Предположим, вы получили извлечение из СЭА и увидели, что показатель его стр. 2 — ∑Накл (сумма НДС, на которую вы можете зарегистрировать НН и РК) меньше, чем ожидали. Что же делать?
Можно закрыть на это глаза… Ну да, можно — если цена вопроса невелика. В таком случае легче перечислить недостающую сумму на НДС-счет (если это требуется для регистрации НН или РК). Но, как показала практика, расхождения могут быть и большими, причем настолько, что за них есть смысл побороться.
Возникнуть такие расхождения могут по разным причинам, в том числе из-за того, что налоговики выполняют требования Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) на свой манер. Так, к примеру, до вступления в силу Закона № 643* была проблема с регистрацией НН по «входным» нерезидентским услугам (НДС в них показатель формулы уменьшал, но при этом не увеличивал его). В любом случае, конкретная причина роли не играет, тем более что выяснить ее получится далеко не всегда. Главное, что имеет значение: сумма, которую вы рассчитали на основании норм НКУ, отличается от суммы в стр. 2 извлечения.
* Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по усовершенствованию администрирования налога на добавленную стоимость» от 16.07.2015 г. № 643-VIII («Налоги и бухгалтерскаий учет», 2015, № 63, с. 2). Аналитический материал о нем читайте на с. 4.
Как же в подобном случае подкорректировать показатели формулы? Самому — никак. С этой целью нужно воздействовать на налоговиков, а если точнее — на ГФСУ (п. 10 Порядка электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденного постановлением КМУ от 16.10.2014 г. № 569, далее — Порядок № 569). Только учтите:
заявлением с расчетами и описанием причин делу не поможешь. Ведь подобных правил законодательство не предусматривает
Потенциальным выходом из ситуации является обжалование. Причем считаем, что с этой целью смысл имеет лишь обращение в админсуд*. Дальше в зависимости от предмета обжалования мы видим два варианта (ст. 105 Кодекса административного судопроизводства Украины от 06.07.2005 г. № 2747-IV, далее — КАСУ):
— обжаловать показатели формулы, вынудив налоговиков увеличить лимит регистрации;
— обжаловать отказ в регистрации НН или РК, причиной которого был недостаток лимита регистрации.
* Конечно, есть и административное обжалование. Но, положа руку на сердце, налоговики едва ли отреагируют на подобную жалобу.
Просим суд заставить налоговиков изменить формулу
С точки зрения результата, это лучший вариант. Еще бы! Ведь он действует на причину (формула), а не на следствие (нерегистрация НН или РК). Но, увы, в нем есть существенный недостаток — жизнеспособность данного варианта пока под вопросом ☹.
Другими словами, нет гарантий, что суды согласятся удовлетворять подобные жалобы. Но сейчас мы забежали вперед, поэтому давайте обо всем по порядку.
Напомним, что админсуды рассматривают дела, в частности, по спорам юрлиц и физлиц с субъектами властных полномочий — в том числе с налоговиками — об обжаловании их (п. 1 ч. 2 ст. 17 КАСУ):
— решений (нормативно-правовых актов или правовых актов индивидуального действия);
— действий;
— бездеятельности.
Так что задача № 1 — определить: относится ли к ним искажение формулы в СЭА? Для этого вспомним, что
обязательным признаком указанных форм поведения является их влияние на права и обязанности (см. письмо ВАСУ от 27.07.2010 г. № 1145/11/13-10)
Есть ли такое влияние у формулы СЭА? Мы убеждены, что да. Ведь ее занижение приводит, в частности, к ограничению права плательщика на регистрацию НН и РК, а также, потенциально, к штрафу по ст. 1201 НКУ (когда мораторий на его применение утратит силу). Так что влияние на права плательщика налицо.
Другой вопрос, согласятся ли с этим суды. Дело в том, что в спорах с налоговиками жалуются, как правило, на конкретное оформленное документально решение, которое, грубо говоря, можно потрогать и показать судье. Самый распространенный пример — налоговое уведомление-решение или, как его еще называют, НУР. В нашем же случае обжалуется сумма, которую не то что показать, еще и подтвердить сложно. А ведь нужно еще и доказать перед судом ее влияние на ваши права/обязанности. Тем более, в памяти всплывает подход судов к обжалованию показателей в интегрированной карточке плательщика**. ВСУ, к примеру, указал, что отражение в ней соответствующих данных не влияет на права и обязанности плательщика и, как результат, обжаловать искажение этих показателей нельзя (см. постановление ВСУ от 07.05.2012 г. по делу № 21-296а11). И вот мы опасаемся: как бы в этом ключе суды не пошли по аналогии и не сказали, что конкретным нарушением прав плательщика является отказ в регистрации НН и РК, а не искажение показателей формулы.
