Недвижимость у физлица покупает один, а платит другой: что с НДФЛ и ВС?

У нашего читателя, обратившегося на «горячую линию», создалась такая ситуация: предприятие «А» надумало приобрести объект нежилой недвижимости (здание склада) у физического лица — резидента (непредпринимателя). Однако для оптимизации расчетов оно решило не самостоятельно расплатиться с продавцом, а переложить эту обязанность на третье лицо — предприятие «Б», которое, в свою очередь, является должником предприятия «А».

Схематически эта ситуация выглядит так (см. рисунок на с. 16):

Кто при выплате дохода физлицу должен взять на себя обязанности его налогового агента в части НДФЛ и военного сбора? Давайте разбираться вместе.

Начнем с правовых нюансов данной операции.

Возлагаем исполнение обязательства на третье лицо

Должник обязан исполнить свою обязанность, а кредитор — принять исполнение лично, если иное не установлено договором или законом, не вытекает из сути обязательства и обычаев делового оборота. Эта непреложная истина закреплена в ч. 1 ст. 527 ГКУ*.

* Гражданский кодекс Украины.

То есть условие надлежащего исполнения обязательства — его осуществление надлежащим должником надлежащему кредитору. По общему правилу обязательство должно быть исполнено должником лично.

В то же время ч. 1 ст. 528 ГКУ и ч. 1 ст. 194 ХКУ** устанавливают, что если из условий договора, требований закона или из сути обязательства не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично, исполнение такой обязанности он может возложить на другое лицо. Тогда кредитор обязан принять исполнение, предложенное вместо должника другим лицом — непосредственным исполнителем.

** Хозяйственный кодекс Украины.

Причем такое третье лицо не становится стороной в обязательстве, поскольку по отношению к кредитору оно выполняет только фактические действия, т. е. является персоной факультативной (необязательной). Хотя, разумеется, об условиях и содержании обязательства, которое надлежит выполнить, это лицо должно быть осведомлено.

Другими словами, тот факт, что сумму по договору кредитору перечисляет третье лицо, не приводит к замене стороны в обязательстве.

Так что субъектный состав сделки в данном случае не меняется. Должник не выбывает из обязательства, а так и остается должником.

Именно должник отвечает перед кредитором за исполнение обязательства так, если бы исполнял его сам лично

И в случае невыполнения или ненадлежащего выполнения третьим лицом обязанностей должника последнему все равно придется исполнить эти обязанности самому ( ч. 2 ст. 528 ГКУ).

В нашей ситуации это выглядит так: для физлица — продавца недвижимости лицом, обязанным расплатиться за покупку, остается предприятие «А». Однако если третье лицо (предприятие «Б») не выполняет свои обязательства по перечислению средств за объект недвижимости в предусмотренный договором срок, задолженность перед физлицом возникает именно у предприятия «А».

В момент возложения исполнения обязательства перед кредитором на третье лицо должник становится обязанным этому третьему лицу. Из этого следует, что между должником и третьим лицом должны существовать определенные правовые отношения (встречные обязательства).

Часто такой способ расчетов используют, когда третье лицо имеет дебиторскую задолженность перед должником, например, по договору поставки, в котором это третье лицо выступает покупателем, и т. п.

Если таких отношений в этой паре нет, поручение третьему лицу об исполнении обязательства перед кредитором контролеры могут истолковать как безвозвратную финансовую помощь ( п.п. 14.1.257 НКУ*) с соответствующими налоговыми последствиями.

* Налоговый кодекс Украины.

Чтобы избежать таких кривотолков, позаботьтесь о правильном документальном оформлении ваших связей.

Как оформить поручение об исполнении обязательства

О том, как именно должно быть оформлено возложение исполнения обязательства на третье лицо, ГКУ умалчивает.

На наш взгляд, соответствующее указание о том, что третье лицо осуществит оплату не на счет должника, а на счет кредитора должника,

можно зафиксировать либо сразу в договоре при его заключении, либо потом — в дополнительном соглашении

При этом помните, что допсоглашение должно быть той же формы, что и основной договор. Так что, если такой договор, например, вы заверили нотариально, то и с допсоглашением к нему поспешите к нотариусу.

