* Семен Альтов. «Взятка».
Не станем повторять здесь весь «каркас необходимости» — т. е. ограничения, установленные НКУ для единщиков по группам, уже описанные в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 63, с. 11. Не станем, даже понимая, что в начале 2015 года разд. XIV НКУ претерпел изменения.
Ограничимся только тем «ребром» этого «каркаса», которое может коснуться плательщика ЕН, выступающего арендодателем.
По жизни чаще всего речь идет об оперативной аренде.
Вид деятельности: дам, но не вам
Пожалуй, со слова «оперативной» и начнем.
Известно, что п.п. 291.5.4 НКУ закрывает дорогу в первую — третью группы ЕН в частности лизинговым компаниям и другим финансовым учреждениям. И может сложиться ложное впечатление, что этот по сути «запрет на профессию» можно трактовать так, что и юрлицу — единщику третьей группы выступать лизингодателем по договору финансового лизинга никак нельзя. На самом же деле — можно.
Вместо долгих и подробных терминологических блужданий вокруг да около финансовой деятельности/учреждений ограничимся здесь цитированием прямого и позитивного ответа налоговиков в подкатегории 108.05 БЗ**:
** Подробнее о возможных сопутствующих требованиях налоговиков см. в материале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 86, с. 40.
Ограничение на применение упрощенной системы налогообложения, предусмотренное п.п. 291.5.4 НКУ... касается финансовых учреждений. Данное положение не распространяется на юридических лиц — субъектов хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, но предоставляют услуги по финансовому лизингу. Юридические лица, не являющиеся финансовыми учреждениями, которые осуществляют лизинговые (арендные) операции... имеют право быть плательщиками единого налога...
Мы делаем акцент на этой современной консультации налоговиков не столько ради эксклюзивных операций финансового лизинга, сколько с целью обратить ваше внимание на это важное изменение позиции — поскольку совсем недавно именно запрет п.п. 291.5.4 НКУ фискалы неправомерно распространяли и на востребованные многими единщиками операции оперативной аренды (лизинга). Таким образом, если у фискалов нет запрета юрлицам третьей группы выступать лизингодателем в операции финансового лизинга, то его тем более нет (да и быть не могло) в отношении лизингодательства таких единщиков в операции лизинга оперативного, т. е. оперативной аренды.
Ну, и юрлица — единщики четвертой группы (а физлиц в ней и быть-то не может) тоже вправе как «финлизингодавальничать», так и арендодательствовать... ☺
И еще. Прежде чем разбираться с количественными оганичениями, покончим с еще одним «качественным». ☹
Смотрите: согласно абзацу четвертому п.п. 2 п. 291.4 НКУ вторая группа ЕН закрыта в частности для физических лиц — предпринимателей (а юриков в этой группе и не бывает), которые предоставляют посреднические услуги по — внимание! — «аренде и оценке недвижимого имущества (группа 70.31 КВЭД ДК 009:2005)».
«Спокойствие, только спокойствие!»* — если вы воспользуетесь сервисом на портале Госстата (по адресу http:/ukrstat.gov.ua) для перевода кодов по отмененному КВЭД ДК 009:2005 в коды по действующему КВЭД ДК 009:2010, то старый код класса 70.31, содержащего единственный подкласс 70.31.0, выведет вас прямо на новый код 68.31 «Агентства недвижимости». То есть, согласно абзацу четвертому п.п. 2 п. 291.4 НКУ вторая группа ЕН закрыта лишь для физлиц-риелторов (но, кстати, п.п. 291.5.1 НКУ не закрывает для них третью группу ЕН).
* Из м/ф «Малыш и Карлсон...».
К слову, чтобы потом уже не возвращаться к кодам КВЭД:
чтобы быть правоверным ЕН-арендодателем недвижимости, вам нужно иметь в своих регистрационных сведениях Реестра плательщиков ЕН (как минимум — в ЕГР) код по КВЭД ДК 009:2010 — «68.20 Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества»
Тут обращаем ваше внимание на слова «или арендованного». Опираясь на них — но в основном, конечно же, на ч. 1 ст. 761 ГКУ и ч. 3 ст. 774 ГКУ — можно утверждать, что к субаренде применяются те же самые правила, что и к аренде. Кстати, налоговики с этим согласны (см. 107.03 БЗ**). Но учтите, что передача арендованного имущество в субаренду (поднаем) правомерна только при условии, что у вас на это имеется письменное согласие вашего арендодателя ( ч. 3 ст. 774 ГКУ) — либо прямо в «исходном» договоре аренды (по которому вы — арендатор), либо в отдельном письменном документе.
