Подарок не в конверте, а в коробке: тонкости налогообложения

Пока все радуются подаркам, бухгалтеру важно правильно классифицировать доход. Ведь от этого зависит порядок его обложения НДФЛ и ВС, а также необходимость взимания ЕСВ. Какой доход вместе с подарком получил работник?

Здесь все будет зависеть от документального оформления бесплатной передачи и вида подарка. Есть два варианта.

1. Подарок — это зарплата. По нашему мнению, подарок — это зарплата, если дарителем выступает работодатель, а одариваемым — работник предприятия. Подтверждение этому находим в п.п. 2.3.2 Инструкции № 5. Он относит к зарплате единоразовые поощрения, не связанные с конкретными результатами труда (например, к юбилейным и праздничным датам как в денежной, так и в натуральной форме). А бесплатно полученное «что-нибудь такое-эдакое на память» (подарок) от работодателя и является единоразовым поощрением.

2. Подарок — это не зарплата. Бесплатно полученное работником от работодателя не попадет в фонд оплаты труда (далее — ФОТ), если оно…

— жилье;

— подарок к празднику и/или билеты на зрелищные мероприятия для детей работника.

Почему? — спросите вы. Ответ находим все в той же Инструкции № 5. В ней эти выплаты отнесены к другим выплатам, которые не относятся к ФОТ (см. пп. 3.23 и 3.29 Инструкции № 5).

Во всех остальных случаях «вывести» подарочный доход из зарплаты, на наш взгляд, возможно исключительно в случаях, когда дарение происходит по договору дарения (т. е. в рамках гражданско-правовых отношений), сторонами которого выступают юридическое лицо (даритель) и физическое лицо (одариваемый), а не работник и работодатель.

Как облагать подарочное «счастье»? Сейчас расскажем.

Подарок — зарплата

НДФЛ. Важно!

Не облагают НДФЛ стоимость неденежного подарка (его часть), которая не превышает в 2015 году в расчете на месяц 609 грн.

Основание — п.п. 165.1.39 НКУ.

Стоимость неденежного подарка определяйте по обычным ценам. Это следует из положений п. 164.5 НКУ. Правила определения обычных цен ищите в п.п. 14.1.71 НКУ.

А если стоимость неденежного подарка превысит необлагаемую сумму? В этом случае разница между этими двумя суммами, увеличенная на «натуральный» коэффициент*, будет для работника налого­облагаемым доходом в виде зарплаты.

Обратите внимание: для целей налогообложения важно подтвердить, что выданный работнику подарок действительно является частью его зарплаты. Как это сделать? Предусмотреть возможность проведения такой выплаты в коллективном (трудовом) договоре в разделе «Оплата труда». Если этого не сделать, у налоговиков возникнет соблазн считать подарок доходом в виде дополнительного блага на основании п.п. «б» п.п. 164.2.17 НКУ. Чем это плохо для предприятия? Тем, что в базу налогообложения зарплата попадает уменьшенной на ЕСВ и НСЛ (при наличии), а допблаго — в начисленной сумме (без уменьшения). То есть суммы удержанного НДФЛ будут разные в зависимости от того, к какому виду доход отнесен (НДФЛ с подарка-зарплаты будет меньше суммы НДФЛ с подарка-допблаго).

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ:

— необлагаемый на основании п.п. 165.1.39 НКУ неденежный подарок (его часть) отражайте с признаком дохода «160»;

— облагаемую часть стоимости подарка — в составе заработной платы с признаком дохода «101».

ЕСВ. Если подарок работнику — это единоразовое поощрение, то　

стоимость подарка попадет в ФОТ в составе прочих поощрительных и компенсационных выплат на основании п.п. 2.3.2 Инструкции № 5, а следовательно, и в базу взимания ЕСВ

Важно! В базу взимания ЕСВ войдет как не облагаемая, так и облагаемая НДФЛ часть подарка. Причем, на наш взгляд**, облагаемая НДФЛ часть подарка должна попасть туда увеличенной на «натуральный» коэффициент. Ведь именно в такой сумме она будет начислена в бухучете.

Взимая ЕСВ, помните о максимальной величине базы начисления ЕСВ. В январе — ноябре 2015 года она равна 20706 грн., а в декабре 2015 года — 23426 грн. И если начисленная работнику зарплата за февраль 2015 года (с учетом подарка) превысит максимальную величину, действующую в этом месяце (20706 грн.), ЕСВ взимайте только с части начисленной зарплаты, равной 20706 грн.

