «детского» отпусков, подлежащих компенсации, составляет:36 + 95 = 131 (к. дн.).
Сумма компенсации равна:
131 х 250,00 = 32750,00 (грн.).
9.4. Налогообложение и учет компенсации за неиспользованный отпуск
Единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование. Ответ на вопрос, облагать ли ЕСВ сумму компенсации за неиспользованные дни ежегодного и дополнительного «детского» отпусков, зависит от того, кому работодатель производит начисление такой компенсации:
— увольняемому работнику при проведении окончательного расчета
или
— уволенному работнику, т. е. физическому лицу, которое на день ее начисления уже не состоит в трудовых отношениях с предприятием.
Почему? Сейчас расскажем.
В общем случае в базу для взимания ЕСВ включаются выплаты, которые:
— начисляются работодателем наемному работнику — плательщику ЕСВ ( ст. 4 Закона № 2464);
— включаются в фонд оплаты труда в соответствии с Инструкцией № 5;
— не указаны в Перечне № 1170.
Кроме того, в качестве исключения
в базу для взимания ЕСВ попадают выплаты, начисленные бывшим работникам после увольнения (уволенным работникам) за отработанное время
Это прямо прописано в ч. 2 ст. 7 Закона № 2464 и п.п. 4 п.п. 4.3 Инструкции № 455.
Что из этого следует?
1. Если компенсация за неиспользованный отпуск начисляется увольняемому работнику при проведении окончательного расчета, то она включается в базу взимания ЕСВ, поскольку:
— на момент начисления работник состоит в трудовых отношениях с работодателем. Дело в том, что день увольнения работника для него является последним рабочим днем. Именно в этот день работодатель обязан выплатить работнику все причитающиеся ему суммы, в том числе и компенсацию за неиспользованные дни ежегодного отпуска ( ст. 116 КЗоТ);
— включается в фонд оплаты труда согласно п.п. 2.2.12 Инструкции № 5;
— не указана в Перечне № 1170.
Также необходимо включать в базу взимания ЕСВ компенсацию, начисленную умершему работнику при проведении окончательного расчета. В свое время такую точку зрения излагал Пенсионный фонд (см. письмо от 22.10.2012 г. № 21362/н-11 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 93, с. 17). Аналогичный вывод можно сделать из консультации, приведенной в категории 301.03 БЗ.
Важно! Если работник увольняется, не отработав месяц полностью, из-за чего база взимания ЕСВ по такому работнику оказалась меньше МЗП*, требование о начислении ЕСВ на МЗП не применяйте. Такое мнение специалисты ГФСУ высказывали в консультациях, размещенных в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 8, с. 45 и в подкатегории 301.04.01 БЗ. Это объясняется тем, что доход за часть месяца не корректно сравнивать с МЗП в месячном размере. А вот если работник уволен последним рабочим днем месяца, отработав его полностью, правило о начислении ЕСВ на МЗП соблюдать надо.
* Минимальная заработная плата, установленная законом на соответствующий месяц.
К сумме компенсации применяют те же ставки ЕСВ, что и для заработной платы.
Компенсацию за неиспользованный отпуск, начисленную увольняемому работнику при проведении окончательного расчета, отражайте в отчете по ЕСВ (форма № Д4). Причем в таблице 6 отчета по форме № Д4 компенсацию за неиспользованные дни отпуска показывайте в общей сумме заработной платы. Отдельно ее выделять не нужно.
2. Если компенсацию за неиспользованные дни отпуска начисляете уволенному работнику, то такая выплата в базу взимания ЕСВ не попадает. Ведь она:
— начисляется лицу, которое на этот момент уже не состоит в трудовых отношениях с предприятием;
— является выплатой за неотработанное время, т. е. положения ч. 2 ст. 7 Закона № 2464 и п.п. 4 п.п. 4.3 Инструкции № 455 в данном случае не работают.
Компенсацию неработнику в форме № Д4 не отражают.
