спецрежим НДС
Для начала напомним, что сельхозники-спецрежимщики должны вести НДС-учет налоговых обязательств (НО) и налогового кредита (НК) отдельно по: (1) операциям с зерновыми; (2) операциям с продукцией животноводства; (3) прочим сельхозоперациям.
Ведь результат (положительная разница между НО и НК отчетного периода), определенный по каждому виду сельхозопераций, должен попасть в бюджет и на спецсчет в «своей» пропорции ( п. 209.2 НКУ).
Результаты такого учета отражают в отдельных таблицах 1 — 3 приложения ДС10 к спецрежимной НДС-декларации.
Заметим: недавно в БЗ 101.21 появилась и консультация налоговиков, в которой они, ссылаясь на письма ГФСУ от 27.01.2016 г. № 2533/7/99-99-19-03-01-17 и от 14.03.2016 г. № 8763/7/99-99-19-03-02-17, пояснили, куда спецрежимщику направить и как распределить НК при осуществлении нескольких сельхозопераций.
вывод документа
Распределение суммы НК по видам сельхозопераций осуществляется в соответствующих строках таблиц 1 — 2 приложения ДС10 к декларации по НДС «0121» — «0123» исходя из доли, рассчитанной в приложении ДС9.
Если товары/услуги/основные фонды, произведенные и/или приобретенные, используются сельхозпредприятием исключительно для одного вида операций, то сумму НДС полностью относим в состав НК по такому виду операций.
Процедуру дальнейшего перераспределения таких сумм налогового кредита НКУ не предусматривает
Учитывая направленность этой консультации для «всех», считаться с ее выводами все-таки придется. Какие основные моменты следует учитывать? Рассмотрим на конкретных ситуациях.
Одновременное использование
В данной ситуации, когда товары/услуги/ОС предназначены одновременно для нескольких видов сельхозопераций (причем фактическую долю использования определить невозможно), сельхозник непременно должен пользоваться нормой абзаца третьего п.п. «а» п.п. 209.15.1 НКУ.
В ней по сути идет речь о распределении «входного» НДС пропорционально удельному весу/доле (расчет доли для всех трех видов сельхозопераций как раз и проводят в приложении ДС9), когда:
— имеет место частичное использование приобретенных товаров/услуг/ОС одновременно в нескольких видах сельхоздеятельности;
— определить фактическую долю такого использования в той или иной деятельности невозможно даже после их фактического использования.
Так что, купив товары/услуги или ОС с «неопределенной» долей использования, распределяем «входной» НДС пропорционально доле операций из приложения ДС9
Единственное, что хотелось бы уточнить в отношении выводов налоговиков, акцентирующих внимание только на использовании доли из приложения ДС9, — это приложение поможет не всегда. Иначе придется поступать, когда товары/услуги/ОС будут использованы сельхозником только в двух из трех осуществляемых им видов операций. Например, потратились на ремонт косилки, которая задействована в производстве зерновых культур и прочих сельхозоперациях, но она не используется для операций животноводства.
Тогда сельхознику, кроме общих долей, определенных в приложении ДС9, придется дополнительно «для себя» определить доли для распределения «входного» НДС именно между двумя задействованными видами операций. Для этого берем объем каждого из двух видов операций и делим на общий объем двух видов операций, конечно же, пересчитанный как и в приложении ДС9 — за 12 предыдущих последовательных отчетных (налоговых) периодов.
Далее по мере фактического использования таких товаров/услуг/ОС перераспределять НК не нужно.
Направление известно
В такой ситуации, когда направление использования товаров /услуг/ОС четко известно, сельхозник должен опираться на основной принцип, заложенный в п. 209.2 НКУ: суммы НО и НК отчетного периода определяются отдельно по каждому виду операций.
Отсюда и вывод налоговиков о том, что если товары/услуги/ОС, произведенные и/или приобретенные, используются (!) сельхозпредприятием исключительно для одного вида операций, то сумму НДС полностью относим в состав НК по такому виду операций.
Считаем, что аналогично следует поступать и в ситуации, когда товары/услуги/ОС предназначены для нескольких видов сельхозопераций и сельхозник знает, какое количество товаров будет использовано в том или ином виде сельхозопераций.
Основанием для распределения НК могут служить запланированные расходы, заявки и прочая информация, поступившая от соответствующих подразделений.
В таком случае НК по видам операций распределяется прямым счетом
согласно этим данным, а не удельному весу из приложения ДС9 (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 79, с. 12).
