Прежде всего отметим: налоговый кредит (НК) предприятие отражает независимо от того, в каких операциях (облагаемых/необлагаемых/льготных) будут использованы приобретенные товары/услуги ( абзац четвертый п. 198.3 НКУ). Поэтому
факт применения льготы на порядок отражения НК (в том числе и «кассового») никак не повлияет
То есть таблица 2 приложения Д5 и таблица 4 приложения Д7 «льготного» периода (в данном случае — октября 2016 года) в части «кассового» НК заполняются по тем же правилам, что и соответствующие таблицы предыдущих «нельготных» периодов текущего года. Напомним вначале основные из этих правил. А затем поговорим о льготе.
Таблица 2 приложения Д5
Тут все просто. Несмотря на то, что эта таблица действительно содержит графы, которые заполняются плательщиками, применяющими кассовый метод налогового учета, «угольщиков» они не касаются. Их заполняют только «кассовики» по п. 187.10 НКУ. Причем следует это не только из формы самого приложения — так же считают и налоговики (см. письмо № 5887*). Поэтому «угольщики» заполняют таблицу 2 приложения Д5 в обычном порядке. Кассовые приобретения отдельно не выделяют. Графу 4, а также две последние строки таблицы не заполняют.
* Письмо ГФСУ от 17.03.2016 г. № 5887/6/99-99-19-03-02-15.
Таблица 4 приложения Д7
Прежде чем говорить о порядке заполнения этой таблицы, давайте разберемся с тем, в каких случаях ее вообще следует заполнять. Ведь далеко не все «угольщики» столкнутся с такой необходимостью.
Сперва напомним: налоговики настаивают, что НК по кассовому методу следует определять не только по операциям приобретения непосредственно товаров/услуг, перечисленных в п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, но и по операциям приобретения товаров/услуг, используемых для осуществления операций по их поставке (см. письма ГФСУ от 22.07.2016 г. № 15913/6/99-99-15-03-02-15, а также письмо № 3914 и письмо № 3686**).
** Соответственно письма ГФСУ от 23.02.2016 г. № 3914/6/99-95-42-01-16-01 и от 19.02.2016 г. № 3686/6/99-95-42-01-16-01.
Именно такой подход таит в себе угрозу распределения НК на «кассовый» и «первособытийный» в случае, если «сопутствующее» кассовой поставке приобретение одновременно используется и в кассовых, и в других, т. е. «некассовых», операциях. Ведь кассовый метод определения НК по такому «двойному» приобретению применяется исключительно в части, пропорциональной объему поставки товаров/услуг, перечисленных в п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ ( письмо № 3914, письмо № 3686, письмо ГФСУ от 22.01.2016 г. № 2055/7/99-99-19-03-02-17). Расчет этой части как раз и осуществляется в таблице 4 приложения Д7.
То есть если у предприятия отсутствуют «сопутствующие» «НДС-содержащие» приобретения товаров/услуг, используемых для осуществления «кассовых» поставок, или такие приобретения используются в «кассовых» поставках» полностью, то заполнять таблицу 4 приложения Д7 не придется. Если же такие приобретения есть и в «кассовых» поставках они используются только частично — ее заполнения плательщику, по всей видимости, не избежать.
Хотя, справедливости ради отметим: если следовать п. 17 разд. III Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по НДС, утвержденного приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21, таблицу 4 приложения Д7 должны заполнять исключительно «кассовики» по п. 187.10 НКУ. Но налоговики «распространяют» эту обязанность на всех «кассовиков», осуществляющих одновременное использование приобретений и в «кассовых», и в «первособытийных» поставках (см. письмо № 5887). Что ж, на фоне требования о распределении входного «сопутствующего» НДС это заявление фискалов выглядит вполне логично — нужно же где-то это распределение осуществить.
Сложность здесь состоит в том, чтобы правильно определить,
какие именно приобретения следует «распределять» (считать используемыми для осуществления «кассовых» операций)?
Варианты здесь такие: (1) только те товары/услуги, которые «прямо» в них используются (например, услуги по доставке угля, «погрузочно-разгрузочные» услуги), либо (2) вообще все «общие» приобретения предприятия (аренда офиса, услуги связи административного и сбытового характера, «офисные» канцтовары и пр.). К сожалению, налоговики этого не поясняют — в упомянутых выше письмах об этом ни слова.
Хотя в письме ГФСУ от 01.08.2016 г. № 16484/6/99-99-15-03-02-15 сказано: плательщики, осуществляющие поставку, передачу, распределение электро- и/или теплоэнергии, согласно п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ формируют НК по кассовому методу на основании зарегистрированных в ЕРНН налоговых накладных (НН), полученных ими при приобретении товаров/услуг, стоимость которых включается в тариф на электрическую и тепловую энергию.
Из этого можно сделать вывод, что НК по кассовому методу следует определять только по «прямым» сопутствующим расходам — включаемым в себестоимость «кассовых» товаров/услуг. А вот НК по «общим» приобретениям можно отражать по «первому событию». Хотя раньше (в отношении «кассовых» операций согласно п. 187.10 НКУ) налоговики распространяли «кассовые» правила определения НК в том числе и на административные, и на сбытовые покупки (см. письмо ГНСУ от 25.10.2011 г. № 4261/6/15-3415-04). Так что лучше получить по этому вопросу индивидуальную налоговую консультацию.
А вот когда понятно, что распределять («сопутствующие» приобретения определены), заполнить таблицу 4 приложения Д7 совсем несложно (см. таблицу).
