Остался ли для ОС стоимостный критерий 2500 грн.?
Сохранился ли с 1 января 2015 года для ОС стоимостный критерий 2500 грн. или предприятие может его установить самостоятельно (в приказе об учетной политике)?
Тут все зависит от того, каким является предприятие: «малодоходным» (с годовым доходом, начиная с 2015 года, до 20 млн грн.) или «высокодоходным» (с годовым доходом свыше 20 млн грн.).
Малодоходные. С 01.01.2015 г. для таких плательщиков объект обложения налогом на прибыль — финрезультат по данным бухгалтерского учета (без «налоговых» корректировок*, кроме убытков прошлых лет). Поэтому «налоговое» определение «основные средства» из п.п. 14.1.138 НКУ их не касается. И эти налогоплательщики для целей отнесения предметов к ОС больше не обязаны придерживаться стоимостного критерия 2500 грн. (без НДС). А стоимостный критерий для разграничения ОС и МНМА в бухгалтерском учете они могут установить самостоятельно (в приказе об учетной политике, п. 5.2 П(С)БУ 7, п. 2.1 Методрекомендаций № 635**).
О решении не проводить корректировки плательщик должен указать в налоговой отчетности, подаваемой за первый год в непрерывной совокупности лет ( п.п. 134.1.1 НКУ).
Высокодоходные. У них дела обстоят иначе. Для таких плательщиков с 01.01.2015 г. объект обложения налогом на прибыль — финрезультат по данным бухучета, который нужно корректировать (!) на разницы, перечисленные в ст. 138 — 140 НКУ (и, в частности, на амортизационные разницы согласно п.п. 138.3.1 НКУ). Поэтому таким плательщикам для проведения корректировок в налоговом учете по-прежнему нужно ориентироваться на п.п. 14.1.138 НКУ и стоимостный критерий 2500 грн. (тогда как в бухучете они могут установить любой стоимостный критерий, хотя для удобства могут оставить его равным налоговому).
Подробнее о стоимостном критерии для ОС с 1 января 2015 года см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17, с. 9.
Бухгалтерская и налоговая амортизация ОС
Нужно ли в 2015 году вести двойной учет ОС: считать бухгалтерскую и налоговую амортизацию?
Учет ОС зависит от того, к каким плательщикам налога на прибыль относится предприятие: малодоходным или высокодоходным.
Для малодоходных предприятий (с годовым объемом до 20 млн грн. по итогам 2015 года) объектом обложения является финрезультат, определенный в финотчетности в соответствии с НП(С)БУ или МСФО. Эти плательщики могут не корректировать бухгалтерский финрезультат на разницы из разд. III НКУ (кроме убытков прошлых лет). Тогда в налоговом учете они во всем равняются на бухучет. А потому отдельного налогового учета ОС не ведут и налоговую амортизацию не считают (с 2015 года налоговый учет ОС у них по сути обрывается).
Так что у малодоходников все складывается предельно просто. У них во главу угла поставлен бухучет. Поэтому им достаточно вести бухгалтерский учет ОС и начислять бухгалтерскую амортизацию.
А вот у высокодоходных предприятий (с годовым доходом свыше 20 млн грн. по итогам 2015 года) дела обстоят сложнее. Рассчитывая налогооблагаемую прибыль, бухгалтерский финрезультат они корректируют на разницы. А среди них есть разницы по ОС ( ст. 138 НКУ). Поэтому таким плательщикам нужно по-прежнему вести двойной учет основных средств и, в частности, считать бухгалтерскую и налоговую амортизацию (по правилам п. 138.3 НКУ).
А по итогам года — провести корректировку: бухгалтерский финрезультат увеличить на бухгалтерскую амортизацию и уменьшить на налоговую ( пп. 138.1, 138.2 НКУ).
Причем для начисления налоговой амортизации высокодоходникам даны свои ЦУ. У них балансовая стоимость ОС и НМА по состоянию на 01.01.2015 г. равняется балансовой стоимости таких активов, определенной на 31.12.2014 г. по старым правилам ( п. 11 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
Подробнее об учете ОС в 2015 году см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17.