** Хотя прямо там говорится об ЕН-арендодателе второй группы, но это потому, что вопрос был задан именно о нем.
Как «застолбить» код?
И здесь же буквально пару слов скажем о том, как забить вожделенный арендодательский код в ЕГР и Реестр плательщиков ЕН.
1) Для дополнения новым для вас кодом уже имеющихся в ЕГР сведений о вас как предпринимателе просто подайте госрегистратору форму 11, утвержденную приказом Минюста от 14.10.2011 г. № 3178/5.
2) Согласно п. 298.5 НКУ не позднее 20 числа месяца, следующего за тем, в которым были внесены обсуждаемые изменения в ЕГР, ЕН-арендодателю второй группы (см. внимательно следующий абзац статьи) надо подать налоговикам Заявление о применении упрощенной системы налогообложения, по форме, утвержденной приказом Минфина от 20.12.2011 г. № 1675. А в нем — проставить отметку в графе 5.3 «Внесення змін до свідоцтва платника єдиного податку*** щодо» напротив строки «видів господарської діяльності». Ну, и разумеется — вписать код «68.20» и название вида деятельности «Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества» в соответствующих полях графы 10 «Обрані види діяльності...». Кстати, в подкатегории 107.1 БЗ налоговики требуют еще и в графе 6 «Місце провадження господарської діяльності» указать все адреса предназначенных под сдачу в аренду объектов недвижимости.
Важно! Заметим: в п. 298.5 НКУ прямо указаны плательщики лишь первой и второй групп. В предыдущем абзаце о первых мы просто умолчали, так как «первачи» не вправе арендодательствовать (поэтому в нижеследующем тексте они вообще «в игноре»). Но не можем умолчать здесь о необходимости забить в Реестр плательщиков ЕН (и как минимум — в ЕГР) соответствующий код и вид деятельности (если вы планируете стать арендодателем) — внимание! — не только упомянутыми физлицами — единщиками второй группы, но также физлицами и юрлицами третьей (четвертой) группы ЕН! Аргумент: в нынешней редакции п.п. 298.3.1 НКУ необходимость наличия в Заявлении сведений об изменении видов деятельности единщика (п.п. 4) распространяется на все группы плательщиков ЕН без исключения.
А «цена вопроса» немалая: право оставаться на упрощенке*.
Кстати, в последнее время налоговики взяли моду уведомлять плательщиков об изгнании с упрощенки вообще задним числом. ☹
Хотя если вы — физлицо, то прежде чем забивать ☺, прочитайте следующий раздел статьи.
Предприниматель, будь человеком...
Еще раз оговоримся насчет единщика конкретно первой группы (разумеется, исключительно физлица). В рамках своей ЕН-деятельности он, в принципе, не вправе выступать арендодателем (см. п.п. 1 п.п. 291.4 НКУ). Прямым текстом о запрете единщику первой группы выступать арендодателем налоговики написали в подкатегории 107.12 БЗ. Но...
Но у такого предпринимателя (и не только у него) таки есть лазейка — на случай, когда нельзя, но очень хочется... Законодательство не запрещает ему выступить арендодателем (субарендодателем) в личине «просто» физлица-обывателя (см. 107.03 БЗ). Забегая вперед, тут же скажем, что эта альтернатива разрешена налоговиками не только единщику первой группы, которому в рамках ЕН-деятельности арендодательствовать нельзя, но и всем тем физлицам-единщикам (второй и третьей групп), которым можно (для второй — с известными ограничениями по статусу арендаторов) — если только эти физлица-единщики в рамках своего предпринимательства именно такой деятельностью фактически не занимаются и не имеют кода 68.20 в своих данных в ЕГР и в Реестре плательщиков единого налога. Это сказано в только что упомянутой консультации для физлиц — единщиков всех групп, а также отдельно для физлиц — единщиков второй группы — в подкатегории 107.12 БЗ.
Разумеется, выступая арендодателем своего имущества в статусе обывателя, а не предпринимателя, вам не нужно соблюдать никаких ЕН-ограничений (в том числе и «лимитов площадей», о которых мы говорим в следующем разделе статьи).
