* В. Шекспир, «Гамлет» (пер. Б. Л. Пастернака).
** См. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 42, с. 16.
За время, прошедшее после той нашей публикации, позиция контролеров насчет безотлагательного применения «местных» ставок земналога обрела еще более официальный статус. Буквально на днях в Базе знаний (см. подкатегорию 112.03) появилась консультация, повторяющая слово в слово тезис налоговиков, прозвучавший впервые в их ведомственном издании «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2015, № 15, с. 32 — во всем, что связано с исчислением земельного налога, «рулит» решение местных властей.
А значит, уже в ближайшее время следует ожидать, что в тех регионах, где есть соответствующие решения органов местного самоуправления о «земельных» ставках на 2015 год, контролеры начнут «обрабатывать» налогоплательщиков. И тут уж вам самим решать, как быть — обращаться в суд с иском к местному совету, превысившему свои полномочия, или по-быстрому уточниться, доплатить налог и спать спокойно***.
*** Можно, кстати, и вообще ничего не делать, ожидая налоговиков с проверкой. Но только если у вас крепкие нервы… ☺
Как это сделать? Давайте вспоминать, кто успел подзабыть. А кто и не знал — читайте дальше как можно внимательнее!
Ошибки в налоговой отчетности: как исправить?
Возможность самоисправиться изначально заложена в НКУ в отношении любого налога. Правда, земналог имеет свою специфику, которая проявляется как при декларировании налоговых обязательств, так и при их исправлении. Чтобы лучше ее понять, вспомним для начала общие правила исправления самостоятельно выявленных ошибок.
Итак, если в следующих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) вы самостоятельно выявляете ошибки, допущенные в ранее поданной налоговой декларации, то обязаны предоставить уточняющий расчет (УР) к такой декларации по форме, действующей на момент его подачи ( п. 50.1 НКУ).
Правда, вы имеете право и не подавать такой УР. Но тогда соответствующие уточненные показатели необходимо привести в налоговой декларации за любой следующий налоговый период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены.
В зависимости от того, по какому пути вы пойдете, разной будет и плата за тот или иной ваш выбор:
— либо штраф в размере 3 % от суммы недоплаты до подачи УР, если решили исправляться через УР;
— либо штраф в размере 5 % от суммы недоплаты с отражением его самого и суммы недоплаты в составе декларации по этому налогу, если исправляетесь через текущую декларацию.
Кроме того, п.п. 129.1.2 НКУ требует
в случае самостоятельного выявления занижения налогового обязательства начислить пеню на сумму такого занижения за весь период занижения
Размер пени — 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга или на день его (его части) погашения, в зависимости от того, какая из величин больше ( п. 129.4 НКУ).
Исправляем «земельную» отчетность: в чем специфика?
Собственно, все то же самое справедливо и при самостоятельном уточнении обязательств по земельному налогу. Но есть здесь и свои особенности. В чем же они проявляются?
Вы хорошо помните, что базовым налоговым (отчетным) периодом для платы за землю является календарный год (см. п. 285.1 НКУ). При этом годовая «земельная» отчетность подается не за прошедший отчетный период, т. е. не по истечении календарного года, а в начале каждого года на текущий год ( п. 286.2 НКУ). Отсюда и берут свое начало все те нюансы, которые следует учитывать при уточнении такой отчетности (о них пойдет речь далее).
Имейте в виду: вы можете воспользоваться предоставленным вам правом отчитываться по плате за землю традиционным для остальных налогов способом — в течение 20 календарных дней месяца, наступающего за отчетным, без предоставления годовой налоговой декларации (см. п. 286.3 НКУ). Тогда выходит, что никаких особенностей при уточнении ежемесячной «земельной» отчетности нет. Поэтому такой тривиальный случай мы дальше не рассматриваем.
Так вот, и при годовом, и при помесячном способе подачи отчетности уплачивать начисленные налоговые обязательства по плате за землю все равно следует ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем каждого отчетного месяца, т. е. за налоговый период, равный календарному месяцу (см. пп. 287.3 и 287.4 НКУ). Для этого определенную в годовой декларации сумму налога на год разбивают по месяцам и уплачивают ее равными частями. Поэтому суммы начисленных налоговых обязательств, которые задекларированы в годовой декларации по плате за землю за соответствующие месяцы, будут считаться согласованными только после окончания предельного срока подачи отчетной декларации за каждый месяц. То есть как и у помесячных плательщиков.
Учитывая такие особенности, а также общие правила исправления ошибок, о которых говорилось в предыдущем разделе статьи, рассмотрим основные варианты уточнения налоговых обязательств по плате за землю.
