Проект изменений, который мы будем комментировать в этой статье, в настоящее время размещен на официальном сайте Минфина*. Давайте посмотрим, какие изменения предлагает нам проект в ключевых вопросах.
* См.: http://www.minfin.gov.ua/news/view/minfin-prezentuvav—hromadskosti-poperedniu-versiiu-zmin-do-podatkovoho-kodeksu?category=novini-ta-media.
Администрирование
В части администрирования законодатель запланировал достаточно большое количество изменений, но по своей масштабности они являются скорее техническими, нежели революционными. Поэтому в этой статье назовем только наиболее важные из них.
Электронный кабинет. Предлагается дополнить НКУ новой статьей 421, которая будет определять общие принципы функционирования электронного кабинета налогоплательщика.
Проект предлагает запуск электронного кабинета в полноценном режиме вместо тестового
Переписка с налоговиками. Сейчас порядок переписки плательщика с налоговиками установлен ст. 42 НКУ. В частности, плательщики, подающие отчетность в электронной форме, могут осуществлять переписку с налоговиками средствами электронной связи. Тем временем проект предлагает обязать плательщиков, подающих электронную отчетность, переписываться с налоговиками только через электронный кабинет (новый п.п. 16.1.14 НКУ).
Встречная сверка — без документального подтверждения. Проект предлагает внести изменения в порядок, в котором плательщик должен реагировать на запрос налоговиков.
В частности, предлагается указать, что в случае проведения встречной сверки плательщики обязаны подавать информацию, определенную в запросе контролирующего органа, в течение 10 рабочих дней со дня получения запроса. И заметьте: согласно проекту документальное подтверждение этой информации может быть предоставлено только с согласия плательщиков (новая редакция п. 73.3 НКУ). В то же время из п. 73.5 НКУ предлагается убрать упоминание о том, что при встречной сверке происходит сопоставление данных первичных бухгалтерских и других документов субъекта хозяйствования.
Срок камеральной проверки. Камеральную проверку можно будет провести только в течение 30 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи декларации, а если такая декларация была подана позднее — за днем ее фактической подачи.
Обнародование плана проверок. План-график документальных плановых проверок будет обнародоваться на сайте ГФС и публиковаться в официальном издании налоговиков. Для этого предлагается внести новую норму в п. 77.1 НКУ.
Копии документов, относящихся к предмету проверки. Проектом предлагается исключить п. 85.8 НКУ, согласно которому должностное лицо налогового органа имеет право получать от плательщика копии документов, относящихся к предмету проверки.
Кроме, того предлагается освободить крупных плательщиков от обязанности подавать в электронной форме копии документов по учету доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения (налоговых обязательств), а также первичных документов (убрать соответствующее требование из абзаца второго п. 85.2 НКУ).
На первый взгляд, существенное изменение. Но вряд ли оно таковым является. Поскольку остается неприкосновенной общая норма абзаца первого п. 85.2 НКУ, определяющая обязанность плательщика предоставить должностным лицам контролирующих органов в полном объеме все документы, которые относятся или связаны с предметом проверки.
Налог на прибыль
В сфере налога на прибыль законодатель предлагает нам некоторые существенные уточнения.
Непроизводственные основные средства (ОС). Проектом предлагается внедрить для высокодоходных плательщиков еще одну корректировку, связанную с непроизводственными ОС. Напомним: сейчас высокодоходникам запрещено относить к «налоговым» расходам только амортизацию непроизводственных ОС ( п.п. 138.3.2 НКУ).
Если же проект будет принят, высокодоходникам придется увеличивать свой финрезультат не только на сумму амортизации непроизводственных ОС, но и на сумму расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или прочие улучшения непроизводственных ОС или нематериальных активов (НМА), отнесенных к расходам в соответствии с П(С)БУ или МСФО. Таким абзацем предлагается дополнить п. 138.1 НКУ.
В то же время в случае, если высокодоходный плательщик будет продавать объект непроизводственных ОС или НМА — проект предлагает «позволить» ему уменьшать финрезультат до налогообложения на сумму первоначальной стоимости объекта. Но в сумме, не превышающей сумму доходов от продажи объекта ОС или НМА. То есть если проект будет принят, вам сначала нужно будет увеличить финрезультат на сумму начисленной амортизации непроизводственного ОС или НМА, а затем при его продаже — уменьшить финрезультат на сумму первоначальной стоимости этого ОС или НМА (в пределах суммы дохода от такой продажи).
Переоценка необоротных активов. Проект предлагает закрепить подход налоговиков, согласно которому
амортизация ОС и НМА согласно НКУ осуществляется без учета их переоценки
Закрепить потому, что ранее налоговики уже высказывались против начисления «налоговой» амортизации на сумму дооценки (см. письмо ГФСУ от 28.01.2016 г. № 2784/7/99-99-19-02-02-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 13, с. 4, а также письма ГФСУ от 29.02.2016 г. № 4444/6/99-99-19-02-02-15 и от 12.03.2016 г. № 5342/6/99-99-19-02-02-15).
