Пресс-форма — это сложное устройство для получения изделий различной конфигурации из металлов, пластмасс, резины и других материалов под действием давления, создаваемого на литьевых машинах. Пресс-формы применяют при литье под давлением металлов и полимерных материалов, литье по выплавляемым моделям, прессовании полимерных материалов. В одной пресс-форме может одновременно формоваться несколько деталей (многоместные формы). В зависимости от материала и требований к получаемой заготовке в форме поддерживают определенный температурный баланс. Для регулирования температуры формы в основном используют воду, пропуская ее через каналы охлаждения.
Ввиду относительно сложного процесса изготовления и высокой стоимости пресс-форм их использование в основном характерно для серийного и массового производства.
Таким образом, пресс-форма — это не сырье или какая-либо другая материальная составляющая готовой продукции. Это устройство/инструмент, с помощью которых производится продукция и которые могут неоднократно использоваться в ходе производства.
Важность бухучета сегодня трудно переоценить, ведь от него «пляшет» налоговый учет. Поэтому прежде всего определимся с классификацией в бухгалтерском учете такой штуки, как пресс-форма: оборотный это актив или нет.
Классифицируем правильно
Без сомнения, вы хорошо знаете, что
оборотными, в частности, являются активы, предназначенные для (1) реализации или (2) потребления в течение операционного цикла или в течение 12 месяцев с даты баланса
Все активы, которые не относятся к оборотным, являются необоротными ( п. 3 НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»).
Пресс-форма не предназначена для реализации — это понятно. А вот подлежит ли она потреблению в течение операционного цикла или 12 месяцев, зависит от нескольких факторов.
Прежде всего если в технической документации прямо указан срок использования менее года, то, по сути, сомнений нет — это оборотный актив. Заметьте: предназначение данного устройства — это производство изделий. Поэтому есть большая вероятность того, что в технической документации будет указан срок, который зависит от количества участий пресс-формы в операционных циклах (допустим, срок использования такого устройства зависит от количества заливок). В таком случае бухгалтерия должна обратиться за помощью к руководителю производства, технологу либо другому лицу на предприятии, ответственному за производство. Именно специалист по производству должен установить планируемый срок использования данной пресс-формы в зависимости от условий, указанных производителем, и от длительности операционного цикла по производству изделий.
Допустим, пресс-форма рассчитана на 1000 заливок, длительность одной — условно 24 часа. При непрерывном процессе работы данное устройство может прослужить предприятию более года (1000 дней), следовательно, такое устройство должно относиться к основным средствам ( п. 4 П(С)БУ 7 «Основные средства»).
Если же длительность одной заливки составляет 1 час, то срок службы такой пресс-формы составит чуть больше месяца (1000 ч/24 ч). В этом случае для целей бухгалтерского учета такое устройство не может быть признано основным средством, независимо от его первоначальной стоимости.
Обращаем внимание, что для целей бухгалтерского учета никакого значения не имеет стоимость приобретенного устройства. Для распределения между оборотными и необоротными активами важен только планируемый срок использования. Таким образом, срок использования — это основной критерий для отнесения устройства (пресс-формы) либо к малоценным быстроизнашивающимся предметам (МБП), либо к основным средствам (ОС).
Если предполагаемый срок использования пресс-формы менее года/операционного цикла (если он больше года), то такое устройство учитывается в качестве запасов, порядок учета которых регулируется П(С)БУ 9 «Запасы». В частности, к запасам (оборотным активам) относятся малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, которые используются в течение не более одного года или нормального операционного цикла, если длится больше одного года.
Пресс-форма — оборотный актив
Основная особенность отражения МБП в бухгалтерском учете заключается в том, что ( п. 23 П(С)БУ 9):
при передаче МБП в эксплуатацию их стоимость исключается из состава активов (списывается с баланса)
Не забудьте только впоследствии организовать оперативный количественный учет (!) таких предметов по местам эксплуатации и соответствующим лицам в течение срока их фактического использования.
