Регулярное обслуживание КП (ее техническая поддержка) является одним из факторов эффективной работы программы. Как это рассматривать с учетной точки зрения?
Бухгалтерский учет
Очевидно, что регулярное техническое обслуживание (ТО) необходимо для поддержания КП в пригодном для пользователя состоянии. Так, например, без своевременного обновления информационно-поисковых и справочных систем их невозможно будет использовать в хозяйственной деятельности предприятия. Они просто утратят свою актуальность.
В целом ТО КП условно можно разделить на два типа:
(1) ТО, без которого программа вообще работать не сможет (настройка, тестирование, выявление и устранение недостатков);
(2) ТО, без которого программа работать будет, но неадекватно (обновление до актуального состояния).
Заметим: как первый, так и второй вид ТО будут учитываться одинаково. Ведь направлены они на одно и то же — поддержать программу в рабочем состоянии, чтобы она продолжала быть для предприятия активом. В то же время такое регулярное пополнение (или техобслуживание) никоим образом не улучшает КП. Ведь в результате ТО основные характеристики КП остаются неизменными. В связи с этим расходы на техобслуживание нельзя отождествлять с расходами на модернизацию КП (относительно последнего — читайте статью на с. 30 сегодняшнего номера).
Ведь согласно п. 18 П(С)БУ 8:
(а) первоначальная стоимость НМА увеличивается на сумму расходов, связанных с усовершенствованием этих НМА и повышением их возможностей и срока использования, которые будут способствовать увеличению первоначально ожидаемых будущих экономических выгод;
(б) расходы, которые осуществляются для поддержания объекта НМА в пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенного размера будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов отчетного периода.
Собственно, принцип распределения — тот же, что и распределение ремонтов и улучшений ОС согласно пп. 14, 15 П(С)БУ 7. Очевидно, что ТО КП подпадает именно под пункт «б». Поэтому первый (промежуточный) вывод:
расходы на ТО КП включаются в бухучете к расходам периода, в котором они осуществлены
В зависимости от того направления, по которому используется компьютер, на котором установлено КП, расходы на ТО КП могут попасть в состав производственных, общепроизводственных, административных или сбытовых расходов.
Причем, если плату за обслуживание предприятие вносит ежемесячно, то в учете такие расходы отражаются проводкой Дт 23/91/92/93 — Кт 631. Если же оплату осуществляют однократно на более длительный срок, то сначала ее относят на расходы будущих периодов (Дт 39 — Кт 371) и только по получении результатов услуг списывают на расходы отчетного периода (Дт 23/91/92/93 — Кт 39).
Акты приема-передачи услуг могут подписываться ежемесячно, ежеквартально или в конце периода обслуживания, за который была осуществлена предоплата. Мы рекомендуем подписывать акты как минимум ежеквартально. Впрочем, расходы на ТО КП в любом случае следует отражать в том периоде, в котором они фактически понесены (получены услуги по ТО). А расходы на их приобретение можно подтвердить не только актом, но и бухсправкой, если акт «опаздывает». Детально об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 7, с. 10.
И еще один нюанс. Предостерегаем вас, уважаемые читатели, от достаточно распространенной ошибки. На практике иногда случается, что исполнитель сразу после получения аванса за обслуживание КП, рассчитанного на определенный период (например, на год), заранее выдает заказчику акт о предоставлении услуг за весь такой период. Если заказчик подпишет такой акт, датировав его месяцем перечисления аванса, то он «отрежет» себе возможность предъявить претензии к исполнителю о неподобающем качестве услуг и, вероятно, не сможет вернуть аванс.
Налог на прибыль
Налоговоприбыльный учет ТО КП полностью идентичен бухучету. То есть расходы на ТО КП, которые уменьшили бухучетный финрезультат, по итогам отчетного периода в бухучете так же отразятся и на налогооблагаемой прибыли.
Исключение из этого правила, если вы — высокодоходник и вдруг станете осуществлять ТО КП у поставщиков, указанных в п.п. 140.5.4 НКУ. Ну или если вы осуществляете ТО КП, которая не предназначена для хозяйственной деятельности (п.п. 138.3.2 НКУ).
НДС
Ясное дело, прежде всего в НДС-учете возникает вопрос: распространяется ли на ТО КП «программная» льгота (согласно п. 261 подразд. 2 разд. ХХ НКУ)? Этот вопрос должен волновать не только поставщика, но и покупателя. Ведь если поставщик неправомерно начислит НДС, то покупатель не сможет увеличить НК даже при наличии зарегистрированной НН.