Однако мы не рекомендуем вам пользоваться таким вариантом «ухода» от ЕСВ с суммы компенсации. Ведь невыплата в день увольнения по вине работодателя сумм, причитающихся увольняемому работнику, является нарушением трудового законодательства. Согласно ст. 117 КЗоТ в случае отсутствия спора о размере причитающихся работнику сумм работодатель должен выплатить такому работнику его средний заработок за все время задержки по день фактического расчета. Кроме того, предприятию за указанное нарушение грозит штраф на основании ст. 265 КЗоТ, а его должностным лицам — админштраф согласно ст. 41 КУоАП.
Налог на доходы физических лиц. Для целей НДФЛ заработная плата — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, выплачиваемые (предоставляемые) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма согласно закону ( п.п. 14.1.48 НКУ). Для определения перечня выплат, которые входят в состав заработной платы, используйте Инструкцию № 5, но только в части, не противоречащей НКУ (см. разъяснение специалиста ГФСУ в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 52, с. 40).
Инструкция № 5 относит компенсацию за неиспользованные дни отпусков к фонду дополнительной заработной платы
Следовательно, такую выплату в составе заработной платы:
— облагайте НДФЛ по ставкам 15 % и 20 %. В 2015 году ставку 15 % применяйте к базе налогообложения дохода (ее части), сумма которой за месяц не превышает 12180 грн., а ставку 20 % — к части базы налогообложения, превышающей указанную величину;
— учитывайте при определении предельной суммы дохода, дающей право на применение НСЛ*. Ведь НСЛ предоставляют с учетом последнего месячного налогового периода, в котором плательщик налога был уволен с места работы ( п.п. 169.3.4 НКУ);
* Напомним: в 2015 году предельный размер дохода, при котором работник имеет право на НСЛ, составляет в общем случае 1710 грн., а для одного из родителей, имеющего право на НСЛ на детей, предельный размер дохода равен произведению 1710 грн. на количество детей, на которых такая льгота предоставляется.
— уменьшайте на сумму удержанного ЕСВ и НСЛ (при ее наличии).
В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ** сумму компенсации за неиспользованные дни отпуска отражайте в составе заработной платы с признаком дохода «101».
** Обратите внимание: с 1 апреля 2015 года вступил в силу приказ Минфина от 13.01.2015 г. № 4, которым утверждена новая форма № 1ДФ.
Военный сбор. Сумма компенсации за неиспользованные дни отпуска включается в состав налогооблагаемого дохода работника, а значит, из такой выплаты удерживаем ВС ( п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Ставка сбора — 1,5 %. При этом помните: базой обложения ВС является начисленная сумма компенсации, т. е. она не уменьшается на ЕСВ и НСЛ.
Общую базу обложения ВС, в которую попадет и сумма компенсации, а также общую сумму удержанного ВС отражайте в разделе II формы № 1ДФ.
Налог на прибыль. Мы вам наверное уже все уши прожужжали, что с 1 января 2015 года объект обложения налогом на прибыль зависит от финансового результата до налогообложения, который определен в финотчетности согласно НП(С)БУ или МСФО ( п.п. 134.1.1 НКУ). То есть основой для исчисления налогооблагаемой прибыли являются данные финотчетности.
Получается, что расходы в учете вы теперь формируете исключительно по бухгалтерским правилам. Единственное, что придется сделать плательщику, у которого доход за 2015 год окажется больше 20 млн грн., — откорректировать по итогам отчетного года бухгалтерский финрезультат на разницы, рассчитанные согласно разд. ІІІ НКУ. Но в отношении данной операции можете быть спокойны: к ней эти разницы отношения не имеют ( п.п. 139.1.1 НКУ). Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 7.
Бухгалтерский учет. В регистрах бухгалтерского учета расчеты с работниками по компенсации за неиспользованный отпуск отражайте по кредиту субсчета 661 «Расчеты по заработной плате», а начисление ЕСВ — по кредиту субсчета 651 «По расчетам по общеобязательному государственному социальному страхованию».
На вашем предприятии создается резерв отпусков*? Тогда субсчета 661 и 651 у вас должны корреспондировать с дебетом субсчета 471 «Обеспечение выплат отпусков». Почему?
