«Ты виноват уж тем, что хочется мне кушать» — это был бы хороший эпиграф для ст. 1201 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), содержащей штрафы за несвоевременную регистрацию НН и РК в ЕРНН. Вся вина «проштрафившегося» плательщика может состоять лишь в отсутствии у него оборотных средств, которые зачастую сама же система электронного администрирования (СЭА) у него и вымыла. Хотя реально штрафовать бы следовало только за разгильдяйство продавцов, а здесь вышло: средство от перхоти — гильотина.
Но так или иначе, а формально факты несвоевременной регистрации (нерегистрации) НН и РК, выписанных с 1 октября 2015 года, подпадают под штрафные санкции, предусмотренные в упомянутой ст. 1201 НКУ. Сдерживает фискалов в этом вопросе пока лишь то, что Минфин до сих пор не выдал «на-гора» порядок применения этих санкций (что предусмотрено п. 1201.3 НКУ). Однако когда этот документ все же появится, весьма велика вероятность применения таких санкций задним числом — чтобы «накрыть» все случаи просрочки регистрации в ЕРНН документов (НН, РК), датированных начиная с 1 октября.
Итак, посмотрим, что же делают плательщики НДС, дабы не угодить под такие штрафы, хоть что-то сэкономить на лимите регистрации НН (далее — реглимит) и не «обустраивать» себе НО без НК.
Все ли пихать в ЕРНН?
Начнем с того, что сохранить часть реглимита (т. е. ∑накл — отражается по «нулевой» строке обновленного Витяга — J 1401206) можно и пассивным путем. Например, «продвинутые» бухгалтеры обычно не регистрируют ни НН, ни РК, которые не выдаются плательщикам НДС.
В этой связи напомним читателям, что нет штрафов по ст. 1201 НКУ за несвоевременную регистрацию НН и РК, выписанных:
1) по операциям с неплательщиками НДС;
2) «на себя» (согласно п. 198.5 НКУ, на всякие суммы превышений базы обложения над договорной стоимостью — п. 188.1 НКУ*),
а также
3) РК с нулевым НДСным результатом корректировки (впрочем, поскольку эти последние на реглимит не влияют, то нет особого резона и оттягивать их регистрацию в ЕРНН).
* И, кроме того, при аннулировании НДСной регистрации — согласно п. 184.7 НКУ. Впрочем, в этом случае экономия реглимита может зачастую уже и не потребоваться.
Все равно по перечисленным нами выше (в пп. 1 и 2) НН и РК вам придется полностью начислить и/или откорректировать НО, обязательно отразив это в декларации по НДС. Однако нерегистрация таких НН/РК позволит до даты представления декларации «заныкать» некоторую сумму реглимита, которую лучше пустить на «полезные» НН/РК (выписываемые на плательщиков НДС).
Естественно, эта сумма вам после представления декларации реглимит снизит, пополнив показатель ∑Перевищ (стр. 6 Витяга), однако произойдет это уже в третьей декаде следующего месяца. Кстати, под конец месяца обычно процесс регистрации НН происходит активнее, поэтому такое снижение реглимита, возможно, в какой-то мере восполнится через «естественное» увеличение показателя ∑НаклОтр (стр. 1 Витяга).
Отметим, что нередко на практике фискалы, увидев после подачи декларации «надувшуюся» строку 6 Витяга, начинают пугать штрафами и напрягают срочно регистрировать просроченные НН/РК (включая и те, что не выдаются плательщикам). Если вам очень нужно угодить фискалам, можете после подачи декларации («раздувшей» строку 6 Витяга) «оптом» зарегистрировать в ЕРНН все эти никому не нужные прошломесячные НН/РК (ведь за просрочку их регистрации штрафов нет). Вследствие такой регистрации соответствующая сумма из уменьшившейся строки 6 Витяга просто «перельется» в строку 4 Витяга (∑НаклВид), что никак не повлияет не реглимит (см., например, на этот счет письмо ГФСУ от 10.09.2015 г. № 8576/М/99-99-19-03-02-14).