Заполняем таблицу 4 приложения Д7
| № колонки | Что указывается |
| 1, 2 | остаток с предыдущих периодов неоплаченных товаров/услуг, которые были приобретены для использования в «кассовых» операциях и суммы НДС по которым не принимали участие в формировании НК |
| 3, 4 | товары/услуги, которые были приобретены и оплачены в октябре. При этом суммы НДС из графы 4 в полном объеме включаются в НК текущего периода при наличии зарегистрированной НН |
| 5, 6 | товары/услуги, которые были приобретены, но не оплачены в октябре. Указанные объемы и суммы НДС таких товаров/услуг распределяются далее в колонках 7, 8, 9, 10 |
| 7, 8 | часть неоплаченных товаров/услуг, которые были приобретены для использования в «кассовых» операциях (колонка 5/6 х доля «кассовых» поставок в общем объеме задекларированных в отчетном периоде поставок). Суммы НДС из колонки 8 попадут в НК только в следующих налоговых периодах — тогда, когда соответствующие приобретения будут оплачены |
| 9, 10 | часть неоплаченных товаров/услуг, которые были приобретены для использования в «некассовых» операциях — НК по которым формируется по правилу «первого события» (колонка 5/6 х доля «первособытийных» поставок в общем объеме задекларированных в отчетном периоде поставок). Суммы НДС из колонки 10 включаются в НК текущего периода при наличии зарегистрированной НН |
| 11, 12 | оплата не оплаченных на начало периода товаров/услуг, приобретенных для кассовых операций (из колонок 1 и 2). Суммы НДС из колонки 12 включаются в НК текущего периода при наличии зарегистрированной НН |
| 13, 14 | остаток неоплаченных товаров/услуг, приобретенных для кассовых операций, который переносится в колонки 1 и 2 этой же таблицы следующего отчетного периода. Колонка 13 = колонка 1 - колонка 11 + колонка 7. Колонка 14 = колонка 2 - колонка 12 + колонка 8 |
Таблица 1 приложения Д7
Переходим к льготе. Наличие приобретений, одновременно используемых как в кассовых, так и в «первособытийных» операциях при условии применения льготы из п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, говорит о том, что эти же приобретения одновременно используются в облагаемых и освобожденных поставках. А это влечет за собой необходимость начислить НО согласно п. 199.1 НКУ. Сумма таких НО определяется на основании данных о доле использования товаров/услуг, необоротных активов в необлагаемых операциях, расчет которой осуществляется в таблице 1 приложения Д7.
Плательщики, у которых отсутствовали льготные операции в предыдущем календарном году и которые начали их осуществлять в отчетном периоде текущего года, в таком отчетном периоде (в данном случае — октябрь 2016 года) заполняют строку 2 таблицы 1 приложения Д7.
В ней на основании фактических объемов облагаемых и необлагаемых поставок отчетного периода (октября 2016 года) рассчитывается доля использования товаров/услуг, необоротных активов в облагаемых и необлагаемых операциях.
Так, в графе 4 строки 2 таблицы 1 приложения Д7 отражают общую сумму поставок (сумму строк 1.1, 1.2, 2, 3, 5 и 7 колонки А декларации за октябрь). В графе 5 — общий объем облагаемых операций (сумму строк 1.1, 1.2, 2, 3 и 7 декларации за октябрь). В графах 6 и 7 — долю использования товаров/услуг в облагаемых (гр. 6 = гр. 5 х 100 % : гр. 4) и необлагаемых (гр. 7 = 100 - (гр. 5 х 100 % : гр. 4)) операциях.
«Необлагаемая» доля из гр. 7 и будет основой для определения суммы «пропорциональных» НО, подлежащих начислению согласно п. 199.1 НКУ
Учтите: доля использования в необлагаемых операциях, рассчитанная в гр. 7 таблицы 1 приложения Д7, будет соответствовать доле «кассовых» поставок, используемой при расчете показателей гр. 7 и 8 таблицы 4 приложения Д7 (конечно, только при условии, что предприятие в отчетном периоде не осуществляло других «нельготных» «кассовых» поставок).
Напомним: на такие «пропорциональные» НО плательщик в конце месяца составляет сводную НН. В ее графе «Отримувач (покупець)» указывает собственные данные. В графе «Індивідуальний (податковий) номер» — 600000000000. А в верхнем левом углу — тип причины «09». Сумма таких НО отражается в строках 4.1/4.2 декларации по НДС, а также в таблице 1 приложения Д5 в строке с соответствующим кодом (600000000000).
Не забудьте также при наличии «НДС-содержащих» приобретений, полностью используемых в льготных операциях, доначислить НО согласно п. 198.5 НКУ. На них тоже составляется сводная НН, и в декларации по НДС они отражаются точно так же, как и «пропорциональные» НО.
выводы
- Факт применения льготы на порядок отражения НК (в том числе и «кассового») никак не влияет.
- Таблицу 2 приложения Д5 «угольщики» заполняют в обычном порядке — «кассовые» приобретения отдельно не выделяют, графу 4, а также две последние строки таблицы не заполняют.
- Таблицу 4 приложения Д7 придется заполнить только тем плательщикам, у которых присутствуют сопутствующие «кассовой» поставке «НДС-содержащие» приобретения, которые одновременно используются и в кассовых, и в «первособытийных» операциях.
- Цель заполнения таблицы 4 приложения Д7 — определение части неоплаченных товаров/услуг, приобретенных для использования в кассовых операциях. Сумма НДС, приходящаяся на эту неоплаченную часть, отражается в составе НК только тогда, когда будет осуществлена оплата.
- Таблица 1 приложения Д7 заполняется при наличии «НДС-содержащих» приобретений, одновременно используемых в облагаемых и необлагаемых операциях. Цель ее заполнения — расчет «необлагаемой» доли, используемой для определения суммы НО, которые должны быть доначислены согласно п. 199.1 НКУ.
