Расходы на страхование имущества

Страхование — это довольно специфический вид деятельности, поэтому нельзя не придавать значения основным терминам и принципам, которые применяются в данной сфере. Вот с них и начнем.

Основные понятия и принципы страхования

Страховая деятельность в Украине регулируется нормами Закона о страховании. Согласно ст. 1 Закона о страховании, страхование — это вид гражданско-правовых отношений по защите имущественных интересов физических и юридических лиц в случае наступления соответствующих событий (страховых случаев), определенных договором страхования или действующим законодательством. Защита имущественных интересов осуществляется за счет денежных фондов, которые формируются путем уплаты физическими и юридическими лицами страховых платежей (страховых взносов, страховых премий), и доходов от размещения средств этих фондов.

Субъектами правоотношений при этом выступают страховщики и страхователи.

Страховщиками, как правило, являются финансовые учреждения или зарегистрированные филиалы иностранных страховых компаний, получившие лицензию на осуществление страховой деятельности ( ст. 2 Закона о страховании).

Страхователи — это юридические или физические лица, заключившие со страховщиками договор страхования или являющиеся страхователями согласно законодательству Украины ( ст. 3 Закона о страховании).

Имущественное страхование — это отрасль страхования, в которой объектом страховых отношений являются имущественные интересы, не противоречащие законодательству Украины, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом юридических или физических лиц, осуществляемые на основании добровольно заключенного договора между страховщиком и страхователем ( ст. 4 Закона о страховании). В свою очередь, имущество предприятия составляют: производственные и непроизводственные фонды (основные средства — ОС), а также другие товарно-материальные ценности (запасы), стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия ( ст. 66 ХКУ).

Договор страхования составляется обязательно в письменном виде и может удостоверяться страховым свидетельством, полисом, сертификатом, которые являются формами договора страхования

В таком договоре, наряду с другими условиями, устанавливается размер страховой суммы.

Страховая выплата — это денежная сумма, которая выплачивается страховщиком согласно условиям договора страхования при наступлении страхового случая. При этом страховая выплата не может превышать размер страховой суммы ( ст. 9 Закона о страховании).

В свою очередь, страховой случай — событие, предусмотренное договором страхования или законодательством, которое состоялось и с наступлением которого возникает обязанность страховщика осуществить выплату страховой суммы (страхового возмещения) страхователю, застрахованному или другому третьему лицу ( ст. 8 Закона о страховании).

Статья 5 Закона о страховании устанавливает две формы страхования: обязательное и добровольное.

Страхование имущества является одним из видов добровольного страхования ( п. 11 ст. 6 Закона о страховании)

Очевидно, что в связи с добровольностью имущественного страхования страхователь не ограничен в выборе события, от наступления которого он желает застраховать свое имущество. Как правило, страхуют имущество от: пожара, стихийного бедствия, повреждения водой, противоправных действий третьих лиц (кража, в том числе во время транспортировки, умышленное уничтожение или повреждение), а также прочих рисков внешнего воздействия. Перечень страховых случаев должен быть четко прописан в договоре страхования.

Естественно, договор страхования предполагает уплату страхователем страховых платежей. Страховой платеж (страховой взнос, страховая премия) — плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором ( ст. 10 Закона о страховании).

С основной терминологией разобрались. Ясно, что в результате заключения договора страхования страховщик несет расходы по уплате страховых платежей. Дальше рассмотрим порядок отражения таких платежей в налоговом учете страховщика с января 2015 года.

Налоговый учет расходов на страхование

Налог на прибыль. Уже ни для кого не новость, что с 2015 года налоговый учет полностью базируется на бухгалтерском. То есть, налогом на прибыль облагается бухгалтерский финансовый результат, а высокодоходные предприятия (с годовым доходом более 20 млн грн.) или малодоходные «добровольцы» (с годовым доходом, не превышающим 20 млн грн.) такой финансовый результат до налогообложения еще корректируют на налоговые разницы, перечисленные в ст. 138 — 140 разд. ІІІ НКУ.

Сразу отметим: разд. ІІІ НКУ не предусматривает применение налоговых разниц по операциям страхования*. Поэтому

* Исключение установлено ст. 123¹ НКУ в отношении операций долгосрочного страхования жизни. Причем эта норма указана в разд. II НКУ, поэтому касается всех «прибыльщиков», в том числе малодоходников, которые могут не применять налоговые разницы из разд. III НКУ.

