Декларация по налогу на прибыль за 2014 год: от строки к строке (часть 2)

В данной строке отражаем все расходы, которые налогоплательщик вправе отнести в налоговом учете в состав налоговых расходов и учесть при формировании объекта налогообложения по всем видам деятельности (в том числе по патентуемой деятельности, а также деятельности, освобожденной от налогообложения). Показатель этой строки, поскольку он содержит информацию об общей сумме расходов налогоплательщика, — один из итоговых промежуточных показателей. В дальнейшем его значение участвует в расчете показателя стр. 07 декларации. Напомним: согласно предусмотренной п. 138.1 НКУ классификации налоговые расходы подразделяются на две категории:  — операционные, к которым, в свою очередь, относятся себестоимость реализованных товаров, работ, услуг (пп. 138.6 — 138.9 НКУ), административные расходы (п.п. 138.10.2 НКУ), расходы на сбыт (п.п. 138.10.3 НКУ) и прочие операционные расходы (п.п. 138.10.4 НКУ)
и

  — прочие, которые включают финансовые расходы (п.п. 138.10.5 НКУ) и прочие расходы обычной деятельности (п.п. 138.10.6 НКУ).
В связи с этим показатель стр. 04 декларации определяют расчетным путем — как сумму показателей стр. 05 «Витрати операційної діяльності» и 06 «Інші витрати». Вот как это выглядит:

Однако вы можете заметить, что в части расходов форма декларации не совсем соответствует классификации расходов, установленной п. 138.1 НКУ, — здесь обе категории расходов (операционные и прочие) смешиваются. Так:  — из операционных расходов в стр. 05.1 выделена лишь себестоимость;
 — административные расходы и расходы на сбыт, которые согласно п. 138.1 НКУ также являются операционными и которые в связи с этим по идее также должны формировать «операционную» стр. 05, попадают в число «прочих расходов» (в декларации являются составляющей «прочей» стр. 06). Да и из самих прочих расходов тоже получился микс. Смотрите: в одной стр. 06.4 объединены как прочие расходы операционной, так и прочие расходы обычной деятельности. Об этом говорит даже само название данной строки. При этом все формирующие ее суммы расходов надлежит расшифровывать в приложении ІВ к декларации. Но, с другой стороны, такой вид декларации позволяет легко разграничить расходы по моменту их признания (отражения) в налоговом учете. Ведь, как мы отметили выше, себестоимость реализованных товаров (работ, услуг) по правилам п. 138.4 НКУ отражают одновременно с признанием дохода от такой реализации, а все остальные расходы согласно п. 138.5 НКУ признают расходами в периоде их осуществления по правилам бухучета.

Формируя налоговые расходы отчетного периода, помните, что: 1) перечень расходов, которые можно отнести к налоговым, приведен в ст. 138 НКУ (c учетом положений ст. 140 НКУ о расходах двойного назначения, а также норм ст. 141 — 146, 150, 153 НКУ, касающихся налогообложения отдельных видов операций); 2) в налоговые расходы не попадают расходы, которые перечислены в п. 138.3 и в ст. 139 НКУ;
3) при осуществлении операций с «подконтрольными» лицами, а также, например, при проведении бартерных операций, операций с ОС и НМА из пп. 146.7 — 146.10 и 146.14 НКУ (в частности, при продаже) размер налоговых расходов нужно определять с учетом обычных цен по трансфертным правилам, установленным ст. 39 НКУ;
4) расходы могут быть учтены в составе налоговых расходов только при условии их документального подтверждения, а именно: на основании первичных документов, которые подтверждают осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разд. II НКУ (п. 138.2 НКУ);
5) в состав налоговых расходов текущего отчетного периода плательщик имеет право на основании п. 138.11 НКУ включить расходы, которые забыл отразить (ошибочно не показал) в декларации за какой-либо из прошлых периодов. Отнести такие не учтенные ранее расходы к налоговым можно так:  — включить в состав соответствующей группы расходов (с отражением в соответствующих строках декларации) — если выявлены ошибочно не учтенные расходы предыдущих периодов текущего года (этот способ — для «квартальщиков»);  — включить в состав прочих налоговых расходов (с отражением в стр. 06.4.43 приложения ІВ к декларации и соответственно в стр. 06.4 самой декларации) — если выявлены ошибочно не учтенные расходы прошлых лет.
Чтобы отразить расходы в декларации, ориентируйтесь прежде всего на экономическую суть и направленность затрат. Так, например, суммы оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности работникам, а также суммы ЕСВ, начисленные на всю сумму больничных, вы можете отнести:  — либо в состав себестоимости, административных расходов, расходов на сбыт или прочих расходов (соответственно стр. 05.1, 06.1, 06.2, 06.4 декларации) — в зависимости от того, в каком подразделении трудятся работники, которым причитаются суммы больничных (подробнее об учете больничных см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 73, с. 31 и 39);  — либо в состав прочих расходов, записав суммы, например, в стр. 06.4.43 или в стр. 06.4.30 (как обязательные выплаты) приложения ІВ к декларации. То есть плательщик сам принимает решение о том, в каком именно порядке заполнять строки декларации. Кстати, такой же подход (с распределением по направлениям затрат) вы можете применить и при отражении расходов на охрану труда, подписку на периодические издания, страхование имущества, аренду. Хотя если предоставление имущества в аренду является для вас основным видом деятельности, то доходы от такой операции вам стоит отражать в стр. 02, а расходы — в стр. 05.1 декларации

