Начнем с того, что все вопросы, касающиеся порядка начисления налоговых обязательств (НО) при одновременном использовании товаров/услуг, необоротных активов в облагаемых и необлагаемых операциях (далее назовем его «двойным» использованием), регулируются ст. 199 НКУ. Плательщик НДС, который осуществляет такое «двойное» использование, обязан распределять входящий налоговый кредит путем начисления частичных НО. Для этого определяют долю использования в необлагаемых операциях, т. е. вычисляют коэффициент распределения, называемый «анти-ЧВ»*. Расчет коэффициента «анти-ЧВ» показывают в приложении Д7 к декларации по НДС.
* Подробно о механизме распределения НДС читайте в тематическом номере «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 4.
Важно! Величина коэффициента «анти-ЧВ», рассчитанная по результатам прошлого года, применяется для распределения НДС на протяжении всего текущего года. Причем согласно п. 199.4 НКУ по итогам календарного года перерасчет доли использования товаров/услуг и необоротных активов в необлагаемых операциях осуществляют исходя из фактических объемов проведенных в течение года облагаемых и необлагаемых операций. То есть определяющим фактором для включения операций в расчет коэффициента является фактическое (!) осуществление операций в отчетном периоде. Следовательно, несмотря на то что объемы операций были задекларированы в уточняющих расчетах за 2016 год, учитываться они должны в годовом расчете коэффициента того периода, в котором фактически осуществлялись (т. е. за 2015 год).
Таким образом, ошибка в фактическом объеме облагаемых и необлагаемых операций, допущенная в НДС-отчетности 2015 года, приводит к ошибкам в расчете коэффициента «анти-ЧВ» по результатам 2015 года. В свою очередь, ошибка в расчете коэффициента 2015 года «тянет» за собой искажение распределения НДС в течение 2016 года. Вот такая возникает цепочка ошибок, исправление которых — довольно кропотливая работа, но ничего «не попишешь», тому виной п. 199.4 НКУ. Исправлять ошибки в необлагаемых операциях прошлого года придется следующим образом:
1. Подаем уточненки за каждый отчетный период прошлого года, в котором выявлена ошибка (не отражена необлагаемая операция). В вашем случае уточняем ноябрь 2015 года.
2. С учетом поданного в текущем (2016) году уточняющего расчета за ноябрь 2015 года предоставляем уточняющие расчеты по НДС:
— за последний отчетный период (декабрь) 2015 года с уточненным приложением Д7;
— за первый отчетный период (январь) 2016 года с предоставлением уточняющего приложения Д7.
3. Если в течение 2016 года ваше предприятие проводило необлагаемые операции, то соответственно необходимо пересчитать НО с учетом исправленного коэффициента «анти-ЧВ» и подать уточненные расчеты ко всем периодам 2016 года, в которых применялся ошибочный коэффициент.
Обратите внимание: в колонках 4 и 5 таблицы 1 приложения Д7 общие объемы поставки и объемы налогооблагаемых операций указывают с учетом уточняющих расчетов, поданных за текущий период, в котором рассчитывается ЧВ. Но учтите: соблюдая требования п. 199.4 НКУ, в этих колонках отражаем операции за текущий год с учетом уточняющих расчетов, поданных за текущий период, но исключительно в части исправления ошибок текущего (!) года.
Нельзя не отметить существование альтернативной позиции, согласно которой в расчете коэффициента распределения принимают участие все операции, которые нашли свое отражение в НДС-отчетности 2016 года, даже если фактически поставка в рамках указанной операции состоялась в 2015 году. Основана такая позиция на Обобщающей налоговой консультации, утвержденной приказом ГНСУ от 16.02.2012 г. № 129 (в обсуждаемой части НКУ фактически не изменился).
На наш взгляд, такая позиция облегчает налогоплательщику процедуру исправлений, но противоречит нормам НКУ, поэтому предприятию, чтобы ею воспользоваться, желательно заручиться индивидуальной письменной налоговой консультацией, действуя в рамках которой, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности ( п. 53.1 НКУ).