Подарок как единоразовое поощрение отражайте в ЕСВ-отчете по форме № Д4 в составе заработной платы.

ВС. Со стоимости не облагаемого НДФЛ подарка (его части) ВС взимать не нужно. Сбор удерживайте только с облагаемой НДФЛ стоимости подарка (его части), увеличенной на «натуральный» коэффициент для НДФЛ. Ведь с 1 января 2015 года объекты обложения ВС и НДФЛ совпадают (см. п.п. 1.2 п. 16¹ подразд. 10 разд. XX НКУ).Ставка взноса — 1,5 %.

Налог на прибыль до 01.01.2015 г. Здесь во главу угла поставлен тот факт, что передача подарка от работодателя к работнику является не чем иным, как реализацией товаров (п.п. 14.1.202 НКУ). Поэтому после вручения подарка следовало:

1) признать доход от реализации (п.п. 135.4.1 НКУ). Ну а поскольку такая операция считается еще и бартерной, то доход нужно было отражать на уровне обычных цен (п. 153.10 НКУ);

2) в периоде признания дохода отнести себестоимость реализованных товаров в состав налоговых расходов (п.п. 138.1.1 и п. 138.4 НКУ).

И еще один момент. Доход работника в виде стоимости подарка входит в фонд оплаты труда. Поэтому такую стоимость можно было отнести на расходы предприятия (п. 142.1 НКУ). Правда, для того, чтобы контролеры признали подарок частью зарплаты, необходимо　

возможность такой выплаты предусмотреть в трудовом или коллективном договоре в разделе «Оплата труда»

В противном случае фискалы приравняют подарок к дополнительному благу от работодателя и откажут в налоговых расходах на его приобретение.

Налог на прибыль после 01.01.2015 г. Со вступлением в силу Закона № 71 подход к определению обязательства по налогу на прибыль поменялся кардинальным образом. Теперь в НКУ нет перечней налоговых доходов и налоговых расходов. А сам объект налогообложения зависит от финансового результата до налогообложения, определенного в финансовой отчетности согласно П(C)БУ или МСФО. В связи с этим напомним правила отражения «зарплатного» подарка в бухгалтерском учете. Именно они окажут прямое влияние на налоговый учет.

Так, на момент передачи рисков и выгод (чаще всего в момент передачи самого товара и перехода права собственности) бухгалтеру придется:

— признать доход от продажи подарка в размере его стоимости (Кт 712);

— списать на расходы его стоимость (Дт 943, 949).

Кроме этого, доход работника в виде стоимости подарка входит в фонд оплаты труда. Именно поэтому его сумму можно отнести на расходы предприятия (Дт 91, 92, 93 — Кт 661).

Учтите! Корректировать финансовый результат (далее — ФР) на разницы по «зарплатному» подарку в натуральной форме не нужно даже двадцатимиллионщикам.

НДС. Выплата заработной платы в натуральной форме подпадает под определение поставки товаров (п.п. 14.1.191 НКУ) и является объектом обложения НДС (п.п. «а» п. 185.1 НКУ). Поэтому при вручении «зарплатных» подарков работодатель обязан начислить налоговые обязательства по НДС (далее — НО) и оформить налоговую накладную (далее — НН). Базой налогообложения будет договорная стоимость товаров (п. 188.1 НКУ).

Правда, для операций, первое событие по которым наступило после 01.01.2015 г. (ср. ), НО будут начислять исходя из договорной стоимости, но не ниже цены приобретения подарка (п. 188.1 НКУ). Это означает, что минимальной планкой для начисления НО по «зарплатному» подарку будет цена его приобретения. Так что теперь действует прямая зависимость: чем дороже подарок, тем на большую сумму НО «попадет» работодатель. Кроме того, начиная с указанной даты все НН оформляют в электронном виде и, понятно, в 1 экземпляре.

Что касается суммы «входного» НДС, включенной в цену товаров, которые реализуются работнику в счет задолженности по заработной плате, то тут все по-старому: предприятие имеет право включить ее в состав налогового кредита на основании п. 198.3 НКУ (при наличии налоговой накладной, так как переданный товар все-таки используется в хоздеятельности).

