Что же такое зачет встречных однородных требований? Обратимся к ГКУ. Согласно ст. 601 обязательство прекращается зачетом встречных однородных требований, срок исполнения которых настал, а также срок исполнения которых не установлен или определен моментом предъявления требования. Зачет встречных требований может проводиться по заявлению одной из сторон. А теперь давайте разложим все элементы по полочкам.
1. Встречные. Тут все предельно ясно. Есть два обязательства. По одному из них предприятие А — кредитор, а предприятие Б — должник. По второму же все наоборот. Предприятие Б является кредитором, а предприятие А — должником.
2. Однородные. С этим элементом немного сложнее.
Правило однородности требований распространяется на их правовую природу, но не касается оснований возникновения такого требования
Таким образом, допускается зачет однородных требований, основанием которых являются разные источники (например, разные типы договоров).
Такой вывод не всегда очевиден. Часто возникают сложности с определением однородности тех или иных требований. Например, в случаях, когда зачет встречных требований проводят в рамках исполнительного производства. Так, в постановлении ВХСУ от 30.03.2016 г. по делу № 917/1592/15* суд признал возможность зачета по основному долгу за счет пени по судебным приказам, в которых кредитор выступал должником. При этом отмечается, что обязательства по пене и по договору являются денежными, т. е. отвечают требованию об однородности.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56847249
Тем не менее нужно помнить о положениях постановления Пленума ВХСУ № 14 от 17.12.2013 г. «О некоторых вопросах практики применения законодательства об ответственности за нарушение денежных обязательств» (далее — ППВХСУ № 14). В п. 1.14 указано, что требования об оплате пени и других начислений в связи с нарушением денежных обязательств следует рассматривать как меру ответственности. Поэтому эти требования не могут быть зачтены как встречные в порядке ст. 601 ГКУ.
В решении, о котором мы говорим, ВХСУ это не смутило. Суд сделал вывод о том, что отсылка истца к п. 1.14 является ошибочной, поскольку невозможность такого зачета могла бы здесь иметь место при отсутствии судебного решения, которым установлены такие начисления, и при наличии между сторонами спора по поводу оснований и размера этих начислений.
Отсюда вывод:
п. 1.14 не нужно читать буквально. Он будет работать только в комплексе с другими признаками невозможности применения зачета
3. Срок исполнения обязательств. Зачет однородных требований допускается в случае, когда по этим требованиям срок исполнения настал, а также если он не установлен или определен моментом требования.
Срок должен наступить как по одному, так и по второму из требований**
** См., например, постановление ВХСУ от 13.08.2014 г. по делу № 905/7653/13 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/40174484)
Напомним: здесь анализируем исключительно положения ГКУ. В ХКУ ( ч. 3 ст. 203) формулировка несколько иная, что порождает сомнения, как же следует трактовать положения о зачете. Но эти рассуждения имели бы право на жизнь, если бы не судебная практика. Суды, игнорируя различия, толкуют нормы ХКУ в свете положений ГКУ.
4. Может проводиться одной из сторон. Получается, что зачет возможен и как односторонняя сделка, и как двухстороннее соглашение.
5. Еще один важный момент — бесспорность требований. Так, ВХСУ в одном из своих решений*** определил, что условием, при наличии которого возможно прекращение обязательства зачетом, является ясность требований, когда между сторонами нет спора относительно характера обязательства, его содержания, условий исполнения и т. д. И это логично. В случае если есть спор по поводу сумм задолженностей, то просто непонятно, что, кому и сколько причитается.
*** См, например, постановление ВХСУ от 03.08.2016 г. по делу № 925/2220/14 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/59544968)
6. Момент прекращения обязательства. Судебная практика дает следующий ответ****. Форма одностороннего заявления о зачете законодательством не установлена. Так как это соглашение, на него распространяются соответствующие положения ГКУ. По общему правилу о сделках с направлением соответствующего заявления о зачете в адрес другой стороны (односторонняя сделка) процедуру, о которой мы говорим, следует считать выполненной.
**** См., например, постановление ВХСУ от 25.10.2016 г. по делу № 910/6545/16 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/62229499)
Моментом прекращения обязательства станет устное заявление одной из сторон в адрес другой стороны или момент вручения соответствующего уведомления
Следовательно,ограничения по поводу зачета встречных требований будут работать тогда, когда сам факт зачета будет оспариваться.
Если нельзя, но очень хочется, то все равно нельзя?
Рассмотрим проблемные случаи применения правовой конструкции, которую мы обсуждаем.
Зачет и ВЭД. Многих давно волнует вопрос, возможно ли применить зачет однородных требований между резидентом и нерезидентом. Ситуация интересная. С точки зрения правила «90 (180) дней» зачет однородных требований возможен, что подтверждается судебной практикой (см., например, определение Киевского апелляционного административного суда от 27.10.2016 г. по делу № 826/9700/16).
Но следует помнить, что такую операцию банк не снимет с валютного контроля. И вот почему. В противовес положениям п. 1.11 Инструкции о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями* у НБУ есть еще одно постановление ( от 14.09.2016 г. № 386). Этот документ запрещает снимать с валютного контроля операции по зачету встречных однородных требований: (1) по операциям в иностранной валюте 1-й группы Классификатора/русских рублях (независимо от суммы операций); (2) в иных валютах (если сумма обязательств превышает в эквиваленте 500000 долларов США).
* См. постановление Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136.
При проведении зачета встречных однородных требований с нерезидентом маловероятно, что суд встанет на вашу сторону. Такой вывод можно сделать, посмотрев на судебную практику времен существования первого постановления НБУ, которое запрещало снимать с валютного контроля любые операции по зачету встречных однородных требований**.