* О том, кто обязан формировать резерв отпусков, а также о порядке его создания и использования мы с вами поговорим на с. 122 этого спецвыпуска.
Все просто. Вы уже знаете, что работник при увольнении может либо использовать причитающиеся ему дни отпуска, либо получить денежную компенсацию. В некоторых случаях компенсация по желанию работника выплачивается и тогда, когда он продолжает трудовые отношения с предприятием.
Когда предприятие создает резерв отпусков, оно учитывает всех работников, которые не использовали свои отпуска, в том числе и тех, которые вместо причитающихся им дней отпуска захотят получить денежную компенсацию. Получается, что суммы, выплачиваемые как компенсация за неиспользованные дни отпуска, уже отражены в расходах предприятия при начислении обеспечения на оплату отпусков. А значит,
в бухгалтерском учете компенсацию надо отражать как обычные отпускные (по дебету субсчета 471), чтобы искусственно не были завышены расходы предприятия
А если резерв не создавался или сумма резерва не покрывает размера компенсации? В такой ситуации расходы, связанные с начислением компенсации за неиспользованные дни отпусков, отражайте в зависимости от места работы сотрудника по дебету счетов:
— 15 «Капитальные инвестиции»;
— 23 «Производство»;
— 91 «Общепроизводственные расходы»;
— 92 «Административные расходы»;
— 93 «Расходы на сбыт»;
— 94 «Прочие расходы операционной деятельности».
Суммы удержанных из компенсации НДФЛ, ВС и ЕСВ отражайте в учете по общим правилам: по дебету субсчета 661 в корреспонденции с кредитом субсчетов 641, 642 и 651 соответственно.
Учет суммы компенсации за неиспользованный отпуск покажем на примере.
Пример 9.10. Работник отдела сбыта увольняется 20 апреля 2015 года. В соответствии с приказом ему при увольнении должны выплатить компенсацию за неиспользованные дни ежегодного отпуска за период с 01.07.2014 г. по дату увольнения (20 календарных дней). Сумма компенсации за неиспользованный отпуск составляет 3380,20 грн.
За последний месяц работы работнику начислена заработная плата в размере 4285,71 грн.
Предприятие создает обеспечение на оплату отпусков в соответствии с нормами П(С)БУ.
Ставка ЕСВ, установленная предприятию согласно классу профессионального риска производства, составляет 37,26 %.
В учете предприятия начисление и выплата дохода за последний месяц будут отражены следующим образом (см. табл. 9.1):
Таблица 9.1. Учет окончательного расчета с работником при увольнении
№ п/п | Наименование хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Начислена заработная плата за последний месяц работы | 93 | 661 | 4285,71 |
2 | Начислена сумма компенсации за неиспользованный отпуск | 471 | 661 | 3380,20 |
3 | Начислен ЕСВ: | |||
— на сумму заработной платы (4285,71 грн. х 37,26 % : 100 %) | 93 | 651 | 1596,86 | |
— на сумму компенсации (3380,20 грн. х 37,26 % : 100 %) | 471 | 651 | 1259,46 | |
4 | Удержан ЕСВ ((4285,71 грн. + 3380,20 грн.) х 3,6 % : 100 %) | 661 | 651 | 275,97 |
5 | Удержан НДФЛ ((4285,71 грн. + 3380,20 грн. - 275,97 грн.) х 15 % : 100 %) | 661 | 641/НДФЛ | 1108,49 |
6 | Удержан ВС ((4285,71 грн. + 3380,20 грн.) х 1,5 % : 100 %) | 661 | 642/ВС | 114,99 |
7 | Перечислена сумма ЕСВ (1596,86 грн. + 1259,46 грн. + 275,97 грн.) | 651 | 311 | 3132,29 |
8 | Перечислен НДФЛ | 641/НДФЛ | 311 | 1108,49 |
9 | Перечислен ВС | 642/ВС | 311 | 114,99 |
10 | Выдана из кассы сумма апрельской зарплаты, включая компенсацию за неиспользованный отпуск (4285,71 грн. + 3380,20 грн. - 275,97 грн. - 1108,49 грн. - 114,99 грн.) | 661 | 301 | 6166,46 |
9.5. Компенсация за неиспользованный отпуск при переводе на другое предприятие
При увольнении по переводу ( п. 5 ст. 36 КЗоТ) по желанию работника денежную компенсацию за неиспользованные дни ежегодного отпуска он может не получать на руки, а потребовать перечислить на счет предприятия, на которое он перешел ( ч. 3 ст. 24 Закона об отпусках).