расходы на страхование имущества в прибыльном учете отражаются исключительно по правилам бухучета

Страховые расходы отражает в своем учете тот налогоплательщик, который непосредственно такие расходы осуществляет. Причем не важно: является такое имущество собственностью страхователя либо находится у него в пользовании, на хранении и пр. Заметьте: порядок учета страховых платежей для целей налогового учета никак не зависит от факта использования застрахованного имущества в хозяйственной деятельности страхователя, а также не имеет значения форма страхования: добровольная или обязательная.

Однако акцентируем ваше внимание на особенностях учета непроизводственных ОС. Дело в том, что у высокодоходников и малодоходников-«добровольцев» не подлежат амортизации в налоговом учете и осуществляются за счет соответствующих источников финансирования расходы на приобретение / самостоятельное изготовление и ремонт, а также на реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных основных средств ( п. 138.3.2 НКУ). Поэтому

расходы, которые формируют амортизационную стоимость непроизводственного основного средства в бухгалтерском учете, не подлежат амортизации в налоговом учете

В общем, учтите: если страховые суммы попадут в первоначальную стоимость непроизводственного ОС, то они не будут участвовать в налоговых амортизационных расходах! Вот и все. В остальном действуем четко по правилам бухучета. То есть, как вы заметили, все ограничения в налоговом учете относительно учета страховых расходов, существовавшие до 01.01.2015 г., «приказали долго жить».

НДС. Не являются объектом обложения НДС операции по предоставлению услуг страхования, сострахования или перестрахования лицами, имеющими лицензию на осуществление страховой деятельности, а также связанных с такой деятельностью услуг страховых (перестраховых) брокеров и страховых агентов ( п.п. 196.1.3 НКУ). Это подтверждают и представители налоговых органов (категория 101.12 БЗ, см. на с. 45). Поэтому не ждите в составе расходов на страхование сумм «входного» НДС и, разумеется, налогового кредита здесь не будет. Расходы на приобретение страховых услуг отражаем в строке 10.3 декларации по НДС.

С налоговым учетом разобрались. И поскольку для целей налогового учета основной акцент сделан на бухучете, то дальше будем говорить об отражении страховых платежей по правилам бухгалтерского учета.

Признание страховых расходов в бухучете

Страхователь осуществляет страховые платежи на основании договора, в котором прописаны их размер, порядок и условия уплаты. Если действие договора страхования приходится на один отчетный период, то, в общем случае, страховые платежи включаются в состав расходов в период их начисления согласно договору страхования ( п. 7 П(С)БУ 16) и в зависимости от выполняемых застрахованным имуществом функций отражаются на счетах 23, 91, 92, 93 и 94.

Важно!

Момент признания расходов определяется не датой уплаты страхового платежа, а периодом, за который он уплачивается

Бывают ситуации, когда условиями договора страхования оплата страховых платежей предусмотрена единоразово при заключении договора за весь срок страхования. В таком случае оплату страхового полиса, перечисленную авансом, сначала отражаем по дебету счета 39 «Расходы будущих периодов», а потом списываем на себестоимость готовой продукции, работ, услуг или в расходы того месяца, к которому они относятся согласно договору страхования ( п.п. 9.2 П(С)БУ 16). При этом страховые платежи, которые по дате начисления попали в себестоимость готовой продукции, работ, услуг, попадут в расходы того периода, в котором будут признаны доходы от реализации такой готовой продукции, работ, услуг.

Учет вышеуказанных страховых расходов ведут на субсчете 655 «Расчеты по страхованию имущества». Здесь ведут аналитический учет в разрезе страховщиков по отдельным договорам страхования.

Возможны ситуации, когда расходы на уплату страховых платежей включают в первоначальную стоимость основных средств или запасов. В каком случае такое происходит?

Страхование имущества при его приобретении

Застраховать свое имущество вы вправе в любой момент, в том числе при заключении договора купли-продажи ( ст. 696 ГКУ). Причем обязанность застраховать товар может быть возложена договором: как на продавца, так и на покупателя. Если расходы на страхование товара несет продавец, то в его бухучете все просто: такие суммы займут место в расходах отчетного периода на сбыт товара (счет 93). Когда расходы по страхованию приобретаемого имущества возложены договором купли-продажи на покупателя, то могут быть два случая страхования:

(1) страхование транспортировки приобретаемого имущества (страхование рисков доставки);

(2) страхование прочих рисков (уничтожения, повреждения, кражи и т. д.), которое предусмотрено договором купли-продажи как обязательное условие приобретения имущества (например, при покупке в кредит недвижимости или транспортного средства).