** Ее старое название — карточка лицевого счета или просто КЛС.
Очень надеемся, что этого не произойдет — тем более, что такой подход был бы несостоятельным (аргументы см. выше). Но к подобному повороту дел нужно быть все равно готовым, а потому в иске стоит дополнительно сослаться на:
— п. 201.1 НКУ, согласно которому плательщик обязан составлять и регистрировать НН;
— п. 201.10 НКУ, по которому плательщик может зарегистрировать НН лишь на сумму НДС, не превышающую показатель п. 2001.3 НКУ (это и есть формула);
— ст. 1201 НКУ, которая предусматривает штрафы за несвоевременную регистрацию НН и РК. Правда, в периоде действия моратория на применение штрафа по п. 1201.1 НКУ (под него подпадают все НН и РК, составленные до 1 октября 2015 года) на этот риск можно ссылаться лишь как на потенциальный;
— конкретный факт отказа в регистрации НН или РК (из-за недостаточной суммы в формуле) — конечно, если вы уже пытались их зарегистрировать.
Но не расслабляйтесь — это лишь полдела.
В каждом конкретном случае судья принимает решение на основании доказательств
В спорах с налоговиками это, главным образом, письменные доказательства, в частности, документы (ч. 1 ст. 69, 79 КАСУ). Только какие конкретно доказательства могут подтвердить искажение формулы*? Считаем, что для этого вам пригодятся:
— НН и РК, квитанции, подтверждающие факт их регистрации и как результат — их влияние на формулу;
— извлечение из СЭА в разрезе операций по форме J1401902 (с его предшественником вы могли ознакомиться здесь — «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 60, с. 7). Данное извлечение позволяет получить срез показателей СЭА на определенную дату. Причем важно — в нем раскрывается перечень всех сумм и документов (с реквизитами), повлиявших на формулу за этот день.
* Конечно, кто-то может вспомнить, что согласно КАСУ доказывать свою правоту должны налоговики (ч. 2 ст. 71 КАСУ). Вместе с тем также учтите, что иск нужно чем-то мотивировать. Проще говоря, если вы жалуетесь на искажение формулы, то данное обстоятельство нужно обосновать (ч. 2. ст. 106 КАСУ).
Если же искажение не связано с НН и РК (например, вы не согласны с определением налоговиками суммы «бонусов» согласно подразд. 2 разд. ХХ НКУ), вам могут потребоваться и другие доказательства. В частности, платежные документы (в части ∑ПопРах), декларации (для ∑Перевищ), прочие документы, подтверждающие формирование соответствующих показателей формулы.
Что дальше? А дальше нужно разобраться с конкретным требованием, которое вы заявляете в иске. Оно, к примеру, может выглядеть так: «Просимо зобов’язати ДФСУ збільшити суму, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на суму ПДВ, зазначену у податковій накладній від 27.07.2015 р. № 11». При этом нельзя исключать придирок — в том числе, сугубо формальных — со стороны отдельных судов к такой формулировке. В данном ключе запомните: даже если это произойдет,
суд, по нашему мнению, не вправе отказать в рассмотрении иска, а должен выйти за его рамки и применить способ защиты, который отвечает фактическим обстоятельствам дела и восстанавливает нарушенные права
По крайней мере, на этом в свое время настаивал ВАСУ (см. письмо от 27.07.2010 г. № 1145/11/13-10).
И осталась еще пара вопросов: на кого конкретно жаловаться и куда? Как мы уже говорили, показатели формулы определяет ГФСУ (п. 10 Порядка № 569). Поэтому и жалобу нужно подавать именно на нее, а не на местную ГНИ. Что касается вопроса «куда?», то на него отвечает ч. 2 ст. 19 КАСУ. Иск можно подать — на ваш выбор — в окружной админсуд по:
— вашему местонахождению или, как еще говорят, юридическому адресу;
— местонахождению ответчика (как мы уже говорили, им выступает ГФСУ).
В целом же, иск может выглядеть так:
Просим зарегистрировать НН
В отношении реализации этого варианта вопросов куда меньше. Если налоговики отказывают зарегистрировать НН или РК, такой отказ можно признать незаконным — из-за искажений в показателях формулы. Каких-то особенностей здесь нет, тем более что практику обжалований незаконных отказов в регистрации НН уже можно считать сложившейся (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 102, с. 34). Главное, помните: в этом случае вам нужно требовать от ГФСУ не регистрации НН, а признания незаконным отказа в такой регистрации. Об этом см. письмо ВАСУ от 24.10.2013 г. № 1486/12/13-13 (ср. ). В качестве доказательств незаконности действий налоговиков придется использовать документы, указанные в предыдущем разделе, — прежде всего квитанции, подтверждающие отказ в регистрации НН.
Плохо при этом здесь то, что если из-за искажения показателей формулы зарегистрировать не получится целый пакет НН, осуществлять подобные мероприятия придется по каждой такой НН. Помочь положению дел в таком случае можно, разве что включив их в один иск.
Как видите, вариантов, которыми можно защититься в случае искажения налоговиками формулы СЭА, — раз, два и обчелся. Но дело ведь не в количестве, а в эффективности этих мероприятий. И в этом ключе очень надеемся, что суды не будут препятствовать в удовлетворении исков к ГФСУ об изменении формулы. Ведь именно этот вариант является самым эффективным.
выводы
Если какие-то суммы не увеличили формулу СЭА, то, по нашему мнению, вы вправе обжаловать ее показатель в суде.
В суде нужно доказать, что занижение формулы нарушает ваши права. В частности, препятствует регистрации НН.
Еще одним вариантом защиты является обжалование отказа в регистрации НН, если такой отказ вызван неправомерным занижением формулы СЭА.