Уточняющая декларация
Пример 1. Плательщик земельного налога имеет земельный участок на праве собственности площадью 500 кв. м в населенном пункте; категория земель — земли жилищной и общественной застройки. Нормативная денежная оценка 1 кв. м участка на 01.01.2015 г. (с учетом коэффициентов индексации) составляет 1260,00 грн. (условно). В феврале 2015 года местный совет установил ставку в размере 3 % от НДО начиная с 01.01.2015 г. В июне налогоплательщик, понимая, куда ветер дует ☺, принимает решение уточнить налоговые обязательства по земельному налогу на 2015 год с учетом новой «местной» ставки. 15.06.2015 г. исправленная отчетность была предоставлена в налоговый орган.
Составляя отчетную декларацию на 2015 год, такой плательщик, безусловно, рассчитал годовую сумму земельного налога исходя из прошлогодней ставки, установленной по состоянию на 31.12.2014 г. в размере 1 % от НДО. К тому же до настоящего времени он уплатил налоговые обязательства за январь — апрель в прежней сумме. Причем сроки подачи ежемесячной отчетности за те же месяцы текущего года уже прошли. А вот предельный срок подачи отчетности за май (с учетом переноса это будет 22.06.2015 г.) еще не миновал. Все это накладывает определенные условия при исправлении показателей ранее поданной отчетной декларации.
Запомните: если ошибка допущена в прошлых периодах (в прошлых годах или в месяцах текущего года, по которым прошли предельные сроки подачи ежемесячной отчетной декларации), то исправлять данные, повлиявшие на расчет налогового обязательства, вы должны по общему правилу путем подачи уточняющей декларации. При этом, если уточняются показатели отчетной декларации за текущий год, которая содержит данные, рассчитанные на будущее, то ошибку, допущенную в текущем году и повлиявшую на расчет налоговых обязательств как в прошедших, так и в будущих отчетных месяцах этого года, можно исправлять с помощью подачи одной уточняющей декларации. Против такого подхода не возражают и налоговики в консультациях, приведенных в БЗ, подкатегория 112.05.
При этом разграничивать будущие и прошедшие месяцы, за которые исправляются ошибки, нужно, ориентируясь не на сроки уплаты налоговых обязательств за тот или иной месяц, а на сроки подачи ежемесячной отчетной декларации за такие месяцы. То есть не на 30-е, а на 20-е число следующего месяца.
В связи с этим при исправлении ошибок, приведших к занижению налоговых обязательств в тех месяцах, по которым сроки подачи ежемесячной отчетной декларации уже прошли, вы должны начислить штраф, а за следующие месяцы никакие штрафные санкции не начисляются.
Что касается пени, то она начисляется за каждый случай несвоевременной уплаты налоговых обязательств отдельно, т. е. за недоплату налогового обязательства за каждый месяц следует начислить пеню. При этом
важно знать, истек ли срок уплаты налога за конкретный месяц. Если нет, пеня за недоплату налогового обязательства за такой месяц не начисляется
Покажем расчет штрафных санкций и пени на условиях нашего примера.
Так, поскольку ошибка привела к занижению налоговых обязательств за январь — апрель 2015 года в общей сумме 4200 грн. (1050,00 грн. х 4 мес.), субъект хозяйствования должен начислить «самоштраф» в размере 3 % от этой недоплаты в сумме 126,00 грн. (4200,00 грн. х 3 %). Обратите внимание: факта недоплаты за май 2015 года нет!
Что касается пени, то поскольку предельный срок уплаты налоговых обязательств за май на момент подачи уточняющей декларации еще не наступил (таким сроком считается 30.06.2015 г.), на сумму занижения земельного налога за май пеня не начисляется.
Тогда, если принять, что предприятие уплатило сумму недоплаты и штраф в день подачи уточняющей отчетности, т. е. 15.06.2015 г., сумма пени будет начислена в этот день за период занижения:
— январской суммы налога — с 03.03.2015 г. по 15.06.2015 г. за 105 дней в сумме 108,74 грн. (1050,00 грн. х 105 дн. : 365 дн. х 1,2 х 30 % / 100 %);
— февральской суммы налога — с 31.03.2015 г. по 15.06.2015 г. за 77 дн. в сумме 79,74 грн. (1050,00 грн. х 77 дн. : 365 дн. х 1,2 х 30 % / 100 %);
— мартовской суммы налога — с 01.05.2015 г. по 15.06.2015 г. за 46 дн. в сумме 47,64 грн. (1050,00 грн. х 46 дн. : 365 дн. х 1,2 х 30 % / 100 %);
— апрельской суммы налога — с 30.05.2015 г. по 15.06.2015 г. за 17 дн. в сумме 17,61 грн. (1050,00 грн. х 17 дн. : 365 дн. х 1,2 х 30 % / 100 %).
