Прежде чем говорить собственно о ремонтах или улучшениях, запомним одну вещь. В случае операционной аренды объекта он физически передается от арендодателя арендатору. Но учитываться объект аренды продолжает на балансе арендодателя. Он же начисляет амортизацию по этому объекту ( п. 16 П(С)БУ 14).
Рассмотрим теперь возможные конфигурации в учете арендодателя в том случае, когда арендатор ремонтировал или улучшал имущество, переданное ему арендодателем.
Улучшение без компенсации расходов
В этом случае арендатор фактически даром получает в свою собственность вместе с возвращенным объектом еще и его улучшения, увеличивающие экономические выгоды от использования указанного актива.
Переданные арендатором улучшения арендодатель приходует по справедливой стоимости
Учитываются такие улучшения как безвозмездно полученные необоротные активы (Дт 15 — Кт 424).
Впоследствии после ввода возвращенного объекта аренды в штатную эксплуатацию сумма указанных улучшений включится в состав первоначальной стоимости объекта (Дт 10 — Кт 15). По мере начисления амортизации на улучшенный объект арендодатель одновременно будет признавать прочий доход (Дт 424 — Кт 745).
Если арендодатель является высокодоходным плательщиком, ему в этом случае целесообразно позаботиться, чтобы сумма бухгалтерской амортизации совпадала с начисленной согласно п. 138.3 НКУ. Так как доход для целей обложения налогом на прибыль в любом случае будет определяться исходя из бухгалтерского дохода, учтенного в финрезультате. А вот расходы по этой операции, учтенные в финрезультате, придется еще и подвергнуть «амортизационной» корректировке согласно пп. 138.1, 138.2 НКУ. И если у вас сумма «налоговой» амортизации будет меньше, чем по данным бухучета, финрезультат до налогообложения у вас увеличится.
Проиллюстрируем указанный принцип учета на примере.
Пример 1. Арендатор улучшил предоставленные ему в аренду звуковые колонки на сумму 2500 грн. (без НДС.). Справедливая стоимость на дату возврата колонок - 1500 грн. Арендодатель указанные расходы не компенсировал. Арендатор возвращает колонки арендодателю.
Арендодатель не компенсирует расходы арендатора
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | ||
дебет | кредит | сумма, грн. | ||
1 | Отражены безвозмездно полученные от арендатора улучшения колонок | 152 | 424 | 1500 |
2 | Увеличена первоначальная стоимость колонок на сумму полученных улучшений | 104 | 152 | 1500 |
3 | Начисленная амортизация колонок (сумма условная) | 92 | 131 | 200 |
4 | Начислен другой доход в сумме, пропорциональной сумме начисленной амортизации (сумма условная) | 424 | 745 | 100* |
* Пропорционально начисленной сумме амортизации. |
Улучшение с компенсацией расходов
Компенсируя расходы арендатора на улучшение своего имущества, арендодатель фактически приобретает эти улучшения. Поскольку он компенсирует расходы арендатора, арендатор выходит «в ноль», и улучшение фактически происходит за счет арендодателя.
Таким образом, выглядит вполне логичным, что улучшения, осуществленные арендатором и компенсированные арендодателем, у арендодателя отражаются как улучшение имущества, переданного им в аренду
В учете это отражается так, будто бы арендодатель сам эти улучшения осуществил через подрядчика ( п. 14 П(С)БУ 7). Принцип учета такого «приобретения улучшений» арендодателем будет одинаковым для обоих вариантов, приведенных в предыдущей статье. Как для того случая, когда арендодатель компенсирует расходы арендатора непосредственно после их осуществления, так и в случае, когда такие расходы компенсируются только после того, как арендатор вернет объект аренды.
О налоговоприбыльном учете следует помнить следующее. В течение всего срока аренды объект такой аренды продолжает учитываться на балансе арендодателя и амортизироваться у него. Соответственно, если арендодатель является высокодоходным плательщиком, он будет осуществлять «амортизационные» корректировки ( пп. 138.1, 138.2 НКУ).
С НДС-учетом никаких вопросов возникнуть не должно. Если арендатор выставляет счет на компенсацию расходов по НДС — отражаем налоговый кредит. Естественно, если все в порядке с налоговой накладной.
Рассмотрим на примере, как учитывается у арендодателя улучшение арендатором его имущества в том случае, когда арендодатель компенсирует указанные расходы арендатора.
Пример 2. Арендатор осуществил улучшение арендованного здания на сумму 14400 грн. (в том числе НДС — 2400 грн.). По договору улучшения сразу передаются на баланс арендодателя и компенсируются.
№ п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | ||
дебет | кредит | сумма, грн. | ||
1 | Перечислена арендатору сумма компенсации | 371 | 311 | 14400 |
2 | Отражен налоговый кредит по НДС (по зарегистрированной налоговой накладной) | 641 | 644 | 2400 |
3 | Получено от арендатора улучшение вместе с возвращенным зданием | 151 | 631 | 12000 |
4 | Списан налоговый кредит по НДС | 644 | 631 | 2400 |
5 | Осуществлен зачет задолженностей | 631 | 371 | 14400 |
6 | Учтена сумма переданных улучшений в первоначальной стоимости здания | 103 | 151 | 12000 |
Как видите, арендодателю разобраться с учетом ремонтов и улучшений арендованного имущества несколько проще, чем арендатору. Но даже если у вас и были какие-то вопросы, можем быть уверены, что вы нашли на них ответы.
выводы
В течение всего срока аренды арендованный объект учитывается на балансе арендодателя и у него амортизируется.
Улучшение объекта аренды без компенсации арендодателем таких расходов отражается в учете арендодателя увеличением капинвестиций с одновременным увеличением капитала (Дт 152 — Кт 424).
Если арендодатель компенсирует расходы арендатора на улучшение объекта аренды, он отражает это в учете как приобретение улучшений (Дт 152 — Кт 631).