Внимание! Не пренебрегайте ведением соответствующей первички и ведением количественного учета. Ведь с наступлением новой эры налогового учета (с 01.01.2015 г.) интерес налоговиков к первичке увеличился. И все мы знаем их излюбленный прием: «находить» бесхозное имущество, не подтвержденное нужной бумажкой.
Поступление МБП на предприятие документируют аналогично любым другим видам запасов. Для этого подойдет приходный ордер (форма № М-4)*. Аналитический учет МБП на складах ведется на карточках складского учета материалов (форма № М-12)*. Выдачу МБП со склада в эксплуатацию структурным подразделениям предприятия можно оформить с помощью накладной-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11)*.
* Утверждены приказом Минстата от 21.06.96 г. № 193.
А вот для документирования операций, связанных с наличием и движением МБП в эксплуатации, существуют свои типовые формы первичного учета, утвержденные приказом Минстата от 22.05.96 г. № 145. Подробнее об этом см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 68, с. 14; 2015, № 103, с. 83.
Зачастую пресс-форма напрямую связана с производством конкретных изделий, т. е. является одной из составляющих себестоимости ( п. 11 П(С)БУ 16 «Расходы»). Поэтому на дату ввода в эксплуатацию расходы на ее приобретение будут списаны в дебет счета 23 «Производство».
Пресс-форма — необоротный актив
Допустим, определились с тем, что ожидаемый срок службы устройства более года и, соответственно, оно учитывается в составе основных средств. Следующий важный критерий для решения дальнейшей судьбы пресс-формы — это ее стоимость. Дело в том, что согласно п. 5.2 П(С)БУ 7 одной из групп основных средств являются прочие необоротные активы, в состав которых входят малоценные необоротные материальные активы (далее — МНМА). В свою очередь, к МНМА относятся активы, срок полезного использования которых более одного года (учитываются на субсчете 112). Это, в частности, специальные инструменты и приспособления, стоимость которых погашается начислением износа по установленной предприятием ставке (норме), а также другие предметы, которые по стоимостным признакам предприятие причисляет к составу МНМА ( Инструкция о применении Плана счетов…, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291). То есть для причисления ОС к составу МНМА имеет значение стоимостный критерий.
Предприятие может самостоятельно в приказе об учетной политике устанавливать стоимостные признаки предметов, которые входят в состав МНМА. С целью сближения бухгалтерского учета с налоговым (что актуально для тех, кто считает налоговые разницы), как правило, устанавливают стоимостный критерий на уровне 6000 грн. (до 01.09.2015 г. — 2500 грн.).
Особенностью МНМА является то, что при начислении амортизации на них разрешено применять лишь четыре метода, определенных п. 27 П(С)БУ 7, а именно:
— прямолинейный метод;
— производственный метод;
— «50 %/50 %»: 50 % амортизируемой стоимости объекта — в первом месяце использования и остальные 50 % — в месяце его изъятия из активов (списания с баланса);
— «100 %» — 100 % амортизируемой стоимости в первом месяце использования объекта.
Обратите внимание: несмотря на то, что МНМА и МБП в своем наименовании содержат термин «малоценные активы», тем не менее
для признания актива в составе МБП либо МНМА не имеет значения его стоимость
Если ожидаемый срок использования пресс-формы менее года, то даже если его стоимость «зашкаливает» за пределы стоимостного критерия МНМА для целей бухгалтерского учета (и налогового тоже), данное устройство считается запасом (оборотным активом) и относится к МБП (счет 22). Подробнее о различиях между МБП и МНМА можно прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 91, с. 18.
Налоговый учет
Малодоходные предприятии (доход не превышает 20 млн грн.) определяют объект обложения налогом на прибыль, руководствуясь нормами и стандартами бухгалтерского учета. Соответственно, налогооблагаемый доход за отчетный период будет соответствовать бухгалтерскому финрезультату до налогообложения.