Обратите внимание: при импорте товара вопрос о том, кто из участников сделки будет нести страховые расходы, зависит от выбранного покупателем товара условия (базиса) поставки Инкотермс. Причем, в любом случае, если риски случайной гибели товара при транспортировке несет импортер и на него возложена обязанность страхования этих рисков, то расходы на такое страхование будут учитываться у импортера согласно правилам бухучета, описанным дальше.

(1) Страхование рисков доставки. Для целей бухучета расходы на страхование рисков доставки объекта основных средств в момент их признания капитализируются в бухучете покупателя (накапливаются по дебету счета 15 «Капитальные инвестиции») и включаются в первоначальную стоимость ОС. Об этом прямо прописано в п. 8 П(С)БУ 7. В дальнейшем в составе стоимости ОС такие расходы подлежат амортизации.

Аналогично приобретению ОС, первоначальная стоимость запасов в бухгалтерском учете определяется с учетом прочих расходов, связанных с приобретением. В частности, расходы на страхование рисков транспортировки запасов включаются в состав транспортно-заготовительных расходов (ТЗР), которые являются составляющей первоначальной стоимости запасов ( п. 9 П(С)БУ 9).

Далее, в зависимости от принятого на предприятии порядка учета ТЗР*, расходы на страхование доставки запасов либо напрямую увеличивают их первоначальную стоимость, либо учитываются на отдельном субсчете (допустим, Дт 289 «Транспортно-заготовительные расходы») с последующим ежемесячным распределением между оставшимися и выбывшими в течение месяца запасами.

* Подробно о способах отражения ТЗР в учете предприятия см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 38, с. 4.

(2) Страхование прочих рисков имущества (уничтожения, повреждения, кражи и т. д.), которое предусмотрено договором купли-продажи как обязательное условие его приобретения. Учитывая жесткую регламентацию П(С)БУ в вопросах формирования первоначальной стоимости, расходы на прочее страхование имущества (ОС, запасов) не попадают в состав первоначальной стоимости ОС и/или запасов. И несмотря на обязательность такой страховки, прописанной договором купли-продажи, в контексте п. 7 П(С)БУ 16 такие расходы, в общем порядке, отражаем в составе расходов в период их начисления и учитываем в зависимости от направления использования застрахованного имущества (ОС или запасов). Это подтверждает Минфин в письме от 21.07.2004 г. № 31-17310-01-29/13178.

Страхование собственного имущества

Если вы решили застраховать уже имеющееся в собственности имущество, помните, что расходы на его страхование ни при каких условиях не будут увеличивать первоначальную стоимость объекта страхования. Дело в том, что первоначальная стоимость — это незыблемая величина, которая формируется в момент приобретения, и она может меняться в случаях, строго прописанных П(С)БУ 7 и П(С)БУ 9. В частности, первоначальная стоимость объекта ОС увеличивается на сумму расходов, связанных с улучшением (модернизацией и пр.) объекта ОС, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод ( п. 14 П(С)БУ 7). Разумеется, расходы на страхование объекта ОС не относятся к его улучшениям и никак не повысят экономический эффект от его использования. Поэтому расходы на страхование уже имеющегося на балансе имущества признаются расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены. Расходы, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были понесены ( п. 7 П(С)БУ 16).

Застрахованное имущество передаем в оперативную аренду. Отметим: порядок отражения страховых платежей в учете арендодателя будет зависеть от того, является ли предоставление имущества в аренду его основным видом деятельности (см. письмо Минфина от 22.09.2010 г. № 31-34020-20-27/25329).

Если аренда — основной вид деятельности, то страховые платежи вначале учитываем по дебету счета 23, а в момент признания доходов от сдачи в аренду (Кт 703) относим в дебет субсчета 903.

Если нет, то расходы на страхование сдаваемого в аренду имущества учитываем по дебету субсчета 949, а доходы от сдачи имущества в аренду отражаем по кредиту субсчета 713 «Доход от операционной аренды» ( п. 17 П(С)БУ 14). Подробно об арендных операциях см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 89, с. 5.

