Посредничество у единоналожника: разминируем минное поле

Великое дело: отражаем доход

Доход у комиссионера на ЕН

У единоналожников, предоставляющих посреднические услуги, доход отражается по особому правилу, прописанному в п. 292.4 НКУ. У них доходом является только сумма вознаграждения поверенного (агента), полученного по договорам поручения, комиссии, транспортного экспедирования или по агентским договорам.

Доход возникает на дату получения вознаграждения единоналожником-посредником (т. е. получения денежных средств в оплату своих посреднических услуг) на текущий счет или в кассу.

Напомним, до 01.01.2015 г. в списке посреднических договоров, по которым посреднику-единоналожнику в состав доходов разрешено было включать только сумму вознаграждения, договор комиссии не упоминался.

То есть единщики, оказывающие услуги по договору комиссии, должны были включать в свой доход весь оборот (в том числе и стоимость товаров, работ, услуг), а не только сумму своего комиссионного вознаграждения. Хотя юрлицам налоговики шли на уступки, разрешая облагать только сумму вознаграждения (см. письмо ГНАУ от 27.03.2012 г. № 5472/6/15-2216є), что, на наш взгляд, выглядело весьма сомнительно (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 32, с. 22).

Но теперь все решилось наилучшим образом, о чем успели поведать и налоговики (см. консультации в подкатегориях 108.01.01 и 107.04 БЗ).

Доходом посредника-единоналожника, в том числе и комиссионера, является сумма полученного вознаграждения, а не вся сумма выручки, поступившей по договору комиссии

Что в итоге? И в определении базы обложения единым налогом, и в сравнении с предельной величиной годового дохода у единоналожников-посредников участвует только сумма вознаграждения, полученного в рамках договора поручения, комиссии, транспортного экспедирования или агентского договора.

Доход у комитента на ЕН

Заказав посреднические услуги, единоналожник-­ комитент отражает доход в общем порядке ( п. 292.1 НКУ). У единоналожника-комитента при продаже товара доход будет возникать на дату поступления денежных средств на текущий счет от комиссионера ( п. 292.6 НКУ). Отражать доход в момент получения денежных средств непосредственно комиссионером от покупателей передаваемых на реализацию товаров, услуг, работ не надо.

Учтите! В ситуации, когда комиссионер, получив выручку за товар, перечисляет ее комитенту, но прежде удерживает из нее свое комиссионное вознаграждение (о негативных последствиях такой ситуации подробнее см. дальше), в доход единоналожнику-комитенту необходимо включать всю сумму денежных средств, вырученных комиссионером за товар. То есть без ее уменьшения на сумму удержанного посредником комиссионного вознаграждения.

Когда посредничество для ЕН под запретом

Общие ограничения

Начнем с общего ограничения, касающегося абсолютно всех плательщиков ЕН (группы 1 — 3). Единоналожниками не могут быть лица, которые осуществляют деятельность в сфере финансового посредничества ( п.п. 6 п.п. 291.5.1 НКУ). В КВЭД-2010 финансовое посредничество выделено под кодом 64.1.

В то же время хотим предупредить. Например, посредничество по договорам о ценных бумагах не относится к деятельности, связанной с финансовым посредничеством, а относится к вспомогательной деятельности в сфере финансовых услуг (код 66.12). Однако налоговики настаивают (см. подкатегорию 107.03 БЗ) на том, что физлицо-предприниматель, осуществляющий операции с ценными бумагами в интересах третьих лиц за свой счет или за счет этих лиц, не может быть плательщиком единого налога. То же самое они говорят и в отношении юрлиц, осуществляющих продажу ценных бумаг и корпоративных прав (см. подкатегорию 108.01.04 БЗ).

Кроме того, учтите! Единоналожник не должен заниматься запрещенной деятельностью, указанной в п.п. 291.5.1 НКУ, используя посреднические до­говоры (договор комиссии или договор поручения) и выступая при этом как в роли комитента по договору на продажу/поставку, так и в роли посредника (см. подкатегорию 107.03 БЗ).