Но помните, что
для запоздалой регистрации все равно нужна соответствующая сумма реглимита
Однако, как мы указали, сумма реглимита от регистрации таких НН/РК измениться (уменьшиться) не должна.
В этой связи вспомним еще один аргумент, который выдвигают сторонники регистрации в ЕРНН «всего, чего не попадя»: вам в дальнейшем может понадобиться откорректировать какую-то из «невыдаваемых» НН, а это невозможно. Но и тут не все так безнадежно. Даже если вы не проведете упомянутую выше запоздалую регистрацию, то при необходимости корректировки в дальнейшем сначала зарегистрируете в ЕРНН потребовавшую корректировки НН (той датой, в которую возникли НО) и вслед за этим зарегистрируете РК к ней (удобной вам датой). И тогда законно (посредством зарегистрированного РК) уменьшите свои НО по такой НН. Естественно, если только с момента возникновения НО не прошло 180 дней. Хотя согласно нормам НКУ должно быть 365 дней, но фискалы совершенно незаконно урезали предельный срок регистрации НН и РК в ЕРНН до 180 дней**!
** Подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 66, с. 13.
Как мы указали, штрафы по ст. 1201 НКУ здесь неприменимы. Кроме того, недавно ГФСУ в письме от 20.11.2015 г. № 24784/6/99-99-10-03-02-15 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 100, с. 4) признала, что несвоевременная регистрация НН при условии отражения НО в декларации не является нарушением правил ведения налогового учета для целей применения админштрафа за нарушение налогового учета ( ст. 1631 КУоАП)***!
*** Но фискалам также не помешало бы подправить и свою консультацию в категории 101.31 БЗ, из которой вполне можно сделать противоположный вывод.
Кстати, к ФЛП — плательщикам НДС админштраф по ст. 1641 КУоАП за такие провинности тоже, по нашему мнению, неприменим.
Выписка «исправительных» и «корректировочных» РК
Здесь хотим отметить следующее.
Плательщикам не стоит активничать с корректировкой в НН ошибок, допущенных в необязательных* реквизитах (№ договора, адрес и др.). НН и так будет считаться действительной, а такие (ненужные) исправительные РК будут только отнимать бухвремя и дополнительно засорять ЕРНН.
* Действующий на сегодня перечень обязательных реквизитов НН перечислен в п. 201.1 НКУ.
Если бухгалтер-перестраховщик вашего контрагента настоятельно этого от вас требует, вы, конечно, можете его уважить и выписать РК. Но лучше попытайтесь его просветить, чтобы он больше не морочил никому голову.
Тем более не стоит корректировать ошибки в любых реквизитах (если только они не касаются самой суммы налога) в уже зарегистрированных в ЕРНН налоговых накладных, выписанных на неплательщиков или «на себя».
Будьте взаимно вежливы:
если вы обнаружили (не повлиявшую на сумму НДС!) ошибку в обязательных реквизитах НН, то выписывайте РК к такой НН задним числом, датируя его тем же месяцем, что и НН
Или же — той датой, которую попросит контрагент — чтобы ему было легче оправдать законность своего НК (сквозная нумерация НН/РК, после того, как не заполняется реестр НН, уже фискалам не интересна). Ведь штрафа вам все равно не будет, так как РК нулевой.
В то же время помните, что несвоевременно зарегистрированный РК становится «полноценным» только в периоде его регистрации в ЕРНН. Если же РК зарегистрирован своевременно, но в следующем месяце, то безопаснее учесть увеличение налогового кредита или уменьшение налогового обязательства в периоде, на который приходится дата регистрации. Впрочем, в письмах от 27.10.2015 г. № 22541/6/99-99-19-03-02-15 и от 16.11.2015 г. № 24343/6/99-99-19-03-02-15 ГФСУ разрешала провести соответствующие корректировки по результатам периода, в котором составлен РК. Конечно, имеет смысл дождаться закрепления такого либерализма в консультации «для всех», тем более что фискалы до этого неоднократно давали и противоположные разъяснения (подробнее читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 97, с. 22).