«Неамортизационные» активы. Проект предлагает добавить в п.п. 138.3.2 НКУ норму, согласно которой в налоговоприбыльном учете не амортизируются те активы, которые не подлежат амортизации в соответствии с П(С)БУ или МСФО. О каких активах здесь идет речь? Ответ очевиден: о земле, природных ресурсах и капитальных инвестициях ( п. 22 П(С)БУ 7 «Основные средства»). Вообще-то, они и сейчас не могут амортизироваться, поскольку базой обложения налогом на прибыль является бухучетный финрезультат, в котором указанные активы не подлежат амортизации. Поэтому проект просто констатирует то, что и так понятно.
Безнадежная задолженность и резерв сомнительных долгов (РСД). Проект, наконец, предлагает исправить недоразумение, закравшееся в п. 139.2 НКУ (ср. ). Сейчас указанным пунктом предусмотрено, что финрезультат по операциям, связанным с РСД, уменьшается только в связи с уменьшением самого РСД. А вот уменьшение финрезультата при списании безнадежной задолженности нормами НКУ сейчас не предусмотрено. На это неоднократно обращали внимание налоговики.
Проект предусматривает исправить это недоразумение. Поэтому, если проект будет принят, высокодоходники будут увеличивать финрезультат при создании РСД и уменьшать его при списании за счет РСД безнадежной задолженности, соответствующей признакам, приведенным в п.п. 14.1.11 НКУ.
Благотворительность. Проект ужесточает для высокодоходников правила бесплатной передачи средств и имущества лицам, не являющимся плательщиками налога на прибыль. И это вполне оправданно, поскольку сейчас лимитируются только расходы в виде перечисленных средств или бесплатной передачи имущества неприбыльным организациям ( п.п. 140.5.9 НКУ), а расходы на благотворительность в пользу остальных лиц свободно попадают в расходы, что не совсем логично.
Проект предлагает исключать из расходов любую безвозвратную финпомощь или стоимость активов, безвозмездно переданных лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль (физическим лицам, единоналожникам и т. п.). На сумму таких бухучетных расходов высокодоходник должен будет увеличивать свой финрезультат согласно новому п.п. 140.5.10 НКУ.
Хозяйственные и финансовые санкции. Проект предлагает исключить из «налоговых» расходов высокодоходника штрафы, пени и неустойки, начисленные плательщику в соответствии с законодательством и гражданско-правовыми договорами. Согласно новому п.п. 140.5.11 НКУ на сумму таких расходов высокодоходник будет увеличивать свой финрезультат.
Налог на недвижимое имущество. Проект предлагает увеличивать финрезультат высокодоходника на сумму налога на недвижимость (начисленного согласно разд. ХІІ НКУ), учтенного в расходах согласно П(С)БУ или МСФО. С чем это связано, по-видимому, понятно. Дело в том, что налог на недвижимое имущество зачисляется в счет уплаты налога на прибыль (п. 137.6 НКУ). Вследствие этого налог на недвижимость уменьшает налог на прибыль дважды — за счет расходов и за счет перезачета налоговых обязательств**. Похоже, законодатель решил зашпаклевать эту трещину ☺. По крайней мере для высокодоходников. И для этого хочет внести в НКУ новый п.п. 140.5.12.
** Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 10, с. 40.
Переходные операции (с ЕН на общую систему). Совсем недавно мы сетовали на то, что в НКУ нет нормы, которая бы регулировала переходные операции при переходе с упрощенной системы на общую (читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 71, с. 8). И вот, как говорится, получите-распишитесь. Законодатель попробовал отрегулировать этот вопрос, по крайней мере для высокодоходников.
Если проект будет принят,
высокодоходники должны будут увеличивать финрезультат на сумму дохода, полученного как оплата за товары, отгруженные на упрощенной системе
Такую редакцию нового п.п. 140.5.13 НКУ предлагает нам проект. Другими словами, законодатель закрывает и эту щель, которая формально позволяла юрлицам избежать доходов по переходным операциям. Так как на упрощенной системе доход по отгрузке не отражается, а на общей системе — по оплате также не отражается.
Однако нам хотелось бы увидеть в проекте и обратную норму — о том, что финрезультат уменьшается на сумму доходов, отраженных на упрощенной системе по факту оплаты товаров. Чтобы на общей системе доход от переходной операции не облагался налогом во второй раз. Но законодатель, похоже, об этом не думает и снова применяет двойные стандарты.