Подарок — не зарплата

НДФЛ. Здесь также на первое место выходит «подарочный» п.п. 165.1.39 НКУ (см. выше). Но! Часть стоимости подарка, которая превысит необлагаемую сумму (в 2015 году — 609 грн. в расчете на месяц), будет для получателя налогооблагаемым доходом в виде допблага (см. п.п. «б» п.п. 164.2.17 НКУ для жилья и п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ для детских подарков).

В базу налогообложения такой доход должен попасть увеличенным на «натуральный» коэффициент. Облагаете его налогом по ставкам 15 % и 20 %.　

Ставки применяете к общей базе налогообложения работника за месяц (зарплата + допблаго)

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ налого­облагаемую стоимость подарка — допблага (его часть) отражайте с признаком дохода «126».

ЕСВ. Не нужно взимать ЕСВ со стоимости подарка, который вынесен Инструкцией № 5 за ФОТ и/или вошел в Перечень № 1170 (например, со стоимости бесплатно переданного в собственность работнику жилья, подарков к праздникам и билетов на зрелищные мероприятия для детей работников).В отчете по ЕСВ такой подарок не отражайте.

ВС. Налоговому агенту необходимо удержать ВС только с облагаемой НДФЛ стоимости подарка (его части), увеличенной на «натуральный» коэффициент для НДФЛ. Аргументы те же, что и в случае с зарплатными подарками (см. выше).

Налог на прибыль до 01.01.2015 г. При передаче в собственность работника жилья речь идет о непроизводственных основных средствах (далее — ОС). Бесплатную передачу объекта непроизводственных ОС на тот момент регулировали правила абз. второго п. 146.13 НКУ, согласно которым в налоговом учете отражали разницу между доходами от продажи/иного отчуждения и первоначальной стоимостью непроизводственных ОС, с учетом расходов на их ремонты. То есть при бесплатной передаче непроизводственных ОС в «налоговых» доходах или «налоговых» расходах отражали налоговый результат операции.

Важно! По мнению фискалов, для расчета налогового результата доход от бесплатной передачи следовало брать на уровне обычной цены передаваемого объекта. То есть　

на такие операции они распространяли «обычноценовые» ограничения при продаже ОС из п. 146.14 НКУ (подкатегория 502.09.02 БЗ)

Если обычная цена бесплатно передаваемого объекта ОС оказывалась больше его балансовой стоимости, то полученную разницу учитывали в составе прочих доходов (строка 03.17 приложения ІД декларации по налогу на прибыль). В противном случае налоговую разницу относили к составу прочих расходов (строка 06.4.18 приложения ІВ).

Налоговые последствия от бесплатной передачи объекта ОС признавали в общем порядке, т. е. по дате перехода к покупателю права собственности на объект (п. 137.1 НКУ).

Налог на прибыль после 01.01.2015 г. Начиная с указанной даты учет налога на прибыль перешел на «бухгалтерские рельсы». Напомним, что в бухгалтерском учете бесплатная передача ОС не влияет на величину доходов, поскольку в результате такой операции не происходит ни увеличения активов, ни уменьшения обязательств (п. 5 П(С)БУ 15). Бесплатно переданный объект ОС исключают из активов (п. 33 П(С)БУ 7, п. 40 Методрекомендаций № 561), а его остаточную стоимость списывают на расходы (Дт 977 — Кт 10). Для малодоходных субъектов на этом учет передачи подарка работнику заканчивается. А вот высокодоходные субъекты в добавление к этому корректируют бухгалтерский показатель. Для этого они:

— увеличивают ФР на бухгалтерскую амортизацию, а затем уменьшают ее на налоговую амортизацию (в нашем случае она равна 0 грн., п.п. 138.3.2 НКУ);

— а вот уменьшить ФР на остаточную стоимость объекта ОС (которая фактически совпадает с его первоначальной стоимостью) (п. 138.2 НКУ) скорее всего не получится. Налоговики могут сказать, что по НКУ у непроизводственных ОС нет остаточной стоимости, да и вообще они не подпадают под определение ОС, и запретить уменьшать ФР.

НДС. Бесплатная передача жилья работнику в виде подарка считается операцией по поставке товаров и требует начисления НО (п.п. 14.1.191 НКУ). Если до 01.01.2015 г. база налогообложения таких операций определялась только лишь на основании договорной стоимости, то начиная с указанной даты установлена минимальная планка. Теперь база налогообложения для операций с непроизводственными ОС не может быть ниже остаточной стоимости объекта ОС по бух­учету (п. 188.1 НКУ). Для месячных плательщиков эта стоимость берется на начало месяца поставки, а для квартальных — на начало квартала поставки.