Ввиду такой альтернативы, прежде чем забивать код 68.20 в ЕГР и Реестр плательщиков единого налога, хорошо подумайте и подсчитайте все плюсы и минусы каждого из вариантов... Под минусом мы тут понимаем уплату арендодателем в статусе обывателя НДФЛ согласно п. 170.1 НКУ с сумм получаемой арендной платы. Ну, и военного сбора конечно. ☹
«Лимиты площади» для упрощенцев-арендодателей
Пора сказать о «количественных» запретных критериях, прямо установленных именно для ЕН-арендодателей в п.п. 291.5.3 НКУ. Внимание:
эти ограничения распространяются, во-первых — только на физиков, но зато во-вторых — на физиков всех групп — с первой по третью
Итак, согласно п.п. 291.5.3 НКУ арендодателям-физлицам — единщикам второй группы (которым арендодательство разрешено с ограничениями по статусу арендаторов, но об этом ниже) и третьей группы, чтобы не вылететь с упрощенки, нельзя передавать в аренду имущество, превышающее «лимиты площади», т. е.:
— земельные участки — общей площадью более 0,2 га;
— жилые помещения и/или их части — общей площадью более 100 кв. м;
— нежилые помещения (сооружения, строения) и/или их части — общей площадью более 300 кв.м.
В связи с этим сразу же констатируем несколько банальных истин.
(1) Одно и то же физлицо-единщик вправе передавать в аренду хоть все указанные виды объектов одновременно при соблюдении по каждому из них соответствующего лимита. Такой вывод подтверждается консультацией в подкатегории (см. 107.01 БЗ).
(2) Если вы хотите передать в аренду один или даже несколько таких объектов, которые превышают данные лимиты, то при условии, что среди ваших видов деятельности в рамках ЕН такой вид, как «68.20 Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества», отсутствует, вы можете передать в аренду (субаренду) сколько угодно объектов и без ограничения их площади — но именно в статусе физлица-обывателя. Разумеется, с уплатой НДФЛ (согласно п. 170.1 НКУ) и ВС.
(3) Эти лимиты установлены исключительно для недвижимого имущества (см. ч. 1 ст. 181 ГКУ), поэтому движимое (см. ч. 2 ст. 181 ГКУ) все категории единщиков — по-видимому, таки кроме первой группы (а второй —с ограничениями по статусу арендаторов) — вправе передавать в аренду сколько душе угодно.
Добавим несколько «окололимитных» ситуаций.
Если вы фактически владеете лимитируемым объектом недвижимости (или несколькими — см. (1) выше), площадь которого превышает установленный для него лимит, то, оставаясь единщиком, вы вправе передать в аренду часть его (их) площади в пределах разрешенного лимита, но при условии, что оставшийся «вершок» площади объекта вами в аренду не передается. С этим прямо соглашаются налоговики, в частности для передачи в аренду физлицом-единщиком:
— земельного участка (см. 107.03 БЗ);
— жилого помещения (см. вопрос 2 в ОНК № 136)ср. ;
— нежилого помещения (см. 107.12 БЗ);
— здания, сооружения площадью в пределах лимита, вместе с участком земли — если в договоре указана площадь арендуемой части участка, площадь которой тоже не выходит за пределы соответствующего лимита (см. 107.01 БЗ).
Главное, что физлицу нельзя часть площадей объекта сдавать в аренду в статусе единщика, а другую часть — в том числе и в бесплатное пользование — в статусе физлица-обывателя (см. вопрос 1 в ОНК № 136 и 107.03 БЗ).
Единщик второй группы: можно сдавать не любому...
Вдобавок ко всему сказанному физлицо-единщик второй группы должен учитывать еще и специфическое — «услужное» ограничение. Ведь как известно, согласно п.п. 2 п. 291.4 НКУ ему разрешена лишь
хозяйственная деятельность по предоставлению услуг, в том числе бытовых, плательщикам единого налога и/или населению
Смотрите: в п.п. 14.1.203 НКУ, по сути, к продаже услуг прямо отнесены операции по предоставлению прав на пользование товарами, и конкретно — по договорам оперативного лизинга (аренды)*. Причем, согласно определению п.п. 14.1.244 НКУ товары — это вообще все...☹ Поэтому и передавать имущество в аренду — внимание! — в данном случае не только недвижимое, но и движимое тоже ☹ — физлицо-единщик второй группы вправе лишь «плательщикам единого налога и/или населению» (см. подкатегорию 107.12 БЗ).
* С позиций гражданского законодательства аренда услугой не считается.
Около ЕН-аренды
Суперкратенько остановимся на нескольких вопросах.
Арендная плата наличкой и РРО. ЕН-арендодатель — физлицо второй или третьей группы на основании п. 6 ст. 9 Закона об РРО плюс п. 296.10 НКУ начиная с 23.07.2015 г. вправе не применять РРО, пока его доход в календарном году (не только от аренды, а всего) не превысит 1 млн грн.
ЕН-арендодатель — юрлицо третьей или четвертой группы при наличных расчетах обязан применять РРО на общих основаниях (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 14, с. 41 — где мы как в воду глядели насчет непостоянства либеральных мнений налоговиков: упомянутая там консультация из БЗ таки исключена). Фискалы твердо стоят на позиции, что аренда — это услуга, поэтому во избежание проблем, если обязательного РРО у вас нет, лучше провожайте наличных арендаторов для оплаты вам аренды в кассу ближайшего банка (см. подробнее на с. 36).