На практике часто должник направляет в адрес третьего лица письмо, в котором излагает соответствующее поручение, если, конечно, в самом договоре условия об исполнении обязательства третьим лицом нет. В этом письме он указывает сведения об обязательстве, исполнение которого возлагает на третье лицо, а также основания такой передачи (например, реквизиты договора, из которого вытекает задолженность третьего лица).

Подобное указание можно считать предложением внести изменения в ранее заключенный договор. Потому что тут меняется такое условие договора, как порядок исполнения обязательства должником.

А еще, чтобы исполнение обязательства должника третьим лицом не стало сюрпризом для кредитора, направьте ему письменное уведомление с подробной информацией о том, какое именно обязательство перед ним исполняется и каким лицом. А то вдруг он полученную сумму исполнителю вернет (или, не ровен час, прикарманит ☺), а должнику будет предъявлять претензии из-за неуплаты долга.

Договоритесь также с третьим лицом, чтобы оно известило вас о дате исполнения возложенного на него обязательства. Причем такое извещение можно оформить письменно. Зачем нужна такая педантичность? Чтобы не прозевать срок уплаты НДФЛ и ВС с дохода, выплаченного физлицу.

Заручаться же согласием кредитора на получение положенной суммы от третьего лица не нужно. Принять исполнение, предложенное вместо должника другим лицом — непосредственным исполнителем, он и так обязан ( ч. 1 ст. 528 ГКУ и ч. 1 ст. 194 ХКУ).

К тому же кредитору, по большому счету, все равно, кто именно исполнит перед ним обязательство. Куда важнее для него получить причитающиеся денежки в положенной сумме. Тем более что должник-то у него остается тот же и вдобавок появляется еще одно лицо, которое обеспечивает исполнение. То есть правовое положение кредитора не ухудшается.

Интересно, как выглядит данная ситуация с точки зрения третьего лица? Ведь, исполняя обязательство вместо должника, оно действует от своего имени. Вопросов у него возникать не должно.

Третьему лицу достаточно иметь доказательство того, что оно выполняет обязательство надлежащим образом и что его действия направлены на погашение долга должника

Таким доказательством послужат соответствующее условие в договоре (или допсоглашении) и документ, который подтверждает перечисление нужной суммы в пользу указанного в договоре (или допсоглашении) лица.

Хотя, чтобы контролеры не нашли повода подкопаться, после осуществления платежа сторонам не помешает еще и подписать акт сверки расчетов.

Требовать от должника предоставить доказательство того, что кредитор уведомлен о предстоящем исполнении обязательства в его пользу третьим лицом, такому третьему лицу незачем.

Ну вот, с юридической стороной исполнения обязательства третьим лицом разобрались. Теперь переходим к «НДФЛьно-ВСному» вопросу.

Кто заплатит НДФЛ и ВС?

НДФЛ. Первым делом отметим, что здание склада, приобретенное предприятием «А» у физлица-резидента, не входит в перечень «льготных» объектов недвижимости из п. 172.1 НКУ, т. е. тех, доходы от продажи которых при определенных условиях* не облагаются НДФЛ.

* Подробнее об этих условиях читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 23, с. 44.

Поэтому доход продавца недвижимости — физлица-резидента в данном случае подлежит обложению НДФЛ по ставке 5 % ( пп. 167.2 и 172.2 НКУ).

При этом базой налогообложения является договорная стоимость продаваемого объекта, но не ниже его оценочной стоимости ( п. 172.3 НКУ).

Учтите: НДФЛ уплачивают за счет дохода физлица, или попросту удерживают из него. Поэтому если вы предварительно оговорили с продавцом сумму, которую он должен получить на руки, то пересчитайте начисленный доход так, чтобы после всех удержаний ваш визави получил желаемую сумму. Именно эта начисленная сумма и должна фигурировать в договоре купли-продажи недвижимости.

Теперь самое важное! Запомните: налоговым агентом физлица — продавца недвижимости является предприятие-покупатель ( п. 172.7 НКУ), т. е. в нашем случае — предприятие «А». Ведь доход физлицу фактически выплачивает оно, только не из рук в руки, а, так сказать, через доверенное лицо.

