Предметом разговора являются нормы п. 1 подразд. 2 разд. XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ). Им, как известно, до 1 января 2015 года был установлен спецрежим обложения НДС перерабатывающих предприятий (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 46, с. 27).
Финальное «прощай» спецрежимным правилам прозвучит позже — в конце января 2015 года, т. е. после подачи отчетности и проведения расчетов за декабрь 2014 года. Но не будет лишним до подведения итогов конспективно отметить основные вехи «вчерашнего» спецрежима.
Что было, то прошло
Кратко напомним основные требования прошлого спецрежима, которые переработчикам-2015 уже не нужно выполнять.
1. Разграничивать сырье по источникам и характеру приобретения. Теперь не имеет значения, это молоко или мясо в живом весе собственного производства сельхозпредприятий, других юридических и физических лиц, в том числе физических лиц — предпринимателей, или нет. Не важно и то, что поставленное сырье является импортированным, а мясо не в живом весе.
2. Вести отдельный учет операций по поставке переработчиками собственно произведенной продукции (молока, молочного сырья, молочных продуктов, мяса, мясопродуктов, иной продукции переработки животных (шкур, субпродуктов, мясокостной муки), в зависимости от характера использованного сырья.
3. Составлять отдельную налоговую накладную с указанием в ее второй части порядкового номера кода деятельности «4». Кстати, обновленные форма налоговой накладной и Порядок ее заполнения, утвержденные приказом МФУ от 22.09.2014 г. № 957 (в редакции приказа МФУ от 14.11.2014 г. № 1129), вступившие в силу с 1 января 2015 года, такого кода деятельности уже и не предусматривают. Если плательщик налога находится на общем режиме налогообложения, во второй части порядкового номера налоговой накладной (между знаками дроби) код деятельности он не заполняет.
4. Вести отдельный реестр выданных и полученных налоговых накладных (далее — Реестр) с отметкой «024». При общем порядке налогообложения должен был бы применяться Реестр с отметкой «021». В то же время обращаем внимание, что с января 2015 года не будет привычного Реестра НН. Согласно п. 201.111 НКУ плательщик налога должен вести реестр документов — заменителей НН. Среди них транспортные билеты, гостиничные счета или счета, выставляемые плательщику налога за услуги связи, другие услуги, кассовые чеки, бухгалтерские справки.
5. Подавать две налоговые декларации по НДС (общую — с отметкой «0110» и специальную — с отметкой «0140»).
В последний раз такие две декларации должны быть поданы за декабрь 2014 года не позднее 20.01.2015 г.
Не забываем! Вместе со спецдекларацией необходимо подать подтверждающие документы по аккумулированию средств на спецсчете (реестр платежных поручений и банковскую выписку).
За январь 2015 года и в дальнейшем переработчики должны отчитываться только одной декларацией с отметкой «0110».
6. Аккумулировать средства НДС-происхождения на спецсчете. В последний раз это придется сделать не позднее 14.01.2015 г. за последний «спецрежимный» налоговый отчетный период (декабрь 2014 года) с выплатой (не позднее 19.01.2015 г.) их сельхозтоваропроизводителям за поставленные в этом же периоде молоко и мясо в живом весе.
Помните! Суммы НДС, не перечисленные на спецсчет или перечисленные с нарушением срока, считаются использованными не по назначению и подлежат взысканию в госбюджет. Аналогичны последствия по не выплаченной сельхозтоваропроизводителям сумме компенсации или выплаченной с нарушением срока (п.п. 13 п. 1 подразд. 2 разд. XX «Переходные положения» НКУ).
7. Перечислять суммы НДС в специальный фонд госбюджета. В последний раз средства в спецфонд должны быть направлены по показателям положительного значения декларации 0140 за декабрь 2014 года в срок до 30.01.2015 г. включительно.
Начиная с итогов деятельности за январь 2015 года налоговые обязательства по НДС переработчики должны уплачивать в общий (а не специальный) фонд госбюджета.
Отрицательное значение
Отдельного внимания заслуживает ситуация, когда у переработчиков по спецдекларации за декабрь 2014 года возникает отрицательное значение. Обычно оно связано с остатками неиспользованных в производстве товаров, приобретенных для спецдеятельности.
Ранее автоматически перерабатывающее предприятие отрицательную разницу между суммой налоговых обязательств (далее — НО) и суммой налогового кредита (далее — НК) отчетного (налогового) периода, определенную в спецдекларации, зачисляло в уменьшение налоговых обязательств следующих отчетных (налоговых) периодов. Этого требовал п.п. 7 п. 1 подразд. 2 разд. XX «Переходные положения» НКУ (ср. ).
В приведенной норме обращаем внимание на два момента. Первый — из буквального прочтения этой нормы следует, что она действует в пределах спецрежима. Второй — сумма отрицательного значения должна быть зачисленной в уменьшение НО, а следовательно, этот НК не может просто бесследно исчезнуть.
В то же время понятно, что
следующей (т. е. за январь 2015 года) спецрежимной декларации не будет, а следовательно, перенести в нее отрицательное значение за декабрь 2014 года невозможно
Перенос его в общую декларацию тоже под большим вопросом. Ввиду сугубо «спецрежимного» назначения вышеприведенной нормы налоговики, скорее всего, будут против. Ведь НКУ не содержит нормы о переносе спецрежимного отрицательного значения в общую декларацию. В то же время не содержит он и нормы о том, что такая сумма НК вообще теряется. Вероятно, свое право на сохранение налогового кредита переработчикам придется отстаивать в суде.