В чем интерес для работника? Сейчас поясним. В таком случае в стаж работы, дающий право на ежегодный (основной и дополнительный) отпуск на новом месте работы, засчитывается период, за который работник не использовал дни отпуска у прежнего работодателя. Более того, в этой ситуации работник сможет получить отпуск полной продолжительности до окончания шестимесячного срока работы на новом предприятии ( п. 8 ч. 7 ст. 10 Закона об отпусках).
Получается, что увольняясь по переводу, работник по желанию может выбрать один из следующих вариантов:
— уйти в отпуск с последующим увольнением (если позволяют условия перевода);
— получить в день увольнения компенсацию за неиспользованные дни ежегодного и дополнительного «детского» (при наличии права на него) отпусков;
— получить в день увольнения компенсацию за неиспользованные дни дополнительного «детского» отпуска (при наличии права на него), и потребовать от работодателя перечислить компенсацию за неиспользованные дни ежегодных отпусков, на счет предприятия, на которое работник будет переведен.
Почему нет варианта, при котором новому работодателю перечисляют компенсацию и за ежегодный, и за «детский» отпуска? Все дело в том, что на новое место работы может быть перечислена компенсация только за неиспользованные дни ежегодных (основного и дополнительных) отпусков. Это следует из положений ст. 83 КЗоТ и ст. 24 Закона об отпусках. А вот компенсация за неиспользованные дни дополнительного отпуска работникам, имеющим детей, должна быть выплачена непосредственно работнику (см. письмо Минсоцполитики от 20.09.2013 г. № 807/13/155-13).
Чтобы компенсация за неиспользованный отпуск была перечислена на счет нового работодателя, работник должен подать предприятию, с которого он увольняется, соответствующее заявление. В заявлении следует указать реквизиты для перечисления суммы компенсации.
А что с налогообложением сумм компенсации? Прямой ответ на этот вопрос в законодательстве отсутствует.
На наш взгляд, расчет и начисление сумм компенсации за неиспользованный отпуск, а также начисление (удержание) ЕСВ, удержание НДФЛ и ВС должно осуществлять предприятие, с которого увольняется работник. А новому работодателю перечисляется только «чистая» сумма, которая выплачивалась бы работнику на руки.
По НДФЛ и ВС нашу точку зрения налоговики поддерживают (см. разъяснение в категории 103.01 БЗ и консультацию в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 86, с. 42). А поскольку ГФСУ сейчас администрирует и ЕСВ, то в вопросе уплаты этого взноса с суммы «переводной» компенсации специалисты этого ведомства должны придерживаться такой же позиции. Делаем вывод.
Обязанность по начислению и уплате НДФЛ, ВС и ЕСВ возлагается на того работодателя, который осуществляет начисление компенсации
Моментом выплаты такого дохода будет считаться день перечисления денежных средств предприятию, на которое переводится работник (т. е. новому работодателю). Поэтому НДФЛ, ВС и ЕСВ в части начислений необходимо уплатить в этот же день. ЕСВ в части удержаний можно перечислить не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем начисления компенсации.
Предприятие, с которого увольняется работник, в отчетности отражает сумму «переводной» компенсации в общем порядке, аналогично компенсации, выплачиваемой на руки (см. выше).
