Простои в производстве — достаточно типичная и распространенная ситуация. В таком случае ОС выбывают из активного использования. Соответственно, возникает вопрос, не стоит ли на такое время прекратить начисление амортизации?
Однако простой, обусловленный отсутствием производства, не может считаться основанием для прекращения начисления амортизации. Остановка амортизации возможна, только если было принято специальное решение о выводе объекта из эксплуатации в связи с простоем производства* (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 31, с. 8).
* На данный момент такое решение принимается также при выводе объекта ОС из эксплуатации для его улучшения (реконструкция, модернизация, дооборудование и т. д.).
Этот вывод подтверждает также § 55 МСБУ 16, согласно которому амортизацию не прекращают, когда актив не используют или он выбывает из активного использования, пока актив не будет амортизирован полностью.
Наконец, еще один важный аргумент в пользу продолжения амортизации ОС во время простоя — это неминуемый моральный износ. Его также обязательно нужно учитывать предприятию, на балансе которого ОС состоят.
В бухучете, начисляя амортизацию во время простоя ОС, вам следует учитывать направление использования ОС. Подход к амортизации для разных ОС будет несколько разным.
Административные, сбытовые и прочие операционные ОС. Амортизация на время простоя продолжает начисляться с использованием тех же счетов, что и в период наличия производства. Следовательно, такая амортизация включается в состав административных (счет 92), сбытовых (счет 93) или прочих операционных расходов (субсчет 949).
Производственные и общепроизводственные ОС. Когда у вас есть производство, амортизацию таких ОС вы включаете в состав постоянных общепроизводственных расходов (далее - ОПР) (счет 91). Потом она распределяется исходя из нормальной производственной мощности (как того требует П(С)БУ 16). Распределенная доля включается в себестоимость изготовленной продукции, а нераспределенная — в себестоимость реализации.
Когда же у вас есть простой, то учет производственных и общепроизводственных расходов будет зависеть от того, какой именно это простой. В вопросе это не конкретизировано, поэтому рассмотрим все возможные варианты.
Производство есть, реализации нет. Предположим, производственное оборудование простаивало некоторое время в течение отчетного периода, но в целом предприятие не прекращало выпуск продукции, т. е. объект расходов существует. А вот реализации в периоде простоя не было.
В этом случае:
— распределенные постоянные ОПР включаем в состав производственной себестоимости продукции (Дт 23 — Кт 91);
— нераспределенные постоянные ОПР относим к прочим операционным расходам (Дт 949 — Кт 91). Почему не к себестоимости реализации? Да потому, что в отчетном периоде реализации не было.
Производства нет, реализация есть. В такой ситуации, когда в течение отчетного периода выпуск продукции прекращен, но реализация продолжается, суммы начисленной амортизации относим прямо на себестоимость реализованной продукции (Дт 90 — Кт 91). Непосредственно в том отчетном периоде, в котором начислили амортизацию ( п. 16 П(С)БУ 16).
Нет ни производства, ни реализации. В этих условиях вся сумма начисленной амортизации будет включаться в прочие операционные расходы (Дт 949 — Кт 91). То есть будет отражаться как расходы, которые ни к производству, ни к реализации отношения не имеют.
Это все актуально в том случае, если вы продолжаете амортизировать основные средства по собственному решению. Налоговики же ранее требовали на время отсутствия хозяйственной деятельности выводить ОС из эксплуатации (см. на данный момент не действующую консультацию в БЗ, подкатегория 502.09.01). Мы считаем такое требование безосновательным и настаиваем, что решение о выводе из эксплуатации ОС — исключительная прерогатива предприятия.
Напоследок еще несколько слов о «корректирующих» разницах. Касаются они только высокодоходных плательщиков налога на прибыль. Они, естественно, рассчитывают объект налогообложения исходя из «налоговой», а не бухгалтерской амортизации. Поскольку объекты ОС продолжают амортизироваться независимо от факта простоя — нужно определять «амортизационные» разницы ( пп. 138.1, 138.2 НКУ).
Максим Нестеренко, налоговый эксперт
