И малодоходным, и высокодоходным предприятиям после получения в подарок «ценного» материального актива со сроком службы более 1 года и обозначения его для себя как объект ОС в первую очередь важно верно учесть его в бухгалтерском учете. С порядка такого учета и начнем.
Бухгалтерский учет
Шаг 1. Зачисляем на баланс — определяем первоначальную стоимость. Для бесплатного случая первоначальная стоимость поступившего объекта ОС равна его справедливой стоимости, увеличенной на стоимость сопутствующих расходов ( абз. первый п. 10 П(С)БУ 7).
Как правило, справедливой стоимостью считают сумму, по которой можно продать актив
Но для некоторых объектов ОС прописаны свои правила ее определения (см. приложение 4 к П(С)БУ 19). Так, например, по зданию следует ориентироваться на его рыночную стоимость. По машинам и оборудованию та же история, но при отсутствии данных об их рыночной стоимости берем восстановительную стоимость (современную себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки. По прочим ОС ориентируемся только на их восстановительную стоимость.
Оценить подаренный объект и наделить его справедливой стоимостью должна комиссия, специально созданная на предприятии (по приказу руководителя).
Если это особый объект и с его оценкой «свои» специалисты (комиссия) не могут справиться, то можно позвать на помощь и независимого оценщика. Оплатив его услуги, вы получите отчет об оценке имущества, в котором и будет приведена справедливая стоимость объекта ОС.
Как мы уже сказали, пополнить первоначальную стоимость могут и сопутствующие расходы: ориентир для них — п. 8 П(С)БУ 7. При бесплатном получении объекта ОС такими расходами могут быть:
— расходы в виде регистрационных сборов, госпошлины и прочих платежей, связанных с получением прав на объект ОС;
— суммы ввозной таможенной пошлины (если подарок поступил из-за рубежа);
— расходы по страхованию рисков доставки подаренного ОС;
— расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку подаренного ОС;
— прочие расходы, непосредственно связанные с доведением подаренного ОС до состояния, в котором он будет пригоден для использования.
Вот первоначальная стоимость и готова.
Соблюдая привычную методологию учета первоначальной стоимости подаренного ОС (состоящей из справедливой стоимости и сопутствующих расходов), «собирать» ее следует на счете 15 «Капитальные инвестиции». И только после ввода бесплатно полученного объекта ОС в эксплуатацию — зачислять на счет 10 «Основные средства». Однако Минфин предлагает справедливую стоимость бесплатного объекта ОС сразу отражать на счете 10, минуя счет 15 (см. п. 19 приложения к Методрекомендациям № 561; письмо Минфина от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570).
Шаг 2. Увеличиваем дополнительный капитал. При оприходовании подаренного объекта ОС на его справедливую стоимость (без учета сопутствующих расходов) предприятие должно увеличить дополнительный капитал ( п. 13 Методрекомендаций № 561).
Стоимость бесплатно полученного ОС сразу при оприходовании в доход не попадает
Шаг 3. Начисляем амортизацию — отражаем доход. Бесплатно полученные ОС, так же как и купленные за деньги, подлежат амортизации. Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем, в котором объект стал пригодным для полезного использования, а проще говоря — введен в эксплуатацию ( п. 29 П(С)БУ 7).
Учтите! Одновременно с начислением амортизации (учитывая экономическую выгоду от использования бесплатного объекта, как прописано в п. 21 П(С)БУ 15) вам придется:
— признать доход пропорционально сумме начисленного износа;
— на сумму признанного дохода уменьшить сумму дополнительного капитала.
То есть по мере начисления амортизации величина дополнительного капитала (увеличенная при зачислении полученного объекта в состав активов) будет уменьшаться.
Важно! Сумма признанного дохода может отличаться от суммы начисленной амортизации по бесплатно полученному объекту ОС.
Как правило, это происходит в том случае, если сумма дополнительного капитала (справедливая стоимость объекта ОС) не совпадает с первоначальной стоимостью из-за того что в нее попали и сопутствующие расходы (расходы на транспортировку, наладку и установку объекта ОС). Тогда доход рассчитывается следующим образом:
НДС
Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком в связи с приобретением или изготовлением товаров и услуг ( п. 198.3 НКУ). Но поскольку при бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (а тем более, его уплаты) не происходит (в дополнение к подарку получатель может получить от дарителя — плательщика НДС только «нулевую» НН, хоть и зарегистрированную в ЕРНН), то учитывать в составе налогового кредита плательщику будет нечего.
Другое дело — суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам НН, зарегистрированные в ЕРНН, плательщик безоговорочно должен показать налоговый кредит ( п. 198.6 НКУ).
Но вот как только вы решите использовать подаренные ОС в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, вам придется начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости объекта в части, по которой был отражен налоговый кредит ( п. 198.5 НКУ).
А вот приняв подарочный ОС от нерезидента, уплаченная на таможне сумма НДС, считаем, не должна пройти мимо налогового кредита. Хотя, учитывая прежнюю позицию налоговиков (см. консультацию, действовавшую до 01.07.2015 г., в категории 101.10 БЗ) — отсутствие факта приобретения товара — возможно, они потребуют в дальнейшем искоренить такой НК путем начисления НО. Однако оснований для этого нет.