Еще раз повторим: пользоваться долей из приложения ДС9 следует только тогда, когда вы не в силах рассчитать или хотя бы предположить «напрямую» долю участия купленного товара в нескольких видах сельхоздеятельности.
Направление меняется по товарам/услугам
Теперь рассмотрим ситуацию, когда сельхозник приобрел товар или услуги, ориентируясь на предполагаемое использование, и отнес НК к определенному виду (видам) операций. Далее по факту использования направленность купленных товаров/услуг меняется. Так вот, в таком случае от перераспределения НК не уйти. Иначе будет нарушена основная суть повидового учета сельхозопераций.
Заметим: прямо о такой корректировке — перераспределении — в п.п. «а» п.п. 209.15.1 НКУ ничего не прописано. Прямой оговорки о проведении повидовой корректировки в рамках сельхоздекларации нет и в Порядке заполнения НДС-отчетности, утвержденном приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21. Да и в консультации из БЗ 101.21, а также в письмах, на которые налоговики на нее попутно ссылаются, об этой ситуации тоже ни слова.
Но тем не менее есть другие консультации, в которых налоговики как раз рекомендуют проводить такую корректировку-перераспределение (см. «Вестник. Право знать все о налогах и сборах», 2016, № 38, с. 12, письмо ГУ ГФС в Николаевской обл. от 25.05.2016 г. № 1730/10/14-29-12-01-10). В них налоговики прямо указывают на то, что
если меняется направление использования купленных/ввезенных товаров/услуг, необоротных активов в пределах спецрежима, сельхозник должен откорректировать показатели соответствующих строк таблиц 1 — 3 приложения ДС10
При этом налоговики правильно отмечают, что изменение направления использования не является ошибкой. Так что корректировку-перераспределение НК следует проводить не через УР, а непосредственно в самой спецрежимной декларации и приложении ДС10. Основанием для этого послужит бухгалтерская справка.
Напомним: бухсправка используется в разных ситуациях для отражения операций по корректировке НК. В частности, с ее помощью можно оформить любые уточнения, которые вносятся в налоговую декларацию по НДС. Не исключение и сельхоздекларация, а также ее приложения.
Так вот, объемы приобретенных/ввезенных товаров/услуг/ОС, ранее показанные в одной таблице приложения ДС10, следует исключить (т. е. отразить со знаком «минус»), а в другую «нужную» таблицу добавить (привести положительное значение).
Такую межтабличную корректировку НК налоговики советуют проводить по строке 8 таблиц 1 — 3 приложения ДС10.
То есть весь «меняющий» направление использования НК по товарам/услугам исключаем со знаком «-» по строке 8 и добавляем этот же НК по нужному направлению в соответствующую таблицу также в строку 8, но уже с положительным значением. Заметим, что так неоднократно советовали поступать и мы (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 13, с 15, № 79, с. 16).
Однако все-таки кое с чем мы не согласны. Дело в том, что сюда для перераспределения-корректировки налоговики почему-то приобщают и изменение направления использования ОС. Однако мы считаем, что перераспределять НК, если меняется направление использования, можно только по факту первого использования необоротных активов, т. е. ввода их в эксплуатацию.
Обратите внимание! Такая корректировка как раз не нарушит выводов налоговиков из БЗ 101.21 БЗ. Процедура перераспределения НК проводится на момент фактического использования товаров/услуг в сельхозоперациях, а не после. А вот после факта использования последующие перерасчеты НК как раз уже и не проводим.
Направление меняется по ОС
Заметим: в упомянутой выше консультации из своего ведомственного издания налоговики смену направления использования ОС подтягивают под перераспределение НК. То есть когда объект ОС поучаствовал сперва в одном виде сельхозопераций, а потом стал использоваться в другом виде — советуют также проводить перераспределение НК между таблицами 1 — 3 приложения ДС10.
При этом объемы по таким ОС переносить из одной таблицы приложения ДС10 в другую его таблицу в пределах их балансовой (остаточной) стоимости.
Однако, на наш взгляд, этого делать не нужно. Считаем, что если объект ОС купили и использовали для одного вида операций, то в дальнейшем, начав использовать его по другому виду сельхозопераций, НК не корректируем. В повидовом распределении НК учитываем только первоначальный факт использования объекта ОС.
Сродни нашему и вывод консультации из БЗ: (!) процедуру дальнейшего перераспределения (имеется в виду — после использования) таких сумм налогового кредита НКУ не предусматривает.