Подгрупповые ограничения

У плательщиков ЕН группы 3 дополнительных подгрупповых ограничений нет. Они могут без ограничения оказывать посреднические услуги как по договорам комиссии, поручения, агентским договорам, так и по договорам транспортного экспедирования. Причем как субъектам хозяйствования — общесистемщикам/единоналожникам, так и обычным гражданам.

Плательщики ЕН группы 1 могут заниматься только розничной торговлей товарами с торговых мест на рынках и/или предоставлять бытовые услуги населению ( п.п. 1 п. 291.4 НКУ). Заглянув в перечень бытовых услуг ( п. 291.7 НКУ), становится совершенно ясно, что для единоналожников группы 1 любое посредничество (как в роли комиссионера, так и в роли комитента по договору на продажу) однозначно под запретом.

Плательщики ЕН группы 2 могут оказывать услуги населению или плательщикам единого налога: как юридическим, так и физическим лицам ( п.п. 2 п. 291.4 НКУ). Если услуги планируется оказывать субъекту хозяйствования, не являющемуся плательщиком единого налога (например, предпринимателю на общей системе налогообложения или предприятию — плательщику налога на прибыль), то о работе в группе 2 придется позабыть.

Единоналожники группы 2 не могут предоставлять услуги, в том числе и посреднические, субъектам- общесистемщикам

Кроме того, плательщики из группы 2 должны соблюдать еще одно ограничение (уже в отношении всех, а не только «запрещенных», лиц), предусмотренное в том же п. 291.4 НКУ, — не предоставлять посреднические услуги по покупке, продаже, аренде и оценке недвижимого имущества (группа 70.31 КВЭД ДК 009:2005).

С 01.01.2015 г. реформаторские изменения в НКУ прояснили ситуацию. Теперь уже совершенно ясно, как быть в случае осуществления предпринимателями 1 и 2 групп деятельности, не предусмотренной критериями выбора таких групп ( п. 291.4 НКУ). Нарушитель должен:

1) покинуть упрощенную систему (перейти на общую) с 1-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором имела место «запрещенная» деятельность ( п.п. 9 п.п. 298.2.3 НКУ);

2) из суммы полученного дохода от оказанной «запрещенной» посреднической услуги уплатить единый налог — по ставке 15 % ( п.п. 5 п. 293.4 НКУ).

Вознаграждение по зачету: последствия для ЕН

Комитенту обязательно нужно избегать ситуации, когда посредник-комиссионер удерживает свое вознаграждение из выручки и перечисляет только часть выручки комитенту. Единоналожнику-комиссионеру такая ситуация ничем не грозит, а вот для единоналожника-комитента она крайне опасна.

Во-первых, расчет за посреднические услуги путем зачета (удержания вознаграждения из выручки комиссионера) недопустим для единоналожников ( п. 291.6 НКУ).

Единоналожники (группы 1 — 3) должны проводить расчеты за товары (работы, услуги) исключительно в денежной форме (наличной и/или безналичной)

В результате единоналожник-комитент вынужден будет:

1) покинуть упрощенную систему (перейти на общую) с 1-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором был применен «запрещенный» способ расчета ( п.п. 4 п.п. 298.2.3 НКУ);

2) в части вознаграждения, выплаченного «не денежным», а зачетным способом, комиссионеру-физлицу придется уплатить единый налог — по ставке 15 %; юрлицу — в размере двойной ставки ( п.п. 2 пп. 293.4 и 293.5 НКУ).

Во-вторых, комитенту будет поступать уже уменьшенная, с учетом удержанного вознаграждения, сумма средств на текущий счет. В этом случае налоговики непременно потребуют включать в доход в том числе и не поступившую на счет единоналожника часть выручки, удержанную комиссионером. И если вы сделали такую операцию, то налоговики наверняка обложат по ставке 15 % (в двойном размере) всю сумму.

Поэтому расчеты с комиссионером единоналожнику-комитенту следует осуществлять исключительно отдельным платежом.

выводы

• У единоналожников-посредников доходом является только сумма полученного вознаграждения поверенного (агента). Транзитные средства не являются доходом.

• Единоналожники группы 2 не могут быть посредниками субъектов-общесистемщиков.

• Единоналожнику-комитенту расчеты с комиссионером следует осуществлять исключительно отдельным платежом.