Не всегда все складывается в жизни гладко — так порой случается и с представлением плательщиками налоговых деклараций. По зависящим или не зависящим от них причинам декларация может быть представлена в налоговую инспекцию несвоевременно или даже не представлена вообще. Какие «радости» ждут плательщика и как ему вести себя в таких случаях? Давайте разбираться вместе.
«Главный» штраф
Основной вид штрафа, предусмотренного за непредставление (несвоевременное представление) налоговых деклараций/расчетов, прописан в п. 120.1 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ).
Согласно данному пункту непредставление или несвоевременное представление плательщиком или другими лицами, обязанными начислять и уплачивать налоги/сборы налоговых деклараций (расчетов),
влечет наложение штрафа в размере 170 грн. за каждое такое непредставление или несвоевременное представление
Те же действия, совершенные плательщиком, к которому на протяжении года уже был применен штраф за такое нарушение, караются штрафом в размере 1020 грн. за каждое такое непредставление или несвоевременное представление.
Нюансы применения
На что распространяется, а на что — нет. Штрафы, предусмотренные п. 120.1 НКУ, распространяются на представление деклараций/расчетов по всем налогам и сборам, уплата которых регулируется нормами НКУ (определение «налоговой декларации/расчета» см. в п. 46.1 НКУ; заметим, что оно не охватывает финотчетность). То есть это касается и деклараций/расчетов по общегосударственным налогам/сборам (их перечень приведен в п. 9.1 НКУ) и по местным (см. их перечень в п. 10.1 НКУ).
Но только декларациями/расчетами по этим платежам дело не ограничивается. Налоговики искусственно распространяют этот штраф и на некоторые нестандартные виды налоговой отчетности, приравнивая их к «декларациям». Например, они применяют его также за непредставление Расчета части чистой прибыли (дохода), подлежащей уплате в государственный бюджет государственными унитарными предприятиями и их объединениями (см. письма ГНСУ от 08.05.2012 г. № 13074/7/15-1217 и от 19.04.2012 г. № 11360/7/15-1217, а также консультацию в категории 102.25 БЗ), за непредставление Налогового отчета об использовании средств неприбыльных учреждений и организаций и др. Что касается отчета «неприбыльщиков», то ранее в БЗ (категория 102.25) была консультация о том, что штраф по п. 120.1 НКУ применяется и за нарушение сроков представления этого отчета. Правда, 13.08.2015 г. ее перевели в недействующие, но на практике налоговики все так же применяют штраф за такое нарушение.
Этот штраф не распространяется на непредставление деклараций/расчетов по платежам (и в других случаях), которые не регулируются НКУ, но представляются фискалам. Например, он не касается несвоевременной подачи отчетности по ЕСВ, декларации о валютных ценностях (о ней см. в самом конце) и многих других.
Что трактуется как неподача (несвоевременная подача). Приведем примеры случаев, которые налоговиками для целей применения санкций трактуются как неподача (несвоевременная подача) деклараций/расчетов.
1. Собственно несвоевременная подача налоговой декларации/расчета. Разновидность этой ситуации — неподача декларации по причине одностороннего расторжения фискалами договора о признании электронных документов.
В такой ситуации, чтобы уйти от штрафа, необходимо представлять декларации/расчеты нарочным или по почте
Раньше здесь была проблема с декларацией по НДС, так как она согласно п. 49.4 НКУ должна представляться только в электронном виде. Но теперь она разрешена — с 1 января упомянутый пункт НКУ при разрыве фискалами в одностороннем порядке «электронного» договора позволяет представлять НДСную декларацию иными способами.
2. Своевременная подача декларации не по правильному адресу (в иной территориальный налоговый орган). Такие казусы нередки во всяких ситуациях с налоговой отчетностью обособленных подразделений, в частности с декларациями по акцизному налогу.
3. Своевременная подача декларации, но не в надлежащем виде: в бумажной форме вместо электронной версии; подписанной не тем лицом; подача декларации по недействующей форме; некомплект (без приложений или без их заполнения) и т. п.
Как правило, такие случаи сопровождаются отказом фискалов в приеме декларации (при электронной подаче — высылкой соответствующей электронной квитанции).
«Повторность» нарушения для увеличенного штрафа. Для целей определения повторности нарушения в виде несвоевременной подачи декларации в течение года для целей применения повышенного размера штрафа (1020 грн.) фискалы руководствуются Обобщающей налоговой консультацией, утвержденной приказом ГНАУ от 06.07.2012 г. № 592.