Не хватает реглимита на регистрацию НН по отгрузке
Казусы с отсутствием необходимой суммы реглимита регулярно возникают при отгрузке товаров (подписании актов выполненных услуг), что, напомним, является одним из видов первого события, по которому возникают НО по НДС. Как в этой ситуации избежать упомянутых штрафов и/или начисления НО?
Здесь на практике «ходят» разные варианты. Причем подчеркнем, что многие из этих вариантов требуют на то согласия (а возможно, и участия) второй стороны — покупателя.
Ожидание «у моря погоды». Поскольку при отгрузке нужная сумма реглимита отсутствует, то плательщик пребывает в надежде/ожидании — авось в течение 15 дней с даты отгрузки каким-то образом реглимит дорастет до нужной суммы (ожиданно/неожиданно на плательщика свалятся денежки, и он успеет пополнить спецсчет либо кто-то зарегистрирует на него на нужную сумму НН). Вдруг этого не произойдет — штрафы замаячат на горизонте, если не предпринять действий по «ликвидации» факта возникновения НО (о чем ниже).
Дробление поставки. Искусственно дробится одна поставка на две (или более). Это потребует соответствующего переоформления отгрузочных документов. Делается это с той целью, чтобы выписать отдельную («правильную») НН на ту сумму налога, которую позволит имеющийся реглимит. НН на вторую часть отгрузки соответственно будет зарегистрирована позже. Однако такой «ход» позволяет продавцу лишь уменьшить сумму штрафа по ст. 1201 НКУ, но зато дает покупателю возможность хоть часть суммы НДС с поставки сразу включить себе в НК (и повысить свой реглимит).
«Вот она была и нету» (или «Операция возврат»). Из-за отсутствия реглимита отгруженные товары (предоставленные услуги) в том же периоде «возвращают» продавцу (отгрузочная накладная/акт на услуги «отменяется»). Наилучший вариант, когда отгрузочные документы (акты) просто «растворяются». А позднее, в нужном периоде появляются новые, «настоящие», отгрузочные документы — тогда НН и составляется и вовремя регистрируется в ЕРНН. Недостаток — у покупателя отсрочивается дата НК и появление в балансе активов/расходов.
Говорим «хранение», подразумеваем — «продажа». Из-за отсутствия реглимита договор поставки заменяют на договор хранения товаров (со скромной платой за эту услугу). И товары могут «храниться» у покупателя до тех пор, пока у продавца не появится реглимит, чтобы оформить и зарегистрировать НН. Как только появляется возможность это сделать, оформляется договор купли-продажи, выписывается нужной датой акт приемки-передачи товаров (подтверждающий переход права собственности). А также встречный акт на услуги по хранению, которые продавец «перекрывает» увеличившейся торговой надбавкой.
Кстати, подобным образом, то есть
с помощью «встречных» услуг, на практике борются с лишним НДС в случаях применения минбазы при продажах ниже цены приобретения/себестоимости*
* Продажная стоимость товаров в договоре увеличивается до цены приобретения, а на сумму этого увеличения по «встречному» договору от покупателя продавец «получает» услуги по хранению (маркетингу, продвижению на рынке и т. п.).
«Клок — с поганой овцы». К этому варианту прибегают, только когда реглимита для регистрации конкретной НН не хватает, но (в «нулевой» строке Витяга) имеется хоть какая-то его сумма. В таком случае оформляется и регистрируется заведомо ошибочная НН — на ту сумму, которую может позволить имеющийся реглимит. Впоследствии, когда появляется новый реглимит — регистрируется РК к этой НН, исправляющий допущенные «ошибки». Очень хорошо, когда РК «успеет» и будет датирован тем же самым налоговым периодом, что и НН.
Но при этом в любом случае НО в декларации должно отразиться в полной (!) сумме — со всей произведенной отгрузки. То есть НО необходимо показать в декларации независимо от того, успеете ли вы оформить РК прошлым периодом — с учетом 15 дней следующего месяца, в которые еще возможна бесштрафная его регистрация (например, 15 числа еще можно и выписать РК последним днем прошлого месяца, и зарегистрировать его в ЕРНН).