«Межреформационные» доходы/расходы. Проект предлагает урегулировать вопрос доходов и расходов, которые в налоговоприбыльном учете были учтены до 01.01.2015 г., а в бухучете — после 01.01.2015 г. Проект отмечает, что такие доходы и расходы не должны задваиваться. Поэтому все плательщики будут определять по ним разницу: (1) уменьшать финрезультат на сумму таких доходов и (2) увеличивать финрезультат на сумму таких расходов. Именно это предлагает нам новый п. 41 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Заметьте: эта разница касается всех плательщиков, а не только высокодоходников.
Ускоренная амортизация. Законодатель предлагает плательщикам применять ускоренную амортизацию ОС групп 3 — 8 и 16 при условии, что такие ОС введены в эксплуатацию в период между 01.01.2017 г. и 31.12.2021 г., а также при условии, что срок амортизации таких ОС составляет не менее 4-х лет (новый п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).
Налог на добавленную стоимость
В сфере НДС проект предлагает нам меньше изменений, нежели в сфере налога на прибыль, но они более существенны.
Регистрация налоговых накладных (НН) в ЕРНН. Здесь проект предлагает нам сразу несколько существенных новшеств.
Во-первых, изменяются сроки регистрации НН. Сейчас на регистрацию НН дается 15 календарных дней, начиная со дня, следующего за днем составления такой НН ( п. 201.10 НКУ). Тем временем проектом ЕРНН-регистрацию предлагается осуществлять:
а) для НН/РК, составленных с 1 по 15 день (включительно) календарного месяца — до последнего дня (включительно) месяца, в котором они были составлены;
б) для НН/РК, составленных с 16 по последний день (включительно) календарного месяца, — до 15 числа (включительно) месяца, следующего за месяцем, в котором они были составлены.
Выходит, что для большинства НН и РК срок регистрации будет увеличен. Например, если НН будет составлена 01.01.2017 г., то на ее регистрацию плательщику будет отводиться 30 дней (а не 15 дней, как сейчас). Соответственно, изменится и понятие «нарушение сроков регистрации» для целей ст. 1201 НКУ.
Во-вторых, увеличивается предельный срок, в течение которого можно зарегистрировать НН. Сейчас налоговики, откровенно говоря, безосновательно ограничивают срок регистрации НН в 180 календарных дней (см., например, письмо ГФСУ от 23.06.2016 г. № 13858/6/99-99-15-03-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 61, с. 9). Проектом предлагается установить, что максимальный срок регистрации НН в ЕРНН — в течение 365 дней, следующих за датой возникновения налогового обязательства. Соответственно, установлен и максимальный штраф за нарушение сроков регистрации НН — 50 % от суммы НДС за регистрацию НН/РК с нарушением срока от 180 до 365 дней.
Наконец, в-третьих хуже всего. Из названия ст. 1201 НКУ предлагается исключить упоминание о том, что в ней идет речь только об НН, предоставляемых покупателям. Выходит, что штрафы теперь будут налагаться за нерегистрацию абсолютно всех НН, в том числе тех, которые плательщик составляет «сам на себя». Вот такая неприятность ☹.
НДС-кассовики. Сейчас плательщик НДС, применяющий кассовый метод, может отразить налоговый кредит не позднее чем через 60 календарных дней с даты списания средств с банковского счета ( п. 198.6 НКУ). Проект предлагает увеличить кассовикам этот срок до «общих» 365 дней. Понятно, что у «кассовика» они, как и ранее, будут отчисляться с даты списания средств со счета.
Налоговая накладная. Здесь плательщиков ожидают не очень большие, но достаточно важные изменения.
Во-первых, объявлено, что НН, составленная начиная с 01.01.2017 г. и зарегистрированная в ЕРНН, является для покупателя достаточным основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту, и не требует любого другого дополнительного подтверждения. Вот так! И пусть теперь налоговики попробуют лишить вас налогового кредита за то, что ваш контрагент не подал декларацию по НДС, не уплатил свои налоговые обязательства, за то, что его нет по месту регистрации, или просто потому, что налоговики считают вашу операцию «бестоварной» на основании своих подозрений и предположений.
Во-вторых, расширяется значение кода УКТ ВЭД. На данный момент этот реквизит является обязательным для НН только в том случае, если поставляются импортные или подакцизные товары ( п.п. «і» п. 201.1 НКУ).
Проект предлагает, чтобы код УКТ ВЭД указывался во всех (!) без исключения НН
Ну, точнее, не весь код УКТ ВЭД, а первые четыре цифры из него теперь должны быть в любой НН, составленной на поставку товаров. А для услуг вместо УКТ ВЭД в НН будут указываться первые четыре цифры кода услуги согласно Государственному классификатору продукции и услуг. Шокированы? Мы тоже…
В-третьих, на сегодняшний день несущественные ошибки (те, которые не мешают идентифицировать осуществленную операцию) в любых обязательных реквизитах НН, кроме кода УКТ ВЭД, не лишают плательщика права на налоговый кредит. Проект предлагает исключить эту норму ☹. Поэтому, с одной стороны, можно ожидать, что налоговики будут снова придираться к размеру букв в наименовании контрагента и тому подобным пустякам. Но с другой стороны, от их придирок можно будет «отбиваться», ссылаясь на то, что составленная и зарегистрированная НН — достаточное основание, чтобы отражать налоговый кредит (см. выше «во-первых»).