Пример 9.11. Ивасюк О. С., начальник отдела кадров ООО «Базис», увольняется 03.04.2015 г. в связи с переводом в ООО «Космос». Во время работы в ООО «Базис» работник имел право на ежегодный отпуск продолжительностью 24 календарных дня. Работник не использовал ежегодный основной отпуск за период работы с 15.12.2014 г. по дату увольнения (7 календарных дней). Компенсация за неиспользованный отпуск начислена в сумме 709,87 грн. По заявлению работника «чистая» сумма компенсации перечисляется на счет нового работодателя.
Заработная плата за фактически отработанные дни апреля 2015 года — 428,57 грн.
Общая сумма дохода, начисленная при проведении окончательного расчета, — 1138,44 грн. (428,57 грн. + 709,87 грн.).
Предприятие начисляет резерв отпусков в соответствии с П(С)БУ.
Ставка ЕСВ согласно классу профессионального риска производства составляет 37,26 %.
В учете ООО «Базис» операции по начислению и выплате компенсации отражают так, как показано в табл. 9.2 на с. 118.
Таблица 9.2. Учет перечисления компенсации на счет нового работодателя
№ п/п | Наименование хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | Начислена сумма заработной платы | 92 | 661 | 428,57 |
2 | Начислена сумма компенсации за неиспользованный отпуск | 471 | 661 | 709,87 |
3 | Начислен ЕСВ: | |||
— на сумму заработной платы (428,57 грн. х 37,26 % : 100 %) | 92 | 651 | 159,69 | |
— на сумму компенсации (709,87 грн. х 37,26 % : 100 %) | 471 | 651 | 264,50 | |
4 | Удержан ЕСВ (1138,44 грн. х 3,6 % : 100 %) | 661 | 651 | 40,98 |
5 | Удержан НДФЛ ((1138,44 грн. - 40,98 грн.) х 15 % : 100 %) | 661 | 641/НДФЛ | 164,62 |
6 | Удержан ВС (1138,44 грн. х 1,5 % : 100 %) | 661 | 642/ВС | 17,08 |
7 | Перечислена сумма ЕСВ (159,69 грн. + 264,50 грн. + 40,98 грн.) | 651 | 311 | 465,17 |
8 | Перечислена сумма НДФЛ | 641/НДФЛ | 311 | 164,62 |
9 | Перечислен ВС | 642/ВС | 311 | 17,08 |
10 | Выплачена заработная плата за отработанные дни апреля 2015 года из кассы предприятия | 661 | 301 | 344,74 |
11 | Перечислена на банковский счет ООО «Космос» сумма компенсации за неиспользованный отпуск | 377 | 311 | 571,02 |
12 | Произведен зачет задолженностей | 661 | 377 | 571,02 |
Предприятие, с которого работник увольняется, сопровождает перечисление денежной компенсации на счет нового работодателя справкой. В ней укажите период времени, за который работник не использовал ежегодный отпуск, и общую сумму компенсации. Кроме того, в этой справке желательно указать, что НДФЛ, ВС и ЕСВ начислены (удержаны) и уплачены в полном объеме. Приведем образец такой справки на с. 119.
С учетом на предприятии, с которого увольняется работник, разобрались. Теперь давайте посмотрим, как обстоят дела у «принимающей стороны» ☺.
На наш взгляд, предприятие, на которое переводится работник, не должно включать суммы полученной компенсации за неиспользованный отпуск в состав доходов при ее получении. Эта сумма принадлежит работнику, поэтому она не соответствует критериям признания доходом ( п.п. 6.6 П(С)БУ 15).
Также не будет у нового работодателя расходов при выплате компенсации работнику, ведь не осуществляется ее начисление. По сути, сумма «переводной» компенсации является для нового работодателя транзитной. При ее получении у него возникает задолженность перед работником по выплате такой компенсации.
Учитывая приведенное, суммы компенсации, выплачиваемые работнику на новом месте работы, должны отражаться на субсчете 663 «Расчеты по прочим выплатам», а не на субсчете 661 «Расчеты по заработной плате».