В подтверждение возникновения НО работодателю придется составить сразу две НН: первую — рассчитанную из фактической цены поставки (т. е. 0 грн.), а вторую — на сумму превышения остаточной стоимости НО над фактической ценой их поставки. В последней НН указывают код типа причины «16» (п. 20 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина от 22.09.2014 г. № 957).

В заключение добавим: приобретая жилье (непроизводственный объект ОС), предприятие не отражало налоговый кредит по НДС, поэтому и начислять НО для его компенсации оно не должно.

Пример. В связи с 20-летием со дня создания предприятия и согласно приказу работодателя работнику отдела сбыта (налоговый номер — 2555555555) был вручен подарок — ранее приобретенный для этой цели фитнес-браслет. Стоимость подарка — 1200 грн., в том числе НДС — 200 грн. Обычная цена фитнес-браслета соответствует цене приобретения. Возможность предоставления работникам подарков к юбилейным и памятным датам за счет средств предприятия предусмотрена в коллективном договоре в разделе «Оплата труда». Ставка ЕСВ в части начислений, установленная предприятию согласно классу профриска, — 37,26 %.

Начнем с того, что стоимость подарка превышает необлагаемые на основании п.п. 165.1.39 НКУ 609,00 грн. Следовательно, сумма превышения над этой величиной будет начислена в бухучете увеличенной на «натуральный» коэффициент и составит 695,29 грн. ((1200,00 грн. - 609,00 грн.) х 1,176471).

Общая сумма зарплаты, начисленная работнику за февраль 2015 года:

3000,00 + 609,00 + 695,29 = 4304,29 (грн.).

ЕСВ. В базу взимания ЕСВ войдет вознаграждение за выполненную работу (3000,00 грн.) и единоразовое вознаграждение (подарок) в сумме, начисленной в бух­учете (1304,29 грн. (609,00 грн. + 695,29 грн.)).

Сумма ЕСВ в части начислений равна:

4304,29 х 37,26 : 100 = 1603,78 (грн.).

С дохода работника за февраль 2015 года будет удержан ЕСВ в сумме:

4304,29 х 3,6 : 100 = 154,95 (грн.).

НДФЛ. Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет с налогооблагаемого дохода за февраль, составит:

((3000 + 695,29) - 154,95) х 15 : 100 = 531,05 (грн.).

С части стоимости подарка в размере 609 грн. НДФЛ не удерживаем.

ВС. В базу удержания ВС войдет вознаграждение за выполненную работу (3000,00 грн.) и часть стоимости подарка, облагаемая НДФЛ (695,29 грн.). Сумма удержанного ВС:

(3000 + 695,29) х 1,5 : 100 = 55,43 (грн.).

Согласитесь, покупка подарка за счет средств предприятия с последующей его бесплатной передачей работнику не очень привлекательна с позиции налогообложения как для работника, так и для работодателя. Какой выход? Налоговую нагрузку можно уменьшить, если предоставить работнику нецелевую благотворительную помощь. Но этот вариант хорош только для случая, когда хотят поощрить одного — двух работников. Подробнее см. на с. 27.

выводы

• Если в 2015 году стоимость подарка не превышает 609 грн. в расчете на месяц, то не облагайте его ни НДФЛ, ни ВС. В ситуации, когда стоимость подарка «перешагнула» заветные 609 грн., с суммы превышения, увеличенной на «натуральный» коэффициент, необходимо удержать НДФЛ и ВС.

• Если подарок — единоразовая выплата, которая входит в ФОТ согласно Инструкции № 5, то с его стоимости, начисленной в бухучете предприятия, необходимо удержать и на нее начислить ЕСВ по ставкам, установленным для зарплаты.

• Передача «зарплатного» подарка от работодателя  работнику считается реализацией товара в целях взимания как налога на прибыль, так и НДС. С 01.01.2015 г. минимальной планкой для начисления обязательств по НДС является цена приобретения подарка.

• Бесплатная передача жилья работнику в виде подарка является операцией по поставке товара и требует начисления НО. Теперь базой налогообложения для такой операции будет остаточная стоимость объекта ОС по бухучету.