Поэтому именно предприятие-покупатель должно начислить, удержать и уплатить (перечислить) в бюджет НДФЛ с дохода, полученного физлицом от такой продажи

Когда же это нужно сделать в рассматриваемой ситуации? Если третье лицо выплатит физлицу положенную сумму в безналичной форме, то НДФЛ вы должны уплатить в тот же день — в день выплаты дохода ( п.п. 168.1.2 НКУ). А если деньги выплачиваются из кассы*, тогда уплатить НДФЛ надо на следующий день после выплаты (начисления) дохода ( п.п. 168.1.4 НКУ). Определить конкретную дату выплаты денег физлицу вам поможет извещение третьего лица о дате исполнения возложенного на него обязательства, о чем мы говорили выше.

* С учетом 150-тысячного наличного ограничения, установленного п. 2.3 Положения «О ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине», утвержденного постановлением Правления НБУ от 15.12.2004 г. № 637, и п. 1 постановления Правления НБУ «Об установлении предельной суммы расчетов наличными» от 06.06.2013 г. № 210.

Уплатить НДФЛ в бюджет предприятие-покупатель должно по своему местонахождению ( п.п. 168.4.4 НКУ).

Информацию о «продажном» доходе физлица и удержанном с него НДФЛ оно отразит в разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ с признаком дохода «104».

Военный сбор. Кроме НДФЛ, предприятию-покупателю, как налоговому агенту, придется удержать из дохода физлица от продажи недвижимости еще и 1,5 % ВС. Основание — п.п. 1.5 и 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

При удержании ВС учитывайте все НДФЛ-правила, установленные ст. 172 НКУ. Также на правила, установленные для НДФЛ, ориентируйтесь при уплате (перечислении) ВС ( п.п. 1.4 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Сумму «продажного» дохода не забудьте отразить в разделе II формы № 1ДФ в общей сумме облагаемых ВС доходов.

Интересно, а как обстоят дела с ЕСВ? Будьте спокойны: доход от продажи недвижимости не имеет никакого отношения к фонду оплаты труда и не является вознаграждением за выполненные работы (предоставленные услуги) по гражданско-правовым договорам. Поэтому

ЕСВ из суммы выплачиваемого физлицу «продажного» дохода вы не взимаете

А теперь ложка дегтя в эту бочку меда. Есть большая вероятность, что банк третьего лица не пропустит платеж в пользу физлица без уплаты НДФЛ и ВС. Дело в том, что банки принимают платежные документы на выплату дохода только при условии одновременного предоставления расчетного документа на перечисление НДФЛ и ВС в бюджет. Это прямо прописано в п.п. 168.1.2 НКУ.

Как быть, если банк скажет «стоп»? Можно предоставить ему документы, определяющие порядок погашения обязательств перед кредитором-физлицом, и платежные документы с отметкой банка предприятия-должника об уплате НДФЛ и ВС с «продажного» дохода. Если «фокус не пройдет», третье лицо может уплатить символические суммы НДФЛ и ВС при выплате дохода физлицу, а потом использовать их как переплату по НДФЛ и ВС.

Проиллюстрируем все сказанное примером.

Пример. Предприятие «А» решило приобрести у физического лица — резидента (непредпринимателя) здание склада за 128342,24 грн. Предположим, оценочная стоимость объекта — 125000 грн.

Сумма НДФЛ составляет 6417,11 грн. (128342,24 грн. х 5 % : 100 %).

Сумма ВС — 1925,13 грн. (128342,24 грн. х 1,5 % : 100 %).

Ранее предприятию «Б» был отгружен товар на сумму 120000 грн. (в том числе НДС 20 % — 20000 грн.). Покупатель за товар пока не расплатился, поэтому предприятие «А» перепоручило исполнить свою обязанность перед физлицом — продавцом недвижимости предприятию «Б».

Предприятие «А» в заранее оговоренный день уплатило в бюджет суммы НДФЛ и ВС с «продажного» дохода, после чего предприятие «Б» исполнило возложенную на него обязанность, перечислив причитающуюся физлицу сумму за вычетом НДФЛ и ВС на его счет в банке.

В своем учете данные операции предприятие «А» отражает так, как показано на с. 19.

Возлагаем исполнение обязательства на третье лицо