Нет места «переводной» компенсации и в отчетности нового работодателя. То есть ни в Налоговом расчете по форме № 1ДФ, ни в отчете по ЕСВ ее показывать не нужно. Почему? О начисленной сумме компенсации и уплаченных с нее ЕСВ, НДФЛ и ВС налоговиков уже уведомил прежний работодатель принятого по переводу работника. Новому работодателю остается просто учесть сумму компенсации, предоставляя работнику отпуск. Как это сделать? Давайте разбираться.
Для начала нужно определить, какое количество дней отпуска приходится на период, за который «переводная» компенсация была начислена предыдущим работодателем и перечислена на новое место работы. Если количество дней отпуска по новому и старому местам работы одинаковое, то проблем нет. А если оно отличается? К сожалению, официальных комментариев Минсоцполитики по этому вопросу нет. Поэтому выскажем свое мнение.
Статьей 9 Закона об отпусках установлено, что
по новому месту работы в стаж, дающий право на отпуск, засчитывается время, за которое переведенный работник не использовал ежегодный отпуск у предыдущего работодателя
То есть в приведенной норме речь идет только об определении периода, за который предоставляется отпуск. При этом ни КЗоТ, ни Закон об отпусках не устанавливают, что за время работы у предыдущего работодателя на новом предприятии работнику предоставляется именно то количество дней отпуска, которое он не использовал на старом месте работы.
Поэтому, на наш взгляд, за каждый отработанный год (с учетом времени работы у бывшего работодателя, за которое начислена «переводная» компенсация) работнику, принятому по переводу, следует предоставлять отпуск продолжительностью, установленной у нового работодателя.
Количество дней отпуска, за которые будет выплачена «переводная» компенсация, определили? Теперь вычитаем их из общего количества дней отпуска, которые будут предоставлены работнику. Так мы найдем количество дней отпуска, которые должны быть оплачены новым работодателем.
Проиллюстрируем сказанное на примере.
Пример 9.12. Ивасюк О. С. был принят на работу в ООО «Космос» с 04.04.2015 г. по переводу из ООО «Базис». Оклад работника по новому месту работы составляет 6500,00 грн.
Во время работы в ООО «Базис» работник имел право на ежегодный отпуск продолжительностью 24 календарных дня. В соответствии со справкой, предоставленной в бухгалтерию ООО «Космос», работник не использовал отпуск за период работы в ООО «Базис» с 15.12.2014 г. по 03.04.2015 г. (т. е. 7 календарных дней при продолжительности отпуска 24 календарных дня). Компенсация за неиспользованные дни отпуска была получена на счет ООО «Космос» в размере 571,02 грн.
В ООО «Космос» для должности, на которую принят работник, установлена продолжительность ежегодного отпуска 28 календарных дней. Такой отпуск полной продолжительности будет предоставлен работнику с 5 мая 2015 года.
Несмотря на то, что до ухода в отпуск работник отработал у нового работодателя только месяц, он имеет право на получение отпуска полной продолжительности за рабочий год с 15.12.2014 г. по 14.12.2015 г.
Определим, за какое количество дней отпуска ООО «Космос» (новый работодатель) обязано выплатить отпускные за счет собственных средств, а за какое произвести оплату суммой компенсации, полученной от ООО «Базис».
Период работы, за который не был использован ежегодный отпуск по старому месту работы, — с 15.12.2014 г. по 03.04.2015 г. Рассчитаем количество неиспользованных дней ежегодного отпуска за этот период исходя из продолжительности ежегодного отпуска 28 календарных дней (новое место работы):
(110 - 3) : (365 - 11) х 28 = 8 (к. дн.),
где 110 — количество календарных дней в периоде с 15.12.2014 г. по 03.04.2015 г.;
3 — количество праздничных и нерабочих дней, приходящихся на этот период.
Исчисляем количество дней отпуска по новому месту работы, которые оплачивает новый работодатель (ООО «Космос»):
28 - 8 = 20 (к. дн.).
Поскольку у работника нет ни одного полностью отработанного календарного месяца, среднедневную зарплату исчисляем исходя из установленного ему должностного оклада. Среднедневная зарплата равна:
(6500,00 х 12) : (365 - 10) = 219,72 (грн.).