Эта строка раскрывает информацию о «главных» расходах налогоплательщика — от операционной деятельности, которые он определяет в соответствии с пп. 138.4, 138.6 — 138.9, 138.11 НКУ и которые формируют прежде всего себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг). В то же время для наглядного отражения себестоимости приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг) в декларации также есть «своя» отдельная (следующая) стр. 05.1. При этом, как правило, в большинстве случаев значения стр. 05 и 05.1 в декларации будут совпадать

В данной строке отражаем себестоимость приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг), которую определяем в соответствии с пп. 138.6 — 138.9 НКУ.
Так, себестоимость приобретенных и реализованных товаров включает в себя цену их приобретения, ввозную таможенную пошлину, расходы на доставку и доведение до состояния, пригодного к продаже (п. 138.6 НКУ). Также в себестоимость приобретенных товаров (с отражением в стр. 05.1 декларации) попадают:
 — расходы на уплату вознаграждения посредникам — комиссионеру, поверенному, агенту, брокеру и т. п. (см. письмо Миндоходов от 30.05.2014 г. № 10316/5/99-99-19-02-02-16 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 86, с. 5, а также действовавшую до 01.01.2015 г. консультацию налоговиков в подкатегории 502.16 БЗ);  — расходы на страхование при транспортировке — как расходы, связанные с доставкой приобретаемых товарно-материальных ценностей;  — расходы на оплату услуг таможенного брокера при импорте товаров (см. действовавшую до 01.01.2015 г. консультацию в подкатегории 502.07.03 БЗ). Себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг формируют из расходов, прямо связанных с производством таких товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, а именно (п. 138.8 НКУ):
 — прямых материальных расходов (п.п. 138.8.1 НКУ);
 — прямых расходов на оплату труда (п.п. 138.8.2 НКУ);
 — амортизации производственных основных средств и нематериальных активов, непосредственно связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (ст. 144 — 146 НКУ);
 — общепроизводственных расходов (ОПР), которые относятся на себестоимость изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг по правилам П(С)БУ 16 (п.п. 138.8.5 НКУ). Вкратце напомним, что ОПР в бухгалтерском учете бывают переменными и постоянными (подлежащими ежемесячному распределению). Переменные и постоянные распределенные ОПР включают в производственную себестоимость выпускаемой продукции, работ, услуг (п. 11 П(С)БУ 16). В связи с этим они увеличивают налоговую себестоимость только в периоде реализации соответствующей продукции (работ, услуг). Постоянные нераспределенные ОПР относят напрямую в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в периоде их возникновения (п. 16 П(С)БУ 16), а потому они увеличивают налоговую себестоимость реализации текущего отчетного периода. То есть, хотя непосредственно в себестоимость изготовления такие расходы не включаются, их также нужно (в составе себестоимости реализации)