Ситуация здесь непростая. Сначала в ОНК, утвержденной приказом Миндоходов от № 536, налоговики привязывались к двум вещам: кто осуществляет ТО и является ли поставка ТО составляющей поставки КП. Если ТО (установка, настройка, тестирование, выявление и устранение недостатков) осуществляет производитель программной продукции и услуги ТО включены в ее стоимость, то льгота применяется. Если нет — то услуги ТО облагаются НДС.
Однако позже позиция налоговиков изменилась. Появились письма, где предлагается совсем другой подход (письма ГФСУ от 06.10.2016 г. № 17357/5/99-99-15-03-02-16 и от 07.09.2015 г. № 19054/6/99-99-19-03-02-15). Если в результате поставки услуг по технической поддержке происходят любые изменения в программной продукции (в т. ч. обновление, усовершенствование, модернизация и исправление ошибок), то операции по поставке таких услуг не подлежат обложению НДС.
Если же никаких изменений в программной продукции не происходит (например, обучение персонала работе с программой, установка программы, настройки оргтехники и т. п.), то операции по поставке таких услуг облагаются налогом НДС в общеустановленном порядке.
Обратите внимание — среди не облагаемой налогом техподдержки в письмах названы такие работы, как усовершенствование и модернизация. Считаем, что они подпадают под термин «техподдержка» исключительно в целях НДС-льготы. В бухучете такие работы должны относиться на увеличение стоимости НМА (подробнее см. статью на с. 30).
Пример. Предприятие провело ежемесячное техническое обслуживание программного обеспечения, установленного на компьютерах, которые находятся в офисе предприятия. Стоимость услуг — 7000 грн. Кроме того, предприятие оплатило авансом за 10-месячное обслуживание производственной программы. Стоимость — 10000 грн.
Учет ТО ПО
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | ||
| дебет | кредит | сумма, грн. | ||
| 1 | Отражены расходы на техническое обслуживание КП на компьютерах в офисе | 92 | 631 | 7000 |
| 2 | Оплачено за услуги по техническому обслуживанию офисных компьютеров | 631 | 311 | 7000 |
| 3 | Оплачено авансом за обслуживание производственной программы | 371 | 311 | 10000 |
| 4 | Отнесен аванс в состав расходов будущих периодов | 39 | 371 | 10000 |
| 5 | Подписан ежемесячный акт о предоставлении услуг | 91 | 39 | 1000 |
Если обслуживает нерезидент
В случае, когда ТО КП осуществляет нерезидент, к учету добавляются два специфических аспекта. Рассмотрим их!
НДС. Будут ли облагаться НДС операции по поставке услуг по ТО КП от нерезидента? Согласно п.п. «в» п. 186.3 НКУ место поставки таких услуг определяется местом регистрации получателя, а поскольку получатель услуг — резидент, значит, место поставки находится на таможенной территории Украины и операция является НДС-облагаемой.
При этом налоговики отмечают, что «программная» НДС-льгота распространяется и на получение КП от нерезидента (см. консультацию из БЗ, подкатегория 101.12 и письмо ГФСУ от 29.06.2017 г. № 871/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Поскольку выше мы пришли к заключению, что НДС-льгота распространяется на операции по ТО КП, то и операции по получению ТО от нерезидента также будут льготироваться. По нашему мнению, составлять налоговую накладную на операции по получению ТО от нерезидента не нужно. В декларации операции по получению такого ТО тоже не отражаются (см. уже упомянутое письмо № 871/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Налог на репатриацию. Получая от нерезидента услуги по ТО КП, предприятие осуществляет выплату в пользу такого нерезидента. Нужно ли с такой выплаты удерживать налог на репатриацию согласно п.п. 141.4.2 НКУ? Налоговики со ссылкой на п.п. «й» п.п. 141.4.1 НКУ позволяют не удерживать репатриацию с выплаты нерезиденту в виде вознаграждения за использование КП. При условии, что услуги от нерезидента не подпадают под определение инжиниринга (см. письмо ГФСУ от 24.05.2017 г. № 320/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Считаем, что и к выплатам за услуги по ТО КП подход должен быть аналогичным. Поэтому налог на репатриацию с таких выплат нерезиденту, по нашему мнению, удерживать не нужно*.
* Не забывайте, что в случае приобретения услуг по ТО КП у нерезидента, у вас (если вы — высокодоходник) могут возникать разницы согласно п.п. 140.5.4 НКУ.
выводы
- Расходы на ТО КП осуществляются для поддержания программы в рабочем состоянии и отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором фактически понесены.
- «Программная» льгота согласно п. 261 подразд. 2 разд. ХХ НКУ распространяется на операции по ТО КП.
- По нашему мнению, с выплат нерезиденту за ТО КП не нужно удерживать налог на репатриацию.