Высокодоходным предприятиям* (доход более 20 млн грн.) повезло меньше. Им следует рассчитывать объект налогообложения с оглядкой на налоговый учет.
* А также тем малодоходникам, которые считают налоговые разницы по доброй воле.
1. Учитывая пресс-форму в бухгалтерском учете в качестве МБП, налоговые разницы применять не нужно. При этом стоимость актива уменьшает финансовый результат по мере реализации готовой продукции, в себестоимость которой этот актив включен.
2. Аналогичная ситуация складывается в случае признания пресс-формы в составе МНМА (стоимостью менее 6000 грн.). В своем письме от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 ГФСУ соглашается с тем, что МНМА не соответствует критериям признания ОС для целей НКУ, поэтому по ним налоговые разницы не применяются** («Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 25, с. 5). Отметим, что в большинстве случаев результат такой корректировки все равно был бы равен нулю, так как п.138.3 НКУ не устанавливает для МНМА минимальных сроков эксплуатации.
** Хотя пока в форме декларации по налогу на прибыль такие активы перечислены в приложении АМ.
3. Если пресс-форма учитывается предприятием в качестве ОС (т. е. соответствует налоговым критериям ОС из п.п. 14.1.138 НКУ), то налоговых разниц не избежать.
В таком случае обязательной корректировке подлежит финансовый результат на (а) амортизируемые разницы, а в случае реализации или продажи корректируется (б) остаточная стоимость такого объекта.
(а) Амортизационная корректировка заключается в следующем: увеличивается ( п. 138.1 НКУ) финансовый результат до налогообложения на амортизацию, начисленную в бухгалтерском учете, и уменьшается ( п. 138.2 НКУ) на налоговую амортизацию, начисленную с учетом требований пп. 14.1.138 и 138.3.3 НКУ.
(б) При реализации или ликвидации основного средства финансовый результат увеличивается на остаточную стоимость, определенную по правилам бухгалтерского учета, и уменьшается на налоговую остаточную стоимость (с учетом требований п. 138.3 НКУ).
Если ошиблись при первичном признании
Признав дорогостоящую пресс-форму в бухгалтерском учете МБП, предприятие списывает расходы на ее приобретение в себестоимость изготавливаемой продукции, в ходе реализации которой такие расходы уменьшают финансовый результат. Однако не исключается ситуация, что по факту спустя год данное устройство все еще работает, продолжает приносить пользу предприятию.
И начинают бухгалтеров терзать сомнения. Не допустило ли предприятие в свое время ошибки, признав актив в составе МБП? Не произошло ли завышения себестоимости готовой продукции и, возможно, занижения налогооблагаемой прибыли?
Сразу успокоим. Никакой ошибки в такой ситуации нет. Прежде всего критерий для распределения между МБП и ОС — это планируемый срок использования. Об этом прямо прописано в определении ОС как в бухгалтерском учете ( п. 4 П(С)БУ 7), так и в налоговом ( п.п. 14.1.138 НКУ). То есть
при первоначальном вводе в эксплуатацию устройства важно правильно определить ожидания предприятия от его использования
Поэтому, если предприятие планировало использовать пресс-форму менее года, основываясь на соответствующей информации о техпроцессе, характеристиках производителя, то в свое время оно поступило совершенно правильно. Если планы предприятия не изменились, но пресс-форма продолжает использоваться по истечении года, ничего в бухгалтерском и налоговом учете пересматривать и менять не нужно.
выводы
- Основным критерием для отнесения пресс-формы к оборотному активу (МБП) либо к необоротному (ОС) является планируемый срок ее использования, а не стоимость.
- Если срок использования менее года/операционного цикла (если он больше года) — МБП, а если более, то ОС. В состав МНМА пресс-форма (ОС) попадет при условии ее малоценности.
- Если пресс-форма (МБП) проработала больше года, то все равно нет оснований для пересмотра ее первоначальной классификации в составе МБП.