Сумма отпускных, которая будет начислена в ООО «Космос» за 20 календарных дней:
219,72 х 20 = 4394,40 (грн.).
Их начисляют в общем порядке, рассмотренном на с. 100.
За оставшиеся 8 дней отпуска работнику будет выплачена компенсация, перечисленная его прежним работодателем (571,02 грн.).
Учет операций по выплате работнику сумм отпускных проиллюстрируем в табл. 9.3 (проводки по начислению и перечислению сумм НДФЛ, ВС и ЕСВ не приводим).
Таблица 9.3. Выплата отпускных по новому месту работы
№ п/п | Наименование хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
дебет | кредит | |||
1 | На счет предприятия получена компенсация за неиспользованный отпуск | 311 | 484 | 571,02 |
2 | Отражена задолженность перед работником | 484 | 663 | 571,02 |
3 | Выданы отпускные за счет суммы компенсации | 663 | 301 | 571,02 |
4 | Начислены отпускные за 20 календарных дней отпуска | 471 | 661 | 4394,40 |
5 | Выданы отпускные за счет средств нового работодателя (4394,40 грн. - 158,20 грн. - 635,43 грн. - 65,92 грн.) | 661 | 301 | 3534,85 |
Учтите: Минсоцполитики видит иначе порядок выплаты компенсации. Так, еще в письме Минтруда от 22.02.2008 г. № 33/13/116-08 говорилось, что компенсация за неиспользованные дни ежегодных отпусков, начисленная по предыдущему месту работы и перечисленная на счет предприятия, на которое перешел работник, не выплачивается. По мнению специалистов этого ведомства, когда принятый по переводу работник уходит в отпуск, новый работодатель обязан рассчитать всю сумму отпускных исходя из оклада, установленного на новом месте работы. Но как быть с суммой полученной компенсации?
В устных консультациях работники Минсоцполитики предлагают:
1) сведения о заработанных на предыдущем месте работы днях отпуска взять из справки, предоставленной работником новому работодателю;
2) рассчитать отпускные за все дни отпуска (заработанные как у прежнего, так и у нового работодателя) исходя из среднего заработка по новому месту работы;
3) из этой суммы вычесть компенсацию, начисленную предыдущим работодателем (ее размер также можно узнать из справки, предоставленной работником);
4) полученный результат начислить в учете как отпускные, обложить налогами/сборами/взносами, а затем выплатить работнику вместе с «переходной» компенсацией.
Вместе с тем, на наш взгляд, с этим вариантом могут возникнуть проблемы, если зарплата на новом месте работы ниже, чем на предыдущем. Да и хотелось бы увидеть официальные разъяснения.
Таким образом, приходится констатировать, что однозначности в вопросе реализации положений ч. 3 ст. 24 Закона об отпусках на сегодня нет.
Заметим: перевод на другое предприятие на основании п. 5 ст. 36 КЗоТ, как правило, практикуется между дружественными работодателями. А значит, они могут договориться, чтобы работник реализовал свое право на отдых до увольнения со старого места работы. Это точно избавит от головной боли нового работодателя.
выводы
Компенсацию за неиспользованный отпуск работник может получить:
— при увольнении;
— в процессе работы на предприятии (без прекращения трудовых отношений).
При увольнении компенсации подлежит:
Без прекращения трудовых отношений компенсировать деньгами можно часть ежегодного отпуска, причитающегося работнику за отработанный рабочий год. А вот дополнительный отпуск на детей можно заменить денежной компенсацией лишь при увольнении.
Компенсация за неиспользованные дни отпусков облагается НДФЛ, ВС и ЕСВ в составе заработной платы.
По желанию работника, который увольняется в связи с переводом на другое предприятие, денежная компенсация за неиспользованные дни ежегодного отпуска может быть перечислена на счет нового работодателя.
— ежегодный (основной и дополнительный) отпуск;
— дополнительный отпуск работникам, имеющим детей или совершеннолетнего ребенка — инвалида с детства подгруппы А группы І (при наличии права на такой отпуск).