Расходы на ремонты/улучшения ОС
Как отражать расходы на ремонты/улучшения ОС в 2015 году? Нужно ли прописать порядок их отражения в приказе об учетной политике?
С 1 января 2015 года по-новому рассчитывают налог на прибыль — с оглядкой на бухгалтерский финрезультат (высокодоходники финрезультат корректируют на разницы, п.п. 134.1.1 НКУ).
При этом, к счастью, НКУ больше не устанавливает каких-то особых правил для ремонтов и улучшений ОС. Так что о мудреном 10 % «ремонтном» лимите наконец-то можно позабыть — теперь он не применяется. А все операции, в том числе «ремонтные», учитывают по бухгалтерским правилам.
Напомним, что бухгалтерский учет расходов на ремонты/улучшения ОС регулирует П(С)БУ 7 (пп. 14, 15). Там все зависит от того, на что направлены ремонтные мероприятия: на поддержание объекта в рабочем состоянии (признают расходы) или на увеличение будущих экономических выгод от использования объекта (увеличивают первоначальную стоимость ОС). Поэтому теперь на этих правилах базируется и налоговый учет.
И пусть вас не смущает то, что п. 14 П(С)БУ 7 по старинке разрешает учитывать ремонты/улучшения в порядке, установленном налоговым законодательством. Такой подход уже не актуален и больше не работает. А если для сближения учетов вы им пользовались в прошлом, теперь впору подкорректировать приказ об учетной политике и упоминание о налоговом подходе из приказа просто исключить (строго говоря, больше ничего в приказ насчет ремонтов/улучшений ОС вносить не нужно — ведь больше никакой альтернативы в этом плане нет).
Ну и еще одна деталь. Внимание высокодоходникам, если они решат улучшить непроизводственные ОС! У них расходы на улучшения таких ОС по-прежнему в налоговом учете не смогут сыграть в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль ( п.п. 138.3.2 НКУ). В то время как расходы на ремонты показать можно.
А вот для малодоходников никаких ограничений нет. Подробнее о ремонтах и улучшениях ОС в новых условиях см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17, с. 15.
Продажа ОС малодоходником
Предприятие с доходом до 20 млн грн. (финрезультат на разницы добровольно не корректирует) продает недоамортизированные ОС. Нужно ли доначислять налоги (прибыль, НДС) в связи с такой недоамортизацией?
Налог на прибыль. С 01.01.2015 г. объект налогообложения у малодоходников — финрезультат по данным бухучета. То есть объект налогообложения от продажи ОС равен финрезультату в бухучете и соответственно:
— бухучетной прибыли — если ОС продают по цене выше остаточной стоимости;
— бухучетному убытку — если ОС продают по цене ниже остаточной стоимости.
Таким образом, для налога на прибыль важен бухучетный финрезультат — именно его берут в расчет. Поэтому даже если, скажем, недоамортизированные ОС проданы по цене ниже остаточной стоимости (т. е. с убытком), то никакой «виртуальный» налог на прибыль из-за этого доначислять не нужно. Весь ориентир — на бухучет.
А вот по НДС есть свои нюансы.
НДС. При продаже ОС учтите: база обложения НДС в общем случае — договорная стоимость, однако не ниже остаточной стоимости ОС по данным бухучета на начало месяца (у квартальщиков — квартала) продажи ОС ( п. 188.1 НКУ). Поэтому если недоамортизированные ОС продаются, например, по цене ниже остаточной стоимости, то придется составить две НН:
— первую — на продажную (договорную) стоимость;
— вторую (с типом причины 16) — на разницу (т. е. превышение остаточной стоимости над договорной, детали см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 28, с. 40).
И не забудьте ОС перед продажей перевести со счета 10 «Основные средства» на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи». Подробнее о продаже ОС см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17, с. 39.