Арендодатель недвижимости и налог на недвижимое имущество, отличное от земельного участка. Этот налог обязаны платить все собственники недвижимости, причем единщики тоже (поскольку в освобождающем п. 297.1 НКУ этого налога просто нет). Единщики-физлица, обращаем ваше внимание, что начиная с уплаты за 2015 год (которую вам придется проделать лишь в следующем 2016 году — причем лишь согласно полученным от своих налоговиков налоговым уведомлениям-решениям), этим налогом облагается не только ваша жилая, но и нежилая недвижимость тоже. ☹ Подробности см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 14, с. 38.
Арендодатель недвижимости и земельный налог за участок (в том числе под недвижимостью). Тут нам нечего добавить к сказанному недавно по этому вопросу в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 12, с. 19. Напомним, что освобождение от уплаты земельного налога за собственные земельные участки плательщика ЕН, установленное в п.п. 4 п. 297.1 НКУ, не распространяется на
земельные участки, не используемые плательщиками единого налога первой — третьей групп для осуществления хозяйственной деятельности и плательщиками единого налога четвертой группы для ведения сельскохозяйственного товаропроизводства
Фискалы всегда твердо стояли на том, что передача недвижимости в аренду — даже если это основной вид деятельности единщика — не предусматривает непосредственного использования соответствующего участка земли (то ли собственно передаваемого, то ли расположенного под передаваемым объектом недвижимости) именно в хоздеятельности самого такого единщика, поэтому, дескать, последний за такой участок земельный налог платить должен (см. 112.01 БЗ). ☹
Исключение они сделали только для ситуации, когда физлицо-единщик (второй группы — с ограничениями по статусу арендаторов — и третьей) передает в аренду собственный объект нежилой недвижимости (здание, сооружение, другой капитальный объект или его часть), причем — внимание! — в аренду передается объект именно вместе с прилегающей землей, то такой арендодатель тоже вправе земельный налог не платить и отчетность по нему не подавать (см. ОНК № 1051). Спасибо конечно... ☹ Но где логика делать исключение только в пользу физиков, т. е. в ущерб юрикам?
Возмещение коммуналки арендатором. Будьте с этим осторожны! Если возмещение вам арендатором сумм за коммуналку прямо предусмотрено договором аренды, то особой опасности тут нет — просто включите их в доход (если вы в третьей группе — они попадут и в базу ЕН). Налоговики жестко требуют этого как от единщиков — юриков третьей группы — см. 108.01.02 БЗ, так и от единщиков-физиков — см. 107.04 БЗ. Если же это договором аренды не предусмотрено, но вы как ЕН-арендодатель получите от арендатора эти суммы сверх указанной в договоре арендной платы, то налоговики истолкуют их как полученный вами доход от деятельности, не указанной в ваших данных Реестра плательщиков ЕН (ни в ЕГР), а это грозит вам как минимум изгнанием с упрощенки... По-видимому, лучший вариант — тупо увеличивать на такие суммы (отдельно их не выделяя) размер платы по договору аренды, а при необходимости — этот размер корректировать.☹ Кстати, тарифы на коммуналку для хоз-потребителей выше, чем для не-хоз, но совать сюда нос у налоговиков права нет...
И такую головоломку эти ироды посмели назвать «упрощенной»?..
выводы
Юридические лица, осуществляющие операции как оперативного, так и финансового лизинга (аренды), имеют право быть плательщиками единого налога, если они не являются финансовыми учреждениями.
ЕН — арендодатель недвижимости должен иметь в своих регистрационных сведениях (ЕГР и Реестре плательщиков ЕН) код по КВЭД ДК 009:2010 — «68.20 Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества». Если у единщика-физлица такого кода нет, то он может сдавать в аренду свое имущество в статусе физлица-обывателя — без оглядки на ограничения, установленные для единщиков.
- Физлицам — единщикам второй группы (с ограничениями по статусу арендаторов — только единщики или «население») и третьей группы, оставаясь на упрощенке, нельзя передавать в аренду имущество, превышающее «лимиты площади»: земельные участки — более 0,2 га; жилье — более 100 кв. м; нежилые помещения (сооружения, строения) — более 300 кв. м. Если ваш объект большей площади, то можете передавать в аренду его часть — при условии, что оставшаяся часть вами не передается.
Налог на собственное недвижимое имущество, отличное от земельного участка, все ЕН-арендодатели уплачивают на общих основаниях.