В этой ОНК сделан вывод о том, что под понятием «в течение года» при применении штрафных (финансовых) санкций в размере 1020 грн. по п. 120.1 НКУ должно пониматься несвоевременное представление налоговой декларации (расчета) плательщиком независимо от вида налога, за которое к такому плательщику в течение года уже был применен штраф за непредставление (несвоевременное представление) налоговой декларации (расчета) и в период до одного года (до 365 или 366 дней — для високосного года) от даты утверждения фискалами налогового уведомления-решения (НУР). То есть ст. 120 НКУ не привязывает термин «календарный год» к возможности применения повторного штрафа.
Если проверкой впервые в течение года установлено одновременно несколько фактов непредставления (несвоевременного представления) деклараций (в том числе и по разным видам налогов/сборов), то за каждый из выявленных такой проверкой случаев выписывается штраф 170 грн. При этом никакое из выявленных нарушений не является повторным. Об этом говорится, например, в консультации в БЗ, категория 136.08, где в ответе на вопрос, сколько актов составляется при выявлении фискалами нескольких случаев несвоевременного представления деклараций по одному или разным налогам/сборам, указано, что акт составляется один, но штраф 170 грн. налагается за каждый случай непредставления.
В то же время повторность нарушения фискалы не привязывают к декларации по одному и тому же налогу/сбору
Например, если плательщик был оштрафован на 170 грн. за несвоевременное представление декларации по налогу на прибыль, но в течение 365 (в этом году — 366) дней с даты выписки такого НУР несвоевременно представил декларацию по другому налогу/сбору (или по тому же налогу на прибыль), то ему уже полагается штраф(ы) в размере 1020 грн.
Если налоги/сборы уплачены вовремя. Штраф по п. 120.1 НКУ не привязан к (не)своевременности уплаты налогов/сборов. Поэтому даже если вы незадекларированный налог/сбор уплатили вовремя, то этот штраф вам все равно выпишут (см. об этом, например, в письме Межрегионального ГУ ГФС от 21.10.2015 г. № 23377/10/28-10-06-11). Но это же письмо подтверждает, что в такой ситуации к плательщику должен применяться только штраф по п. 120.1 НКУ и не применяться штрафы за несвоевременную уплату НО по ст. 126 НКУ (и пеня).
Предельный срок уплаты НО, напомним, как правило, составляет 10 дней от предельного срока представления декларации. Поэтому если вы с представлением декларации опоздали, то у вас еще имеются эти 10 дней, чтобы рассчитаться с бюджетом вовремя. По возможности, воспользуйтесь этим.
Срок давности. Здесь следует ориентироваться на п. 114.1 НКУ. Согласно этой норме сроки давности для штрафов соответствуют срокам давности для начисления НО, установленным в ст. 102 НКУ, т. е. 1095 дней. Как исчислять этот срок? Мы считаем — начиная с даты, следующей за предельным сроком представления декларации. Хотя, когда имело место несвоевременное представление, не исключаем, что фискалы будут настаивать на применении этого срока от даты, когда фактически была представлена декларация (расчет).
Допнеприятности и прочее
Несвоевременная уплата. Если же незадекларированный (несвоевременно задекларированный) налог/сбор все-таки не успели уплатить вовремя, то это повлечет за собой санкции, которые могут расстроить плательщика намного более упомянутых 170-ти (и даже 1020-ти) гривень — штрафы за несвоевременную уплату по ст. 126 НКУ (10-20 % от суммы НО в зависимости от количества дней просрочки) плюс, возможно, еще и пеню по ст. 129 НКУ.
НДСные особенности. Несвоевременное представление декларации по НДС зачастую делает невозможным для плательщика НДС своевременно уплатить этот налог.
Ведь пока декларация не представлена, фискалы не могут включить в реестр для казначейства данные о сумме НО по НДС, подлежащей списанию за отчетный период с электронного СЭА-счета плательщика.
И даже при наличии у плательщика нужной суммы денег на СЭА-счете он не сможет своевременно погасить НО по НДС
Напомним, что уплата налога напрямую с текущего счета в бюджет возможна лишь по итогам проверок — на основании НУР и при подаче УР ( п. 25 Порядка № 569*). А если уплатить в бюджет сумму НДС не согласно НУР/УР, то их, скорее всего, фискалы не зачтут в счет погашения НО за незадекларированный отчетный период, ссылаясь при этом на тот же Порядок № 569. То есть налоговики умышленно могут расценивать такие суммы не как уплату НО за отчетный период, а как ошибочно перечисленные. И, скорее всего, при таком раскладе, помимо упомянутого штрафа по п. 120.1 НКУ, попытаются «навесить» плательщику еще и штраф по ст. 126 НКУ за несвоевременную уплату НО (если, конечно, имелась сумма «к уплате» в не задекларированном своевременно периоде) и, возможно, пеню.