отражать в стр. 05.1. Резюме: обе категории ОПР попадают в стр. 05.1 декларации, но в разных периодах. Подробнее об учете и распределении ОПР читайте в  «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 73, с. 20; 2014, № 63, с. 16 и в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 6;  — стоимости приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг;  — других прямых расходов, в том числе расходов на приобретение электроэнергии (включая реактивную) (п. 138.9, пп. 138.8.3 и 138.8.4 НКУ).
В стр. 05.1 попадает и себестоимость реализованных производственных запасов. Исключение — рекламные раздачи товаров. Их себестоимость в стр. 05.1 не указываем, поскольку для них есть своя специальная «рекламная» стр. 06.2 — в составе расходов на сбыт. При формировании налоговой себестоимости вы можете ориентироваться на отраслевые методрекомендации по расчету себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, строительстве, на транспорте, учету и планированию расходов в торговле и т. п.

Интересно, а в какой момент расходы, которые формируют себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, попадают в налоговые расходы? Ответ на этот вопрос нам дает п. 138.4 НКУ. Он предусматривает, что такие расходы плательщик признает расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации изготовленных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг. Значит, в налоговые расходы мы с вами включаем себестоимость именно реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг.
Другими словами, операционные расходы формируем по реализации. Соответственно в стр. 05 и 05.1 декларации налоговую себестоимость записываем только в периоде реализации товаров, работ, услуг покупателям, т. е. одновременно с отражением доходов от такой реализации по стр. 02 декларации.
Корреспонденция с бухучетом. Отследить факт реализации товаров (работ, услуг) нам помогут:  — данные стр. 2050 и 2180 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;  — обороты по счету 90 «Себестоимость реализации» и его субсчетам 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции», 902 «Себестоимость реализованных товаров», 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг»;  — обороты по субсчету 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» (при реализации производственных запасов, кроме необоротных активов и групп выбытия, которые учитывают по правилам, установленным для ОС). Впрочем, использовать данные перечисленных субсчетов напрямую в целях налогового учета не всегда получится, поскольку налоговая себестоимость может отличаться от бухгалтерской

В данную строку вписываем сумму всех прочих расходов, которые определяем в соответствии с пп. 138.5, 138.10 — 138.12 НКУ и включаем в состав налоговых расходов. Согласно форме декларации такими прочими расходами являются:

Как видите, показатель стр. 06 мы определяем расчетным путем — он представляет собой сумму всех прочих расходов. То есть это сумма показателей стр. 06.1 — 06.5 декларации.
Чтобы расшифровать показатели стр. 06.4, составляем приложение ІВ к декларации. Расшифровывать показатели остальных «прочих» стр. (06.1, 06.2, 06.3 и 06.5) форма декларации от нас не требует. Теперь о моменте отражения прочих расходов в налоговом учете. По предписанию п. 138.5 НКУ прочие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены согласно правилам ведения бухучета. Что это означает? А то, что прочие расходы, в отличие от операционных, не привязаны к моменту реализации товаров (работ, услуг), поэтому в стр. 06.1 — 06.5 декларации они попадают уже непосредственно в периоде их осуществления — начисления. При этом для отражения данных расходов нам с вами нужно ориентироваться на П(С)БУ и определять момент возникновения налоговых расходов по бухгалтерским правилам

