Прежде всего заметим, что «синхронно» отражать НО с НК с услуг нерезидента в одном периоде разрешено только (!) при одновременном соблюдении двух условий: (1) составлена и зарегистрирована НН с услуг нерезидента ( п. 198.2 НКУ) и (2) задекларированы НО по такой НН — включены в декларацию соответствующего отчетного периода ( п. 201.12 НКУ). В противном случае, если НН, скажем, зарегистрирована позже, «синхронность» нарушается. Тогда НК с услуг нерезидента отодвигается к моменту регистрации НН. А если НН вообще не зарегистрирована, то об НК можно даже не мечтать! Так что «нерезидентские» НО с НК «шагают» вместе не всегда и не всегда «сворачиваются».
Поэтому возникшая ситуация не так безоблачна, как может показаться на первый взгляд. Ведь если ошибку обнаружат проверяющие, наверняка неотражение НК у них не вызовет вопросов, зато они вовсю прицепятся к неначислению НО. А это уже может стать штрафоопасным для плательщика. Причем если с исправлением ошибки затянуть, то можно вообще остаться без НК. Поэтому ошибку лучше побыстрее устранить самостоятельно.
И алгоритм ее исправления таков:
Шаг 1. Составляем и регистрируем НН с услуг нерезидента. «Нерезидентские» НО нужно подкрепить НН. Проигнорировать составление такой НН — себе дороже. Ведь эта НН крайне необходима нам самим (!), чтобы потом отразить НК ( п. 198.2, п.п. «г» п. 201.11 НКУ). Поэтому выписываем НН с услуг нерезидента (датой первого события, п. 187.8 НКУ) и регистрируем ее в ЕРНН.
Правда, зарегистрировать НН удастся, если с даты первого события не прошло 180 календарных дней. Тогда, даже если просрочен 15-дневный срок, зарегистрировать «нерезидентскую» НН получится без штрафа по ст. 1201 НКУ. Ведь штрафы за несвоевременную регистрацию/нерегистрацию применяют только к тем НН, которые выдаются покупателям. А нашу «нерезидентскую» НН оставляем себе и никому не выдаем. Поэтому за просрочку в регистрации/нерегистрацию НН штрафы не грозят.
Хуже, если 180 дней с даты первого события прошли. Тогда зарегистрировать НН с услуг нерезидента не получится (хотя доначислить НО с помощью УР в таком случае все равно придется, об этом еще скажем дальше). А без НН не выйдет отразить НК — его тогда безвозвратно потеряем. Но все-таки надеемся, что до этого дело не дойдет.
Шаг 2. Подаем УР, чтобы задекларировать НО. Итак, по первому событию не отразили в декларации НО с услуг нерезидента. Тем самым занизили НО. Поэтому для исправления такой ошибки необходимо подать УР к «ошибочному» периоду первого события. И с его помощью доначислить НО с услуг нерезидента в «нерезидентской» стр. 6.
Учтите (!): подать УР (добавить НО) придется, даже если с исправлением ошибки затянули и не успели зарегистрировать НН (180 дней с даты первого события прошли). Иначе, если занижение НО и недоплату обнаружат позже сами контролеры, то ситуация может стать штрафоопасной для плательщика.
Важно! С помощью УР доначисляем «нерезидентские» НО. А вот НК сразу в таком же УР (в стр. 11.4) показать не можем. То есть по УР «свернуть» НО с НК одним махом не получится.
Все потому, что не соблюдаются условия для восстановления НК по УР. Ведь, как указывалось, право на НК возникнет только при условии (!), что НН зарегистрирована ( п. 198.2 НКУ) и обязательства по ней задекларированы ( п. 201.12 НКУ). Но ведь в «ошибочном» периоде НН зарегистрирована не была. Ее зарегистрировали только сейчас (!) перед подачей УР. И стало быть, только сейчас возникло право на НК. А вот тогда в «ошибочном» периоде права на НК не было. А раз тогда не было НК, не можем и восстановить его по УР. Ведь в самом деле: как можно восстанавливать то, чего не было? В общем, не выйдет «заодно» показать НК по УР.