Жалоба на поставщика. Сейчас поставщика, на которого пожаловались с помощью приложения Д8, обязаны проверить в течение 15 календарных дней со дня поступления такого заявления с жалобой. Проект предлагает дать налоговикам на такую проверку 90 календарных дней.
Переплаты на спецсчет = увеличение лимита. Плательщики НДС согласно ст. 43 НКУ возвращают суммы своих НДС-переплат на свой электронный счет. Так вот, тем, кто такое делал в период с 01.01.2016 г. и до вступления в силу этого проекта как закона, увеличат лимит регистрации. Ровно на 10-й рабочий день после той даты, когда комментируемый проект вступит в силу как закон.
Предприниматели-общесистемщики
Для предпринимателей-общесистемщиков законодатель подготовил несколько новаций, которые значительным образом повлияют на их работу.
Запрещенные расходы. Впервые в ст. 177 НКУ внесена прямая норма, определяющая, какие расходы предприниматель-общесистемщик не может отразить в составе своих расходов. К таким расходам законодатель относит: (1) расходы, не связанные с деятельностью самозанятого лица; (2) расходы на приобретение, самостоятельное изготовление ОС и расходы на приобретение НМА, подлежащих амортизации; (3) расходы на приобретение и содержание ОС двойного назначения, определенных в ст. 177 НКУ; (4) суммы НДС (за исключением физических лиц, не являющихся плательщиками НДС); (5) документально не подтвержденные расходы.
Амортизация. Впервые в НКУ планируется внести норму, официально позволяющую предпринимателям (которые фактически не ведут бухучет) амортизировать свои ОС и НМА и включать их стоимость в расходы. Ранее о таком праве предприниматели-общесистемщики могли только мечтать и добывали его в борьбе через суды (см. определение ВАСУ от 20.09.2012 г. по делу № К/9991/90719/11 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 48, с. 37).
Теперь предпринимателям-общесистемщикам хотят позволить вести учет своих ОС и НМА и амортизировать их
Сумма такой амортизации по желанию предпринимателя может быть включена в состав «предпринимательских» расходов (новый п.п. 177.4.6 НКУ). И учет ОС и НМА, а также их амортизации предприниматель будет иметь право вести.
Впрочем, как и всегда, в приятной новации есть определенная ложка дегтя. В частности, предпринимателям не разрешат амортизировать как свои ОС объекты жилого фонда и автомобили (легковые и грузовые). Кроме того, их ограничивают в методе амортизации (разрешают исключительно прямолинейный метод) и устанавливают минимальные сроки амортизации (новые пп. 177.4.8, 177.4.10 НКУ).
Прочее
Относительно других налогов проект предлагает незначительные изменения. Поэтому скажем о них буквально несколькими предложениями.
Налог на доходы физических лиц. Увеличивается размер суточных командировочных расходов за границу — до 40 евро за календарный день.
Индивидуальная деятельность. НКУ планируют дополнить новой ст. 1771 и установить перечень видов деятельности, которые дают право физическим лицам не регистрироваться предпринимателями и уплачивать фиксированный налог. Очевидно, такая система планируется как определенная альтернатива «младшим» единоналожникам.
Акцизный налог. Планируется освободить от обязанности регистрироваться плательщиком «топливного» акциза тех субъектов хозяйствования, которые реализуют горючее в емкостях до 2 литров (новый абзац второй п.п. 212.3.4 НКУ). Но кого реально может касаться это «облегчение»? Ведь розничная продажа бензина и дизтоплива в принципе может происходить только через АЗС ( п. 2 Правил розничной торговли нефтепродуктами, утвержденных постановлением КМУ от 20.12.97 г. № 1442).
Поэтому указанное освобождение от регистрации большинству субъектов хозяйствования не пригодится***.
*** Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 18, с. 20.
Спецводорента. Плательщиками «общей» спецводоренты за использование поверхностных и подземных вод предлагают оставить только первичных водопользователей. Те, кто уплачивает спецводренту при использовании воды в гидроэнергетике, водном транспорте и рыбоводстве, будут уплачивать ее, как и ранее (новая редакция п. 255.1 НКУ).
Ну что ж, вот мы и рассмотрели основные изменения, которые уже «запаковали» нам как осенний подарок наши власть имущие. После их анализа пожелаем вам только одно: «Держитесь!».