Здесь приводим сумму административных расходов. К ним п.п. 138.10.2 НКУ относит:  — общие корпоративные расходы (представительские расходы, организационные расходы, расходы на проведение собраний органов управления, п.п. «а» п.п. 138.10.2 НКУ). Кстати, в отношении перечня представительских расходов налоговики советуют ориентироваться на предназначенные для бюджетников Нормы средств на представительские цели бюджетных учреждений и порядок их расходования, утвержденные приказом Минфина от 14.09.2010 г. № 1026. Они подчеркивают, что небюджетные предприятия в налоговых целях тоже могут использовать эти Нормы как вспомогательный (справочный) документ (см. письмо ГНСУ от 22.11.2012 г. № 5743/0/61-12/15-1415 № 5743, а также действовавшую до 01.01.2015 г. консультацию в подкатегории 502.07.20). Единственное требование — чтобы такие расходы были подтверждены документально. О том, как правильно оформить все подтверждающие «представительские» документы и грамотно отразить такие расходы в учете, вы можете узнать из журнала «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 12, с. 34; — расходы на служебные командировки и содержание аппарата управления — в частности, расходы на канцтовары для АУП (п.п. «б»). Подробнее об учете расходов на командировки рассказывается в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 5, а об учете канцтоваров и других офисных принадлежностей, — в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 20, с. 12;  — расходы на содержание ОС и НМА общехозяйственного назначения (в частности, расходы на отопление, освещение, охрану, аренду, страхование, стоянку, парковку и ГСМ для легкового автотранспорта — п.п. «в»), расходы на амортизацию, ремонты и улучшения в пределах 10 % «ремонтного» лимита (пп. «в», «д»). Вопросы учета ОС и НМА подробно рассмотрены в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 59;  — расходы на консультационные, информационные, аудиторские и другие услуги для ведения хозяйственной деятельности (п.п. «г»). Вопросы учета некоторых из этих расходов рассмотрены, в частности, в  «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 27, с. 33; 2013, № 67;  — расходы на оплату услуг связи, в том числе сотовой, телефонной, телеграфной, почтовой, оплату Интернета и т. п. (п.п. «ґ»). Хотя в отношении данных расходов налогоплательщик может выбрать и другой подход — распределить такие расходы по направлениям. Подробнее с порядком учета этих расходов вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 20, с. 21;  — судебные расходы (п.п. «е»). По этому поводу см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 11, с. 46; 2013, № 54, с. 33;  — плату за расчетно-кассовое обслуживание и другие банковские услуги, в частности комиссию за покупку/продажу валюты (п.п. «є»). Подробнее об учете комиссионного вознаграждения банка в связи с приобретением валюты вы можете прочитать в  «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 52, с. 19;  — прочие расходы общехозяйственного назначения (п.п. «ж»).
Корреспонденция с бухучетом. Для заполнения этой строки ориентируемся на:  — данные стр. 2130 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;  — обороты по счету 92 «Административные расходы». Однако такие показатели используем выборочно (из-за возможных расхождений между налоговым и бухгалтерским учетом). Например, в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, не являются административными, а включаются в состав прочих налоговых расходов (п.п. 138.10.4 НКУ, стр. 06.4 декларации):  — суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством (стр. 06.4.15 приложения ІВ);  — расходы на оплату интернет-услуг и подписку на специализированные периодические издания (стр. 06.4.39 приложения ІВ). Вместе с тем такие расходы налогоплательщик может распределить и по направлениям (альтернативный подход)

В данной строке приводим расходы на сбыт. Напомним, что в их состав согласно п.п. 138.10.3 НКУ входят, в частности:  — расходы на упаковку товаров и готовой продукции на складах (п.п. «а» п.п. 138.10.3 НКУ). Подробнее с вопросами учета тары и упаковки вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 71, с. 16;  — расходы на ремонт тары (п.п. «б»). О том, как учитывают расходы на ремонт тары, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 71, с. 42;

— расходы на оплату труда работников, обеспечивающих сбыт, и суммы начисляемого на нее ЕСВ; комиссионные вознаграждения сбытовикам — продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, занимающимся сбытом (п.п. «в»);
 — расходы на предпродажную подготовку товаров, мерчандайзинг, рекламу и исследование рынка (маркетинг), включая бесплатную раздачу листовок и брошюр, а также образцов товаров (п.п. «г»). О том, как отражают бесплатную передачу товаров в ходе рекламных акций, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 91, с. 33, а об учете расходов на маркетинг — в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 38, с. 25;
 — расходы на командировки работников, занятых сбытом (п.п. «ґ»);
 — расходы на амортизацию ОС и НМА, связанных со сбытом, расходы на ремонты и улучшения участвующих в сбыте продукции ОС, страхование, охрану, отопление, освещение, аренду (п.п. «д»);
 — расходы на транспортировку продукции при сбыте (п.п. «е»), а также транспортировку готовой продукции между складами подразделений предприятия (п.п. «ж»);
 — расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (п.п. «є»). Подробнее об учете гарантийных расходов читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2013 № 19, с. 13. Корреспонденция с бухучетом. Для заполнения этой строки используем:  — данные стр. 2150 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;  — обороты по счету 93 «Расходы на сбыт