Корректировка и распределение НК
При этих обстоятельствах рекомендуем переработчикам не создавать самим себе проблему «спецрежимного минуса». Если заранее известно будущее, необходимо просто сработать на опережение и совершить соответствующие действия заранее. Таким образом, отпадет «героическая» борьба, причем — с сомнительными шансами на успех.
Как вы уже поняли, со звоном новогодних бокалов все, что было спецрежимным, становится общим: деятельность, порядок определения и уплаты НДС и т. п. В том числе и остатки «спецрежимных» запасов.
А далее все просто. Корректировка НК, связанная с использованием ранее приобретенных товаров/услуг, необоротных активов частично для изготовления перерабатывающими предприятиями готовой продукции, а частично для изготовления других товаров/услуг, отражается в строке 16.2 декларации по НДС (см. п.п. 4 п. 4 разд. V Порядка заполнения и подачи налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом МФУ от 23.09.2014 г. № 966).
Такая корректировка проводится исходя из балансовой (остаточной) стоимости необоротных активов и стоимости остатков товаров, которые используются или подлежат использованию в перерабатывающем производстве. Это балансовая стоимость, сложившаяся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в соответствии с долей использования их в операциях перерабатывающего производства и в прочих операциях.
Внедрение с 2015 года общего порядка обложения НДС переработчиков полностью вписывается в вышеприведенные нормы. Ведь остатки «спецрежимных» товаров, необоротных активов теперь будут использоваться в «общей» деятельности. Отсюда вывод: НК, связанный с такими «переходными» (по состоянию на 01.01.2015 г.) остатками, следует откорректировать соответствующими записями по строкам 16.2 двух «декабрьских» деклараций. В общей (с отметкой «0110») — со знаком «+», в специальной (с отметкой «0140») — со знаком «-».
Поскольку идет речь о корректировке ранее приобретенных товаров/услуг, необоротных активов, то, конечно, их стоимость зафиксирована по состоянию на начало отчетного (налогового) месяца — декабря 2014 года.
Что же касается приобретения товаров в декабре, то связанный с ними НК в этом же месяце должен быть распределен исходя из доли использования (целей использования) таких товаров/услуг, необоротных активов в операциях по изготовлению готовой продукции и соответственно в прочих операциях (п.п. 4 п. 1 подразд. 2 разд. XX «Переходные положения» НКУ).
Помните! Как корректировку, так и распределение НК по приобретению товаров соответственно в предыдущих и текущем отчетных периодах следует адекватно отразить и в двух Реестрах. В общем (с отметкой «021») — со знаком «+, в специальном (с отметкой «024») — со знаком «-». Основанием для этого должна служить подготовленная переработчиком бухгалтерская справка.
Закрепим сказанное на условном примере.
Пример. Мясоперерабатывающее предприятие по результатам спецрежимной деятельности в ноябре 2014 года получило отрицательное значение НДС в размере 4800 грн., с отражением его по строке 20.2 декларации «0140».
Возникновение «минуса» связано с приобретением и вводом в эксплуатацию в этом же месяце специального оборудования стоимостью 24000 грн. (без учета НДС) с ожидаемым сроком полезного использования 5 лет. Оборудование учитывается в составе основных средств.
Остаточная стоимость этого оборудования по состоянию на 01.01.2015 г. составляет 23600 грн.
В декабре предприятие приобрело мясо в живом весе у сельхозтоваропроизводителей на сумму 120000 грн., в том числе НДС — 20000 грн. Причем 90 % приобретенного мяса планировалось использовать в производстве в декабре 2014 года, а 10 % — в производстве в январе 2015 года.
Однако по различным причинам фактические объемы использования этого сырья в декабре были меньше запланированных, в результате чего на 01.01.2015 г. остатки мяса составляют 15000 грн.
Исходя из приведенных условий, в налоговом учете по НДС должны быть следующие записи:
1. Отрицательное значение ноября следует перенести в строку 21.1 декларации «0140» за декабрь.
2. НК, связанный с приобретением мяса в живом весе, должен быть отражен в двух декларациях за декабрь с распределением НК:
— в общей декларации «0110» — в сумме 2000 грн. по строке 10.1;
— в специальной декларации «0140» — в сумме 18000 грн. тоже по строке 10.1.
3. НК, связанный с остатками мяса и остаточной стоимостью оборудования на 01.01.2015 г., следует откорректировать с отражением по строкам 16.2 двух «декабрьских» деклараций:
— 7720 грн. (4720 (23600 х 20 %) + 3000 грн. (15000 х 20 %)) со знаком «-» в декларации «0140»;
— со знаком «+» в декларации «0110» те же 7720 грн.
Распределение и корректировку НК, конечно, нужно отразить в адекватном порядке и в «декабрьских» Реестрах «021» и «024».
На этом завершим. Еще раз с праздником вас, мира и исполнения желаний!
выводы
-
С 01.01.2015 г. переработчики облагаются НДС в общем порядке с уплатой суммы налога в общий фонд госбюджета.
-
В спецфонд НДС-средства должны быть направлены в последний раз в срок до 30.01.2015 г. включительно.
-
Декларация «0140» подается в последний раз за декабрь 2014 года не позднее 20.01.2015 г.
-
Аккумулировать компенсационные средства на спецсчете нужно не позднее 14.01.2015 г., а выплатить их сельхозтоваропроизводителям — не позднее 19.01.2015 г.
- НК следует откорректировать в соответствии с направлением последующего использования товаров, необоротных активов.