Этот вариант, безусловно, имеет ряд недостатков. НК у покупателя будет сначала не в полной сумме и «на птичьих правах». А если продавец не сумеет выписать (а еще лучше и зарегистрировать) РК тем же месяцем, у покупателя в дальнейшем не исключаются проблемы с НК из-за «ошибки» в НН, не исправленной своевременно.
Но, на наш взгляд, такой вариант все равно спасает продавца от штрафов по ст. 1201 НКУ. Ведь в этой норме речь идет о нарушении сроков регистрации НН и РК, а в такой ситуации срок соблюден. А за регистрацию НН с ошибками (в том числе за регистрацию на неполную сумму) этот штраф неприменим. Главное, чтобы налоговики иное понимание по этому поводу не протолкнули через порядок применения санкций (о важности этого документа мы говорили в начале статьи).
Не хватает реглимита на регистрацию НН по предоплате**
** Когда полученную предоплату растратили на иные нужды…
«Режим ожидания» реглимита. Подобнее см. выше этот же вариант при отгрузке.
Замена «ежиков на слоников». Здесь бывает масса вариаций. Вот вам на выбор три похожих.
1. «Не туда» (или «Возврат монет»). Зашла предоплата — а реглимита нет и в ближайшие полмесяца не предвидится. Чтобы не вляпаться в НО с предоплаты и в штраф за нерегистрацию НН, получатель делает вид, что это не его денежки, т. е. уплативший просто «промазал». Договор/счет, указанный в платежке, — это какая-то ошибка и к получателю никакого отношения не имеет…
При этом очень желательно вернуть денежку хотя бы в том же периоде, а то конфликтов с фискалами не миновать
Кстати, они требуют возврата ошибочно поступивших сумм вообще в течение трех дней (см. консультацию в категории 101.02 БЗ), а иначе могут с «ошибочной» суммы попытаться доначислить получателю НО. Что, кстати, совершенно незаконно. Ведь объектом обложения НДС являются операции поставки товаров/услуг, на что ну никак нельзя «натянуть» любые ошибочные поступления.
2. «Размножение делением». Поступила предоплата, а реглимита для НО со всей ее суммы не хватает и увеличения не ожидается. Часть средств, НДС с которой превышает у продавца сумму реглимита, превращается либо в «ошибочно/излишне» перечисленные, либо в оплату по иному договору (счету)*. Второй случай (по другому договору/счету) — только когда в течение 15 дней есть возможность «обустроить» необходимую сумму реглимита, чтобы успеть выписать НН на остальную часть предоплаты (уже по иному счету/договору). При первом случае (часть суммы лишняя) желательно вернуть эту сумму покупателю в том же месяце (а еще лучше — в течение трех дней, тогда уж точно не будет никаких проблем с НДС — см. выше). Впоследствии эту часть денег покупатель обычно перечисляет «по-новой» (или в составе иной оплатной «порции») — когда у продавца уже появится нужная сумма реглимита.
* Это соответствующим образом документально оформляется с покупателем.
3. «Не верь глазам своим!» Зашла предоплата — те же проблемы (нет реглимита). Плательщик письменно извещает получателя о том, что в платежном поручении перепутано «назначение платежа». Вместо: «по договору купли-продажи от___ № ___» должно быть «по договору займа** от___ № ___» (лучше — беспроцентного).
** Или «о предоставлении возвратной финансовой помощи» и т. п.
Причем договор займа, надлежаще сторонами оформленный, имеется в оригинале и в любой момент может быть предъявлен проверяющим. Чтобы не звучало даже и намеков на какой-то «подлог». А что там в платежке не то указано — так это случайность ☺. Ошибки ведь со всеми случаются…
Естественно, в срок, оговоренный в договоре займа, деньги возвращаются. Ну или, на худой конец, засчитываются с уже возникшей к тому времени дебиторской задолженностью за поставленные (по иному договору***) в адрес «заимодавца» товары/услуги. Естественно, по этой поставке уже была при отгрузке (оформлении акта) выписана и своевременно зарегистрирована в ЕРНН налоговая накладная. Хотя надо отдавать себе отчет, что такой зачет может породить некие смятения в фискальных умах, потому все-таки лучше отдать-взять деньги.