В этой строке отражаем сумму финансовых расходов. К ним п.п. 138.10.5 НКУ относит:
 — расходы на начисление процентов за пользование кредитами и займами, по выпущенным облигациям и финансовой аренде (подчеркиваем: в данном случае речь идет исключительно о процентах по финансовой аренде);  — другие расходы предприятия, связанные с заимствованием, в рамках норм, установленных НКУ (кроме финансовых расходов, которые включают в себестоимость квалификационных активов по правилам П(С)БУ 31).
Датой увеличения налоговых расходов по некапитализируемым процентам является дата признания таких процентов, т. е. дата их начисления в бухгалтерском учете. Этот вывод следует из п. 141.1 и п.п. 138.5.2 НКУ.
К процентам в налоговом учете относится и платеж за пользование имуществом по договору финансового лизинга (аренды) (без учета части лизингового платежа, предоставляемого в счет компенсации части стоимости объекта финансового лизинга) (п.п. «г» п.п. 14.1.206 НКУ). Расходы на начисление процентов по финансовой аренде мы тоже относим к финансовым расходам и отражаем их в «финансовой» стр. 06.3 (а не в «арендной» стр. 06.4.19 приложения ІВ к декларации). Такие расходы признаем расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены согласно правилам ведения бухучета, т. е. по начислению. Такой вывод следует из п. 153.7 НКУ.

Учтите: п. 141.2 НКУ устанавливает свои «процентные» особенности. Он ограничивает размер налоговых расходов по процентам, которые плательщики выплачивают в пользу «особых» нерезидентов (осуществляющих управление над такими плательщиками). Сумму таких процентов выделяют отдельно в следующей стр. 06.3.1 декларации.
Подробнее узнать о том, как отражают в учете финансовые расходы, вы можете из «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 48, с. 20. Корреспонденция с бухучетом. Для заполнения этой строки используем:  — данные стр. 2250 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;  — обороты по счету 95 «Финансовые расходы»

Здесь расшифровываем показатель стр. 06.3 декларации в части суммы процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам, которые выплачиваем «особым» нерезидентам (осуществляющим управление над налогоплательщиком) и сумму которых относим при этом в состав налоговых расходов с учетом ограничений, установленных п. 141.2 НКУ.
Напомним, что согласно этому пункту налогоплательщик, 50 % и более уставного фонда (акций, других корпоративных прав) которого находится в собственности или управлении нерезидента (нерезидентов), может отнести в налоговые расходы проценты по кредитам, займам и другим долговым обязательствам в пользу таких нерезидентов и связанных с ними лиц. Но сделать это он может лишь в сумме, которая не превышает сумму доходов такого налогоплательщика, полученную в течение отчетного периода в виде процентов от размещения собственных активов, увеличенную на сумму, равную 50 % налогооблагаемой прибыли отчетного периода, без учета суммы таких полученных процентов. Если сумма таких процентов в отчетном году не попала в расходы из-за действующего ограничения, она не «сгорает», а «с позволения» п. 141.3 НКУ переносится на следующий отчетный период и отражается с учетом того же ограничения. Поэтому проценты, которые у вас не вписались в налоговые расходы до 01.01.2014 г., вы можете запросто перенести в декларацию за 2014 год (указать их в стр. 06.3.1). Только не забудьте применить к ним все то же ограничение из п. 141.2 НКУ.
Кстати, если по итогам 2014 года у вас снова возникнет процентный «вершок», вы вправе перенести его и на 2015 год. «Добро» на это дает обновленный п. 20 подразд. 4 разд. XX НКУ.
Имейте в виду: если проценты вы выплачиваете оффшорным нерезидентам, то должны учитывать еще и предписания п. 161.2 НКУ. А он допускает включение таких сумм в расходы лишь в пределах 85 %.
Подробнее о том, как отражают в налоговом учете проценты в пользу нерезидентов, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 72, с. 16