Как мы уже упоминали, срок уплаты НДС составляет 10 дней от предельного срока представления декларации по НДС. В то же время, если вы декларацию в срок представить не успели, но вписались с ее представлением в эти 10 дней, фискалы могут умышленно или неумышленно** затягивать с передачей казначейству реестра о списании средств с вашего СЭА-счета в уплату НО, чтобы «нагреть» вас на упомянутые 10 %. По возможности, попробуйте их с этим поторопить.
** Ведь согласно п. 20 Порядка № 569 фискалы должны передавать казначейству реестры для списания НДС с СЭА-счетов за 3 дня до окончания предельного срока уплаты НО по НДС.
Кроме того, отметим еще один «НДСный» момент. В том случае, когда вы были обязаны зарегистрироваться плательщиком НДС, но пропустили установленные сроки (какие именно, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 21, с, 13), штрафы по п. 120.1 НКУ к вам не применяются. Ведь обязательство по представлению декларации может возникнуть только у плательщика, которым вы еще не являлись. То есть в такой ситуации будут последствия, определенные в п. 183.10 и ст. 123 НКУ (см. об этом в Обобщающей налоговой консультации, утвержденной приказом ГНСУ от 06.07.2012 г. № 588, и в консультации в категории 101.30 БЗ).
Прочее. Кстати, в консультации в категории 135.02 БЗ фискалы указывают, что даже после получения извещения и приказа о проведении документальной проверки плательщик имеет право представить с опозданием не поданные вовремя декларации/расчеты, приходящиеся на период, подлежащий проверке. Расплата за это — всего лишь штраф(ы) по п. 120.1 НКУ. Так что не сбрасывайте со счетов такую возможность выйти из воды полусухим, а при отказе в такой ситуации местных фискалов в приеме деклараций/расчетов ссылайтесь (в том числе) и на эту консультацию…
В консультации в категории 112.07 БЗ для ситуации, когда плательщик не представил ни годовую, ни месячные «земельные» декларации, фискалы указывают, что применяется только один штраф по п. 120.1 НКУ — 170 грн. за непредставление годовой декларации.
Админответственность
Для граждан (в том числе выступающих в качестве ФЛП или независимых «профессионалов») за непредставление (несвоевременное представление) декларации о доходах четко предусмотрена административная ответственность — в ст. 1641 Кодекса Украины об административных правонарушениях (далее — КУоАП). Этой статьей за упомянутую провинность установлена следующая ответственность:
— предупреждение или наложение штрафа в размере 51 — 136 грн.;
— такие действия, совершенные лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за то же нарушение, влекут наложение штрафа в размере 85 — 136 грн.
Что касается админнаказания за неподачу декларации (расчета) должностным лицом предприятий, то здесь не так все четко. «Профильная» ст. 1631 КУоАП ответственности за такое нарушение прямо не предусматривает.
Там, напомним, речь идет о нарушениях в виде отсутствия или нарушения установленного порядка ведения налогового учета (в том числе непредставление или несвоевременное представление аудиторских заключений, подача которых предусмотрена законами Украины).
На наш взгляд,
не(своевременное)представление декларации не должно считаться ни отсутствием, ни нарушением порядка ведения налогового учета
Оно может быть следствием этих нарушений, но никак не ими. То есть (не)ведение учета и (не)подача декларации вещи суть разные. Тем не менее, насколько нам известно, на практике некоторые фискалы считают иначе и применяют этот админштраф в том числе и за непредставление налоговых деклараций. При этом утверждают, что раз неподача аудиторских заключений считается нарушением налогового учета, то неподача налоговых деклараций и подавно. На наш взгляд, такой вывод не верен, ибо, как мы указали, это разные виды нарушений и, кроме того, если бы законодатели хотели применить эту санкцию за неподачу налоговых деклараций, они бы это нарушение упомянули прямо (как в ст. 1641КУоАП).
Форс-мажоры и т. п. не спасают
Можно ли перенести предельный срок представления декларации и/или отбиться от санкций по п. 120.1 НКУ при наличии обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных), вследствие которых декларация не могла быть представлена плательщиком своевременно?