А в данном случае право на НК появится у плательщика не раньше периода регистрации НН и подачи УР. Ведь только после этого будут выполняться все НК-условия. Поэтому и отразить НК сможем в стр. 11.4 декларации за тот период (!), в котором «нерезидентскую» НН зарегистрировали и подали УР. Ну или позже в следующих периодах, однако не позже 365 дней с даты составления НН ( письмо ГФСУ от 28.12.2015 г. № 27879/6/99-99-19-03-02-15). А если вдруг и в течение 365 дней НК не отразили, потом можем исправиться: в течение 1095 дней подать УР к периоду, когда НН была зарегистрирована, и по ней возникло право на НК (см. подкатегорию 101.14 БЗ).
Так что «сворачиванием» НО с НК по УР при исправлении ошибки, увы, не пахнет. А в данном случае «нерезидентские» НО по УР будут опережать НК. Другое дело, если бы «нерезидентскую» НН тогда составили, вовремя зарегистрировали, но по ошибке просто не включили в декларацию. Тогда могли бы в УР сразу показать НО с НК и все «свернуть». Но это не наш случай.
И помните: если при исправлении ошибки в гр. 6 стр. 18.1 УР возникнет недоплата, придется начислить 3 % самоштраф в «штрафной» стр. 18.3 УР. А вот пеню уплачивать не придется, если уложитесь с исправлением в 90 дней (т. е. успеете исправиться до истечения 90 календарных дней с предельного срока уплаты обязательств за «ошибочный» период, п. 129.9 НКУ).
При этом сумму недоплаты и 3 % самоштрафа придется уплатить с текущего счета напрямую в бюджет до подачи УР ( п. 25 Порядка № 569).
Шаг 3. Не забываем отразить НК. И наконец, после того, как НН зарегистрирована и «нерезидентские» НО (с помощью УР) задекларированы, есть все основания показать НК. Как отмечалось выше, НК можем отразить в стр. 11.4 декларации по НДС за тот отчетный период, в котором «нерезидентскую» НН зарегистрировали и подали УР.
Кстати, о том же говорят и налоговики. Как разъясняют контролеры, если плательщик ошибочно не отразил НО с услуг нерезидента, то после составления и регистрации НН и исправления ошибки через УР право на НК у него возникнет в том отчетном периоде, в котором задекларированы «нерезидентские» НО путем подачи УР (см. подкатегорию 101.14 БЗ).
Впрочем, НК в стр. 11.4 декларации можем отразить и позже, однако до истечения 365 дней с даты составления НН ( п. 198.6 НКУ).
И для наглядности — пример.
Пример. В октябре 2016 года (по первому событию: 25.10.2016 г.подписан акт) не начислили НО (3000 грн.) с услуг нерезидента (не выписали «нерезидентско-услужную» НН, не показали в декларации НО). Ошибку выявили в декабре 2016 года и решили самостоятельно исправить.
Для этого:
(1) составили НН с услуг нерезидента октябрьской датой (т. е. НН от 25.10.2016 г. и под текущим номером) и тут же в декабре зарегистрировали ее в ЕРНН, после чего
(2) в декабре подали УР к «ошибочному» октябрю 2016 года, в котором доначислили НО с услуг нерезидента в стр. 6 (3000 грн.) и 3 % самоштраф (90 грн.). Пеню не начисляем, поскольку с исправлением ошибки уложились в 90-дневный срок (т. е. на момент исправления ошибки не истекли 90 дней с предельного срока уплаты НДС за «ошибочный» октябрь):
Фрагмент УР к декларации за октябрь 2016 года (все строки УР не приводим)
| Строка УР | Графы УР | ||
| 4 | 5 | 6 | |
| 6 | 3000 | 3000 | |
| 18 | 8500 (условно) | 11500 | 3000 |
| 18.1 | 8500 | 11500 | 3000 |
| 18.3 | 90 | ||
При этом cумму возникшей недоплаты (3000 грн.) и 3 % самоштраф (90 грн.) уплатили с текущего счета в бюджет до подачи УР;
(3) и наконец, после этих исправлений можем отразить НК с услуг нерезидента. Так как НН зарегистрировали и УР подали (т. е. НО задекларировали) в декабре, то в декабре обрели и право на НК. Поэтому НК с услуг нерезидента имеем право отразить в стр. 11.4 декларации за декабрь 2016 года (либо в последующих периодах, однако не позже 365 дней с даты составления НН с услуг нерезидента).