В данную строку вписываем все прочие расходы (согласно форме декларации — прочие операционные расходы и прочие расходы обычной деятельности), которые попадают в состав налоговых расходов. При этом подробно сумму таких расходов расшифровываем в приложении ІВ, которое как раз составляется к этой строке. К таким прочим расходам пп. 138.10.4 и 138.10.6 НКУ относят, в частности:  — отрицательные значения курсовых разниц по операциям в валюте (п.п. «а», п.п. 138.10.4 НКУ, стр. 06.4.12). Заметьте: прочие расходы по валютным операциям (в частности, разница между коммерческим и официальным курсом НБУ при покупке валюты) попадают в стр. 06.4.43 приложения ІВ к декларации (подробнее о порядке покупки валюты читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 52, с. 19);

— расходы от операций с ОС и НМА, которые определяют в соответствии со ст. 146 НКУ (п.п. 138.12.1 НКУ, стр. 06.4.18), в частности амортизацию ОС и НМА «прочего» назначения (п. 146.1, п.п. «б» п.п. 138.10.4 НКУ), расходы от продажи ОС и НМА (п. 146.13 НКУ), ликвидации (п. 146.16 НКУ);

— суммы начисленных налогов и сборов, установленных НКУ, суммы ЕСВ, а также прочих обязательных платежей, установленных законодательством (п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ, стр. 06.4.15). Такие суммы увеличивают налоговые расходы в последний день отчетного налогового периода, за который они начислены (п.п. 138.5.1 НКУ);
 — расходы на подписку, приобретение литературы, оплату интернет-услуг, информационное обеспечение хоздеятельности (п.п. «в» п.п. 138.10.4 НКУ, стр. 06.4.39). Хотя, на наш взгляд, не будет ошибкой распределять такие расходы по направлениям;  — результат перерасчета налоговых расходов в случаях возврата товаров, изменения суммы компенсации стоимости товаров, работ, услуг (п. 140.2 НКУ, стр. 06.4.28). Подробнее об учете возвратов читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 21;  — обязательные выплаты, а также компенсацию стоимости услуг, предоставляемых работникам (п. 142.2 НКУ, стр. 06.4.30), например, суммы выходного пособия, оплаты первых пяти дней больничных и т. п.;  — сумму фактически возвращенной (неплательщику налога на прибыль или нестандартному его плательщику) возвратной финпомощи (п.п. 135.5.5 НКУ, стр. 06.4.36). О порядке налогообложения возвратной финпомощи подробно рассказывают «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 95;  — амортизацию временной налоговой разницы, которая возникла по результатам проведенной по состоянию на 01.04.2011 г. «первоапрельской» инвентаризации ОС (п. 6 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, стр. 06.4.27). Напомним: такую временную налоговую разницу плательщик амортизирует в налоговом учете как отдельный объект с применением прямолинейного метода в течение 3 лет;
 — расходы на создание резерва сомнительных долгов (п.п. «г» п.п. 138.10.6 НКУ, стр. 06.4.4), которые попадают в состав налоговых расходов лишь в периоде признания дебиторской задолженности безнадежной (п.п. 14.1.11 НКУ), т. е. в периоде использования резерва и совершения в бухучете записи Дт 38 — Кт 36, 37 (а не в момент его создания, как это может показаться на первый взгляд из формулировки). Если же резерв сомнительных долгов вы не создавали, то сумму списанной безнадежной дебиторской задолженности отражайте в стр. 06.4.38. А вот в другой ситуации, когда по возникшей сомнительной задолженности стороны начали процедуру урегулирования согласно ст. 159 НКУ, корректировку расходов в соответствующих случаях отражают в специальной стр. 06.4.24 (значение которой при этом должно соответствовать данным из приложения СБ);  — расходы на ремонты и улучшения сданных в аренду ОС в пределах 10 % «ремонтного» лимита (п. 146.12, п.п. 138.12.1 НКУ, стр. 06.4.40);  — расходы на приобретение лицензий и других специальных разрешений (п.п. «ж» п.п. 138.10.6 НКУ, стр. 06.4.9), кроме тех, которые соответствуют критериям ОС или НМА. Расходы на регистрацию предприятия в органах госрегистрации (местных и их исполнительных органах) показывайте в отдельной стр. 06.4.10;  — а также целый ряд лимитируемых п.п. 138.10.6 НКУ расходов, которые плательщик отражает в специально отведенных для этого строках приложения ІВ. С перечнем этих расходов вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 32, с. 21. Корреспонденция с бухучетом. Для заполнения этой строки используем:  — данные стр. 2180 и 2270 формы № 2 «Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе)»;  — обороты по счетам 94 «Прочие расходы операционной деятельности» и 97 «Прочие расходы»

Здесь отражаем сумму прошлогодних налоговых убытков (т. е. отрицательное значение стр. 07 декларации по налогу на прибыль за предыдущий отчетный год). В общем случае для учета прошлогодних убытков руководствуемся п. 150.1 НКУ, который позволяет перенести их путем включения в состав налоговых расходов I квартала следующего налогового года до полного погашения.