Налог на прибыль
Для малодоходных плательщиков учет по налогу на прибыль полностью совпадет с бухгалтерским учетом. Им вести отдельный налоговый учет ОС не надо. А это значит, что при поступлении подаренного ОС объект для обложения налогом на прибыль не увеличивается (как это было в «старом» налоговом учете до 2015 года). Однако это не значит, что полученный подарок не скажется на уплате налога.
Конечно, скажется, просто отражение дохода от такого бесплатного получения будет происходить постепенно, по мере начисления амортизации. И это гораздо приятнее, чем заплатить налог сразу со всей суммы.
У малодоходников в ходе эксплуатации бесплатных ОС, задействованных в любых сферах деятельности (даже нехозяйственных), начисляется амортизация, которая через расходы уменьшает финрезультат.
Для высокодоходных плательщиков учет поступления ОС идентичен малодоходным, т. е. доходы отражаем постепенно, по мере амортизации. Если бесплатные ОС используются в хоздеятельности, то, несмотря на подарочную природу, их амортизация будет уменьшать объект для начисления налога на прибыль. При этом таким предприятиям все же следует иметь в виду наличие в НКУ амортизационных разниц, на которые придется по итогам года откорректировать бухучетный финансовый результат.
В частности, амортизационные разницы будут возникать по причине:
1) разных сроков полезного использования. Если в бухучете предприятию по таким срокам предоставлена полная свобода действий, то в налоговом учете сохраняются минимально допустимые сроки использования объектов ( п.п. 138.3.3 НКУ);
2) несовпадения критериев отнесения к ОС. Напомним, что высокодоходные плательщики подпадают под действие п.п. 14.1.138 НКУ и в налоговом учете необоротных активов должны применять начиная с 01.09.2015 г. стоимостный критерий в 6000 грн. (для бесплатно полученных ОС стоимостный критерий следует применять к его первоначальной стоимости, состоящей из справедливой стоимости объекта и сопутствующих расходов). Что же касается бухгалтерского учета, то здесь они могут установить любой другой стоимостный критерий;
3) отличий в подходах к учету непроизводственных ОС. Дело в том, что НКУ не разрешает начислять амортизацию на непроизводственные ОС ( п.п. 138.3.2 НКУ), в то время как в бухгалтерском учете никаких запретов по этому поводу нет.
Порядок учета подаренного ОС закрепим на примере.
Пример. Предприятие бесплатно получило объект ОС — холодильное оборудование. Специально созданная на предприятии комиссия определила, что справедливая стоимость данного объекта на момент получения составляет 36000 грн., а также установила что срок полезного использования объекта — 6 лет, его ликвидационная стоимость — 1400 грн. Расходы предприятия на доставку и монтаж объекта ОС составили 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.).
Учет бесплатно полученного объекта ОС
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Оприходовано бесплатно полученное холодильное оборудование | 152 | 424 | 36000 |
| 2 | Получены услуги по доставке и монтажу объекта | 152 | 685 | 5000 |
| 3 | Отражен налоговый кредит по полученным услугам (НН зарегистрирована в ЕРНН) | 685 | 641 | 1000 |
| 4 | Оплачены услуги по доставке и монтажу | 685 | 311 | 6000 |
| 5 | Введен объект в эксплуатацию | 106 | 152 | 41000 |
| 6 | Начислена амортизация в следующем месяце после ввода в эксплуатацию: (36000 грн. + 5000 грн. - 1400 грн.) : 6 лет : 12 месяцев = 550 грн. | 23, 91, 92, 93, 94 | 131 | 550 |
| 7 | Отражен доход от бесплатно полученного объекта ОС в сумме пропорционально амортизации | 424 | 745 | 482,93* |
| *Пропорция справедливой стоимости к первоначальной: 36000 грн. : 41000 грн. = 0,878048 грн. Сумма дохода, пропорциональная сумме амортизации: 550 грн. х 0,878048 = 482,93 грн. | ||||
| 8 | Отражен финансовый результат | 745 | 793 | 482,93 |
| 791 | 91, 92, 93, 94 | 550 | ||
Как видите, хоть бесплатное получение ОС и имеет ряд учетных особенностей, но, думаем, теперь вы их точно не пропустите. Заодно и учтете все правильно.
выводы
На стоимость бесплатно полученного объекта ОС предприятию однозначно придется показать доход. Однако он отражается не сразу, а по мере амортизации такого ОС.
У малодоходных плательщиков налоговый учет ОС будет такой же, как и в бухгалтерском учете. А вот высокодоходникам непременно придется вести отдельный налоговый учет полученного бесплатно ОС и корректировать финрезультат на амортизационные разницы.
В налоговый кредит попадут суммы НДС, уплаченные в составе сопутствующих расходов. Однако если объект ОС вы будете использовать в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, вам придется начислить налоговые обязательства по НДС.