Заметьте, договор аренды может предусматривать компенсацию арендатором страхового платежа. В таком случае арендодатель отражает доход в сумме полученной от арендатора компенсации на субсчете 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

Обратите внимание на важный момент в отношении начисления НДС-обязательств на сумму полученной компенсации. Дело в том, что в письме ГФСУ от 19.04.2016 г. № 8813/6/99-99-19-03-02-15 налоговики утверждали, что компенсирующие платежи на суммы, в частности, коммунальных расходов, земельного и «недвижимого» налога не должны облагаться НДС — поскольку это не поставка, чем наделали много шума в бухгалтерской среде. На наш взгляд, такая позиция законодательно не обоснована. Уже в письме от 04.08.2016 г. № 26595/7/99-99-15-03-02-17 контролеры поспешили исправиться*, сообщив, что компенсация коммунальных расходов облагается НДС независимо от того, каким образом оформлено ее предоставление: отдельным договором или в составе основного договора аренды. Однако, учитывая такое метание контролеров из стороны в сторону и во избежание конфликта в ходе проверки, рекомендуем либо заручиться индивидуальным разъяснением ( пп. 52.1 и 53.1 НКУ), либо не выделять в договоре аренды отдельно компенсацию страховых платежей, а включить такие расходы в состав арендной платы. В таком случае компенсация страховых платежей будет облагаться НДС в составе арендной платы.

* Комментарий к этому письму читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 69, с. 4.

На практике довольно часто договор аренды предусматривает обязанность именно арендатора застраховать объект аренды. Как в учете арендатора отражаются расходы на страхование имущества?

Страхование арендованного имущества

Действительно, п. 2 ст. 771 ГКУ позволяет установить договором аренды, а в некоторых случаях законодательно обязывает* арендатора заключить договор страхования имущества, полученного в аренду. В таком случае расходы по страхованию имущества в своем учете будет отражать не собственник имущества, а его арендатор.

* Согласно ст. 24 Закона Украины от 10.04.92 г. № 2269-XII «Об аренде государственного и коммунального имущества» арендованное имущество страхуется арендатором в пользу такого участника договора аренды, который берет на себя риск случайного уничтожения или разрушения объекта аренды.

Бухгалтерский учет таких платежей аналогичен отражению в учете страховых платежей собственного имущества. Страховой платеж арендатор отражает у себя в учете проводкой Дт 655 — Кт 311. А страховые платежи, уплаченные авансом, по договору признаются расходами будущих периодов, что отражается проводкой Дт 39 — Кт 655. Ежемесячно часть расходов списывается на расходы периода — 23, 91, 92, 93 или 94 счет, в зависимости от направления использования арендуемого застрахованного объекта ОС.

Сгруппируем в табл. 1 порядок отражения страховых платежей в бухучете.

Таблица 1. Учет расходов на страхование имущества

Рассмотрим на числовом примере отражение в бухучете страховых платежей.

Пример. Предприятие перечислило страховой платеж за страховой полис:

— авансом 28800 грн. за 12 месяцев за арендуемый станок, который используется в производстве продукции;

— 12000 грн. за страхование рисков доставки товаров при их приобретении;

— авансом 6000 грн. за 6 месяцев за собственное помещение, которое используется в административных целях.

В бухгалтерском учете предприятия будут отражены следующие проводки (см. табл. 2):

Таблица 2. Бухгалтерские проводки по страхованию имущества

Как вы могли убедиться, с января 2015 года учет страховых платежей для целей налогового учета значительно упростился. Теперь не нужно «заморачиваться» с множеством налоговых нюансов (как было ранее), важно только внимательно читать договоры страхования и правильно классифицировать страховые платежи в бухгалтерском учете. Желаем удачи и пусть ваше имущество остается целым и невредимым!

выводы

• Страхование имущества является одним из видов добровольного страхования. Договор страхования обязательно заключается в письменном виде.
• Расходы на страхование имущества в налоговоприбыльном учете отражаются исключительно по правилам бухучета.
• Если страховые суммы формируют первоначальную стоимость непроизводственного ОС, то такие расходы не амортизируются в налоговом учете.
• При приобретении ОС и/или запасов в первоначальную стоимость включаются расходы на страхование рисков их транспортировки.
• В общем случае расходы на страхование имущества отражаются в составе расходов в период их начисления и учитываются в зависимости от направления использования застрахованного имущества.
• Момент признания расходов на страхование в бухучете определяется датой их начисления согласно договору страхования.