** См., например, постановление Киевского апелляционного административного суда от 11.08.2015 г. по делу № 910/9858/15 (http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/48424726)
Итак, факт остается фактом. Пока существуют ограничения, установленные НБУ по поводу запрета проведения зачета, провести законным путем его будет невозможно.
Другие случаи, когда точно нельзя. Смотрим в ст. 602 ГКУ. Среди них требования: (1) о возмещении ущерба, причиненного увечьем, другим повреждением здоровья или смертью; (2) в случае истечения срока исковой давности; (3) по обязательствам, стороной которых является неплатежеспособный банк, кроме случаев, установленных законом; (4) в других случаях, установленных договором или законом. Например, ч. 2 ст. 144 ГКУ. Не допускается освобождение участника ООО от обязанности внесения вклада в уставный фонд общества, в том числе путем зачета требований общества. ХКУ же ограничился упоминанием о сроках исковой давности и иных случаях, предусмотренных законом ( ч. 5 ст. 203).
Если же и вы, и ваш контрагент пришли к мысли о необходимости каким-то образом прекратить ваше сотрудничество, то не обязательно использовать именно зачет. Он слишком капризен. Воспользуйтесь иными основаниями для прекращения обязательств. Например, ст. 604 ХКУ (по соглашению сторон).
Учетные нюансы взаимозачета
В бухучете зачет встречных однородных требований отражается достаточно просто. Для этого
предприятию нужно осуществить «сворачивание» дебиторской и кредиторской задолженностей, имеющихся по тому контрагенту, с которым проводится взаимозачет
Это делается с помощью проводки:
— Дт 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» — Кт 361 «Расчеты с отечественными покупателями» (если происходит взаимозачет «товарных» задолженностей);
— Дт 685 «Расчеты с прочими кредиторами» — Кт 361 «Расчеты с отечественными покупателями» (если происходит зачет «товарной» дебиторской и «нетоварной» кредиторской задолженностей);
— Дт 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» — Кт 377 «Расчеты с прочими дебиторами» (если происходит зачет «нетоварной» дебиторской и «товарной» кредиторской задолженностей);
— Дт 685 «Расчеты с прочими кредиторами» — Кт 377 «Расчеты с прочими дебиторами» (если происходит взаимозачет «нетоварных» задолженностей).
На налоговоприбыльный учет собственно взаимозачет никак не повлияет. Ведь взаимозачет не влияет на бухучетный финрезультат ( п.п. 134.1.1 НКУ). Если одним из «участников» взаимозачета является «товарная» дебиторская задолженность, доходы и расходы по ней уже были отражены ранее — при отгрузке товаров (выполнении работ, предоставлении услуг). А собственно взаимозачет к финансовому результату никакого отношения не имеет.
Вопросы с НДС-учетом возникают только в том случае, если «участником» взаимозачета является денежная кредиторская задолженность за оприходованные и неоплаченные товары. По товарной дебиторской задолженности НДС-обязательства начисляются по отгрузке товаров (работ, услуг). То есть еще до взаимозачета. И вряд ли факт взаимозачета как-то повлияет на эти обязательства.
Что касается другой денежной задолженности (например, заем) — об НДС-учете речь не идет.
А вот с налоговым кредитом ситуация не настолько однозначна. Предположим, вы оприходовали товары, отразили по ним налоговый кредит, а затем оплатили эти товары не «живыми» деньгами, а взаимозачетом. Не утратит ли предприятие право на налоговый кредит по таким товарам? Ведь деньги за них так и не были перечислены.
В принципе, ст. 198 НКУ не ставит налоговый кредит в зависимость от оплаты приобретенных товаров именно «живыми» деньгами. Поэтому мы считаем, что налоговый кредит не корректируется. А если налоговики будут всячески придираться к оплате товаров взаимозачетом, с ними можно поспорить.
В заключение уже традиционно закрепим наши учетные знания практическим примером.
Пример. Предприятие Н предоставило заем предприятию О на сумму 9600 грн. Тем временем предприятие О отгрузило предприятию Н товаров на сумму 9600 грн. (в том числе НДС — 1600 грн.). Принято решение осуществить зачет встречных требований — по возврату займа и по оплате отгруженных товаров.
Зачет встречных однородных требований по возврату займа и оплате товаров
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | ||
| дебет | кредит | сумма, грн. | ||
| Учет у предприятия Н (заимодателя и покупателя товаров) | ||||
| 1 | Предоставлен заем предприятию О | 377 | 311 | 9600 |
| 2 | Оприходованы товары, полученные от предприятия Н | 281 | 631 | 8000 |
| 3 | Начислен налоговый кредит (до регистрации НН в ЕРНН) | 644/1 | 631 | 1600 |
| 4 | Отражен налоговый кредит по НДС | 641 | 644/1 | 1600 |
| 5 | Осуществлен взаимозачет встречных однородных требований | 631 | 377 | 9600 |
| Учет у предприятия О (заемщика и продавца товаров) | ||||
| 1 | Получен заем от предприятия Н | 311 | 685 | 9600 |
| 2 | Отгружены товары предприятию Н | 361 | 702 | 9600 |
| 3 | Начислены налоговые обязательства по НДС | 702 | 641 | 1600 |
| 4 | Осуществлен взаимозачет встречных однородных требований | 685 | 361 | 9600 |
Как видите, ничего сложного. Двигаемся дальше по страницам нашего номера.
выводы
- Для проведения зачета встречных однородных требований срок выполнения обязательств по ним должен наступить.
- Возможность проведения зачета в ВЭД ограничена.
- В бухучете при зачете встречных однородных требований происходит взаимозачет дебиторской и кредиторской задолженностей по тому контрагенту, с которым проводится зачет.
- Ничто не мешает отражать налоговый кредит в случае, если задолженность по приобретенным товарам была закрыта зачетом встречных однородных требований.