К сожалению, нормы НКУ не предусматривают поблажек даже при наличии форс-мажорных обстоятельств, «поспособствовавших» такому нарушению (непредставлению). Например, в случае реальной утраты документов в связи с форс-мажором (в виде АТО и других «непреодолимых» обстоятельств) фискалы все равно упоминают о применении этой санкции, а речь ведут только о возможности восстановления документов и рассрочке уплаты НО (см. на этот счет, например, письмо ГУ ГФС в Луганской обл. от 12.03.2016 г. № 108/10/12-32-15-03-15).
Однако в подобных ситуациях, по нашему мнению, вполне можно отбиться от админответственности по ст. 1641 и 1631 КУоАП.
Форма № 1ДФ и «валютная» декларация
Форма № 1ДФ. За непредставление (несвоевременное представление) этой формы в п. 119.2 НКУ предусмотрена специальная ответственность. И штраф за подобную провинность в 3 раза больше «стандартного» (из п. 120.1 НКУ) — 510 грн. Правда, за повторное нарушение в течение года сроков подачи формы № 1ДФ* штраф будет аналогичного размера — 1020 грн.
* Или других видов нарушений, перечисленных в п. 119.2 НКУ.
Подход к штрафованию за неподачу формы № 1ДФ не совсем такой же, как по п. 120.1 НКУ. Например, из письма ГФСУ от 02.09.2015 г. № 18766/6/99-99-17-02-01-15 следует вывод, что при выявлении проверкой нескольких нарушений представления формы № 1ДФ применяется один (общий) штраф в размере 510 грн. (или 1020 грн., если в течение года уже был применен штраф за такое же нарушение), а не за каждое нарушение отдельно. Косвенно этот вывод письма подтверждается и консультацией в категории 103.26 БЗ.
«Валютная» декларация. Этот документ, именуемый Декларацией о валютных ценностях, доходах и имуществе, принадлежащих резиденту Украины и находящихся за ее пределами, как известно, представляется в два адреса: не только фискалам, но и в НБУ.
Какие же ждут последствия непредставления ее в один или сразу в оба адреса?
Напомним, что «валютная» декларация должна представляться в течение 40 дней, следующих за последним календарным днем отчетного квартала (см. об этом в письме ГНСУ от 12.03.2012 г. № 6994/7/22-3317). Однако штрафные нормы НКУ на данную декларацию не распространяются. Финансовые санкции, связанные, в частности, с нарушением сроков представления декларации, установлены в п. 2.7 Положения о валютном контроле, утвержденного постановлением Правления НБУ от 08.02.2000 г. № 49 (ср. ). В нем за нарушение сроков декларирования предусмотрено
наложение штрафа в размере 170 грн. за каждый отчетный период
Заметим, что эта санкция тоже применяется налоговыми органами (см. на этот счет, например, письмо НБУ от 17.09.2013 г. № 28-309/13255). Теперь что касается ее применения, когда декларация была своевременно представлена только в один адрес (например, в налоговый орган), а во второй — с опозданием (или вообще не представлена).
Отвечая на подобный вопрос в консультации в БЗ (категория 114.10), фискалы написали, что в такой ситуации (при «неудовлетворении» лишь одного из получателей) упомянутый штраф к «декларанту» они все равно применят. В то же время считаем, что если бы декларация не была представлена (или представлена несвоевременно) в оба адреса, то это должно квалифицироваться как одно нарушение, а не два. То есть к нарушителю должен применяться только один штраф (а не два).
Кроме того, отметим, что когда у СПД имелись данные только для заполнения раздела V («Информационные сведения») «валютной» декларации, то ее непредставление не влечет за собой упомянутых санкций (письмо ГНАУ от 08.10.2003 г. № 15657/7/23-5317).
выводы
- Непредставление (несвоевременное представление) налоговых деклараций/расчетов штрафуется согласно п. 120.1 НКУ в размере 170 грн. за каждое такое нарушение. За повторное нарушение в течение года штраф — 1020 грн. К тому же фискалы повторность нарушения не привязывают к декларации по одному и тому же налогу/сбору.
- Штраф по п. 120.1 НКУ не привязан к (не)своевременности уплаты налогов/сборов. Однако при нарушении сроков подачи декларации/расчета НО все равно желательно уплатить вовремя, чтобы не попасть еще и под штраф по ст. 126 НКУ. В то же время из-за «СЭА-счетов» своевременную уплату НДС произвести проблематично.
- Подход к штрафованию за неподачу формы № 1ДФ отличается. Фискалы, похоже, считают, что при выявлении нескольких нарушений сроков представления этой формы применяется один (общий) штраф, а не за каждое нарушение отдельно.
- Санкция за неподачу «валютной» декларации тоже применяется налоговыми органами. Ее размер — те же 170 грн. за каждый отчетный период.