А вот с убытками, которые сформировались у предприятия по состоянию на 01.01.12 г., ситуация такая. Их п. 3 подразд. 4 разд. ХХ НКУ позволил учитывать равномерно по 25 % вплоть до 2015 года включительно. Правда, в таком порядке «старые» убытки отражают только предприятия с доходом за 2011 год 1 млн грн. и более. Тем же, у кого годовой доход в 2011 году не дотянул до этой суммы, беспокоиться не о чем: они переносят убытки в полной сумме без каких-либо ограничений (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 57, с. 10). Впервые «миллионщики» учли 25 % суммы «старых» убытков в декларации по налогу на прибыль за I полугодие 2012 года, следующие 25 % — в декларации за 2013 год. Теперь в стр. 06.5 декларации за 2014 году вы включаете очередные 25 % суммы таких убытков. Более того, если по итогам 2013 года вы получили убыток (в стр. 07 декларации за 2013 год фигурирует отрицательное значение), то можете и его сумму сейчас вписать в стр. 06.5. Порадуем вас: даже если часть «старых» убытков по итогам 2014 года осталась непогашенной, вы легко сможете учесть ее в уменьшение финансового результата до налогообложения в 2015 году. Плюс сюда добавите последние 25 % «старых» убытков. Имейте в виду: перенос убытков налоговики считают льготой (код льготы 11020255) и требуют подать Отчет о суммах налоговых льгот по форме, предусмотренной приложением к Порядку № 1233. В Отчете вы отразите сумму налога на прибыль, которая была бы уплачена при условии, что в составе расходов 2014 года (I квартала 2014 года — для «квартальщика») не учитывалось отрицательное значение объекта налогообложения 2013 года. Еще одно уточнение по поводу стр. 06.5. Обратите внимание: к ней в форме декларации есть сноска 9. Она затрагивает налогоплательщиков, которые ведут патентуемую деятельность, и требует от них в стр. 06.5 переносить прошлогодние убытки за вычетом прошлогодних «патентуемых» убытков (т. е. убытков, полученных от деятельности, подлежащей патентованию). То есть по идее в стр. 06.5 декларации за 2014 год «патентщики» должны перенести значение стр. 07 из прошлогодней декларации, уменьшенное на отрицательные значения строк А3.1, Б3.1, В3.1, Г3.1 «патентного» приложения ТП, составленного к декларации за 2013 год. Таким способом, по мнению разработчиков формы декларации, будут реализованы требования абз. второго п. 150.1 НКУ, предназначенного исключить влияние убытков от патентуемой деятельности на непатентуемый учет. Хотя для устранения этого влияния придумано отдельное «патентное» приложение ТП к декларации (внутри которого по видам патентуемой деятельности нужно вести учет и переносить возникшие убытки). У декларации же свой принцип заполнения: стр. 01, 04 и 07 изначально вбирают в себя данные всех (!) видов деятельности (и патентуемых, и непатентуемых). И только дальше уже по отдельным видам деятельности плательщик декларирует налог

на прибыль. Поэтому в действительности сначала в стр. 06.5 нужно перенести все «общие» убытки (т. е. весь прошлогодний убыток — показатель стр. 07 декларации за 2013 год), включая и прошлогодние убытки от патентуемой деятельности. Тогда декларация будет заполнена верно. Впрочем, даже если переносить убытки так, как того требует сноска 9 к стр. 06.5, то, во избежание в декларации искажения, «патентные» прошлогодние убытки в любом случае не должны пропасть. Считаем, что в таком случае их можно показать среди расходов — как прочие расходы, используя для этого, например, стр. 06.4.43 приложения ІВ. Подробнее с «патентными» вопросами вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 9, с. 24