*** Причем его номер, дата и сумма не совпадают с теми, которые «неправильно» указывались в платежке!
«Клок — с поганой овцы». Так же (см. выше). То есть выписывается и регистрируется в ЕРНН «ошибочная» НН на ту сумму, на которую позволяет реглимит, а затем позднее выписывается РК, чтобы «оздоровить» эту НН.
А что насчет «Д8»?
Поскольку подача заявления-приложения Д8 к декларации по НДС уже не позволяет отражать НК по незарегистрированным или «дефектным» НН, то этот способ значительно утратил популярность. Доносы на контрагентов «через Д8» часто не приносят результатов. Хотя иногда результат есть, даже если просто пригрозить продавцу (покупателю) этой страшилкой.
В то же время представление «Д8» на практике нередко ускоряет процесс регистрации продавцом НН (покупателем РК) на ябеду. Ибо даже звонок продавцу (покупателю) из его местной налоговой может в общей очереди незарегистрированных им НН (РК) значительно продвинуть вперед ту (те), что выписана(ы) именно на жалобщика.
В общем, «стучать»/не «стучать» — решайте сами.
Торопитесь медленно
Как показывает практика,
плательщикам нет особого резона спешить с представлением декларации по НДС задолго до наступления предельного срока
Во-первых, если у вас по декларации есть суммы, пополняющие строку 6 Витяга, то лучше оттянуть ее подачу и такое уменьшение реглимита.
Во-вторых, если слишком рано подать НДС-декларацию, то программа приема отчетности, обработав ее, выдаст фискалам кучу нестыковок по «Д5» (так как ваши конрагенты, возможно, еще свою отчетность не представили). А это чревато незаслуженным попаданием под «отработку»*.
* Подробнее о разных вариантах «отработки» фискалами плательщиков НДС читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 98, с. 18.
В-третьих, а вдруг всплывут еще какие-то факты и придется срочно сочинять и отсылать «Звітну нову».
А также — в-четвертых… в-пятых… В общем, спешка здесь ни к чему. Да, может, и деньги со спецсчета попозже спишут**. Мелочь, а приятно.
** Хотя все равно не раньше предельного срока подачи декларации и не позже предельного срока уплаты НДС.
И напоследок — пожелание, точнее, призыв.
Плательщики НДС! Помните, что не зарегистрированная своевременно НН порождает цепную реакцию, которая вернется к вам сторицей. Поэтому не допускайте несвоевременной регистрации не по объективным причинам (отсутствие средств и т. п.). Ведь СЭА — это типа «матрицы», сосущей/питающей сразу всех плательщиков.
Хотя в сложившейся в стране экономической ситуации это исполнить могут далеко не все плательщики НДС. ☹
А потому очень хотелось бы, чтоб СЭА в нынешнем виде долго не прожила…
выводы
- Нерегистрация не выдаваемых плательщикам НН/РК позволит до даты представления декларации придержать некоторую сумму реглимита, которую лучше пустить на «полезные» НН/РК, т. е. выписываемые на плательщиков НДС.
- Не имеет смысла корректировать в НН ошибки, допущенные в необязательных реквизитах (№ договора, адрес и др.). Тем более не стоит корректировать ошибки (если только они не касаются самой суммы НДС) вообще в любых реквизитах НН, выписанных на неплательщиков или «на себя».
- Когда не хватает реглимита и в течение 15 дней его увеличения не предвидится, на практике пытаются по-разному выпутываться из таких ситуаций, например: дробить поставку (или предоплату) на несколько частей, «аннулировать» операцию поставки, превращать поставку в хранение, изменять назначение платежа (предоплаты) и т. д.
- Представление «Д8» отразить НК сейчас не позволяет, но на практике нередко ускоряет процесс регистрации продавцом НН (покупателем РК) на жалобщика. В то же время эффективность такого способа воздействия на вашего конкретного контрагента оценивайте сами.
- Представление декларации по НДС задолго до предельного срока может повлечь за собой некоторые негативы. Такие как уменьшение реглимита (через строку 6 Витяга), увеличение нестыковок (что чревато излишними проверками) и др.