Здесь 30 % — учетная ставка НБУ, действующая на момент погашения недоплаты.
Итого общая сумма пени составляет 253,73 грн. (108,74 + 79,74 + 47,64 + 17,61).
Фрагмент заполненной уточняющей декларации по земельному налогу на 2015 год по условиям примера 1 приведен на рис. 1 (см. с. 23).
Нельзя не сказать заодно и о появившейся недавно Обобщающей налоговой консультации о применении льгот по уплате земельного налога, установленных соответствующим решением органа местного самоуправления, утвержденной приказом ГФСУ от 28.05.2015 г. № 379. В ней налоговики решили действовать в одном ключе и отдать полный приоритет в вопросах земельного налога решению местных властей.
Поэтому если такое решение о введении «земельной» льготы задним числом существует, вы можете смело им воспользоваться.
Пример 2. Решением местного совета от 10.02.2015 г. определенной категории землепользователей была предоставлена льгота по земналогу начиная с 1 января. Однако налогоплательщик подал тогда отчетную декларацию в строгом соответствии с п. 284.2 НКУ, т. е. применив льготу начиная с марта.
Теперь же следует обнулить те начисления за январь — февраль, которые были показаны ранее. Для этого нужно подать уточняющую декларацию, фрагмент заполнения которой приведен на рис. 2 (см. с. 24). Вместе с ней подается и приложение 2 «Відомості про пільги на земельний податок з наявних площ земельних ділянок», в котором приводится расчет суммы предоставленной льготы на весь календарный год. С заполнением этого документа разобраться легко, поэтому не будем на нем останавливаться.
Двигаемся дальше — к очередному способу «налоговоземельных» исправлений.
Новая отчетная декларация
Пример 3. В продолжение примера 1 предположим, что решением местного совета, принятым с учетом требований п. 271.2 НКУ, установлено, что с 1 июля 2015 года вводится в действие новая нормативная денежная оценка (НДО) земель населенного пункта.
Заметим, что такое наше предположение отнюдь не умозрительное. Есть по крайней мере один населенный пункт, в котором посреди текущего года изменяется величина НДО — это г. Киев*. Но и в других городах такое вполне возможно, так что следите за решениями своих местных органов самоуправления. Как быть в таком случае?
* Подробности см. по ссылке http://kyiv.sfs.gov.ua/okremi-storinki/arhiv1/200291.html.
Ответ прост. При необходимости уточнить данные на текущий и будущие периоды по причине изменения НДО земли, ее функционального использования, а также вследствие иных факторов, влияющих на размер налоговых обязательств по плате за землю в будущем (например, продажа земельного участка), или при выявлении ошибок, не затрагивающих прошедшие месяцы, это можно сделать путем подачи новой отчетной декларации.
В этом случае никакие штрафные санкции применяться к вам не будут, так как уточняются данные за будущие периоды, срок согласования и уплаты налоговых обязательств по которым еще не наступил.
Новую отчетную декларацию нужно подать в течение 20 календарных дней месяца, следующего за отчетным (в котором произошли изменения). Для условий этого примера таким предельным сроком будет 20.08.2015 г. При этом, кроме отметки в поле «Нова звітна», заполняется еще и реквизит «з урахуванням уточнень з», в котором вы должны указать дату (число и месяц), когда произошли изменения, повлиявшие на расчет налоговых обязательств по плате за землю (опять же по условиям нашего примера это будет 01.07.2015 г.). Еще раз повторим, что таким способом уточнять данные за прошлые периоды нельзя.
Вместе с новой отчетной декларацией вы обязательно подаете также приложение 1 «Відомості про наявні земельні ділянки». О подаче такого приложения вместе с декларацией производится отметка в соответствующем поле реквизита «До декларації додаються». При необходимости подается также приложение 2 «Відомості про пільги на земельний податок з наявних площ земельних ділянок», о чем также делается соответствующая отметка.
Фрагмент заполненной новой отчетной декларации по земельному налогу на 2015 год по условиям примера 3 приведен на рис. 3 (см. с. 25).
К сожалению, охватить все случаи, которые могут встретиться в повседневной практике землепользователей, в одной статье нам не под силу. Но даже из тех, что вам предложены сегодня, у вас непременно сложится целостная картина. Ну а мелкие детали мы дорисуем позже — по результатам ваших обращений в редакцию и на «горячую линию».
Рис. 1. Фрагмент уточняющей декларации при исправлении ошибки по земельному налогу (к примеру 1)
Рис. 2. Фрагмент уточняющей декларации для льготников (к примеру 2)
Рис. 3. Фрагмент новой отчетной декларации по земельному налогу (к примеру 3)
