Вот конкретная ситуация. При растаможивании комплекта дорогих импортных кальянов для директорской бани предприятие уплатило «импортный» НДС. Кальяны были поставлены бесплатно как подарок от нерезидента — одного из главных контрагентов предприятия. Бухгалтера интересовали следующие вопросы: можно ли включить этот НДС в налоговый кредит (НК)? И если да, то как быть при последующем начислении налоговых обязательств (НО) по п. 198.5 НКУ?
Что касается НК по бесплатно поставленным товарам, то предприятие отразить в составе НК сумму «ввозного» НДС, уплаченную при растаможивании упомянутых подарков, не только может, но и обязано.
Ведь по НДС с 01.07.2015 г. применяется следующий налоговоучетный механизм: весь «входной» и «импортный» НДС без разговоров включаются в НК, а затем (в определенных случаях) «зачищаются» оттуда при помощи упомянутого выше п. 198.5 НКУ — путем начисления так называемых «компенсирующих» НО.
В то же время отметим, что на включение НДС в НК, который заявляется на основании налоговых накладных (НН) и расчетов корректировки (РК), зарегистрированных в ЕРНН, плательщик имеет 365 дней с даты составления НН или РК ( п. 198.6 НКУ).
А вот
отражение НК по уплаченному «ввозному» НДС, подтвержденному ТД, НКУ строго привязывает к конкретному периоду
Согласно п. 198.2 НКУ «ввозной» НДС подлежит включению в НК по дате его уплаты на таможне и отражению в декларации по НДС за период, на который приходится дата такой уплаты. Это косвенно подтверждает и последний абзац п. 198.3 НКУ.
Поэтому, если вы его в этом периоде не отразили, то далее при необходимости включить такой НДС в НК придется действовать только путем исправления ошибки (т. е. подавать уточняющую декларацию).
А теперь обратим ваше внимание на то, что изменения, внесенные с 01.01.2017 г. в п. 198.1 НКУ, окончательно выбили из-под ног у фискалов почву, чтобы не допускать в НК «импортный» НДС, уплаченный на таможне за бесплатно ввозимые в Украину товары. Раньше, напомним, в п. 198.1 НКУ было указано, что
«к налоговому кредиту относятся суммы налога, уплаченные/начисленные в случае осуществления операций по:
а) приобретению или изготовлению товаров (в том числе в случае их ввоза на таможенную территорию Украины) и услуг»
Такая формулировка давала (не очень-то законный) повод фискалам утверждать, что для целей отражения НК ввозимые (импортируемые) товары обязательно должны плательщиком приобретаться (см. в скобках слова «в том числе»). Под этим предлогом фискалы поначалу и отказывали во включении в НК «импортного» НДС по бесплатно ввозимым в Украину товарам. Но с 1 июля 2015 года, когда по НКУ весь входной и «импортный» НДС обязан был попасть в НК (с частичной «зачисткой» через п. 198.5 НКУ), налоговики постепенно изменили этот фискальный подход и позволили весь «импортный» НДС включать в НК. В том числе и НДС, уплаченный на таможне при ввозе бесплатных товаров (см., например, письма ГФСУ от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15 и ГУ ГФС в г. Киеве от 10.11.2015 г. № 17073/10/26-15-15-01-18).
Теперь же изменениями, внесенными в п. 198.1 НКУ, с 01.01.2017 г. «ввозной» НДС в этом пункте выделили отдельной позицией:
«ґ) ввоз товаров и/или необоротных активов на таможенную территорию Украины»
То есть теперь уже и формально не важно, имеет место операция по приобретению или бесплатному получению импортных товаров. НДС в любом случае (теперь уже и «по букве» НКУ) должен попадать в НК. Но в то же время, поскольку ввозимые кальяны, вероятнее всего, будут использоваться в деятельности, далекой от хозяйственной, то в воздухе упорно «замаячит призрак» п. 198.5 НКУ.
Причем поскольку речь идет о таком весьма специфическом товаре, то предприятию будет трудно сымитировать, что эти кальяны поначалу предполагалось использовать в рамках своей хозяйственной деятельности…
В то же время в данной ситуации п. 198.5 НКУ может формально и не сработать. То есть имеются определенные аргументы, что НО, компенсирующие «ввозной» НДС, плательщик может не начислять.
Обратите внимание! Пункт 198.5 НКУ (в том числе его п.п. «г») действительно требует начисления «компенсирующих» НО, когда товары предназначаются для использования или начинают использоваться в операциях, не являющихся хоздеятельностью плательщика. Однако НО при этом должны начисляться исходя из базы обложения, исчисленной согласно п. 189.1 НКУ (ср. ). А этот пункт для нашего случая определяет базой обложения НДС стоимость приобретения товаров. Ну а поскольку товары подарены, то стоимость их приобретения равна нулю.
А раз база обложения равна нулю, то и НО должны равняться нулю…
Кстати, можно было бы попытаться по тому формальному пути (неначисления НО по п. 198.5 НКУ) пойти и при бесплатном получении товаров в Украине. Однако в таких случаях у плательщика в силу отсутствия «приобретения» товаров (т. е. операции, дающей право на отнесение «входного» НДС в НК) отсутствует право на включение НДС в НК…
Но при этом заметим, что неначисление «компенсирующих» НО в подобной ситуации — это удел уверенных в себе плательщиков, готовых «бодаться» с фискалами.
Осторожный же плательщик либо начислит в данном случае «компенсирующие» НО с той же базы, с которой исчислялся «ввозной» НДС (с таможенной стоимости, указанной в ТД, считая ее ценой приобретения), либо постарается в такой ситуации подстраховаться индивидуальной налоговой консультацией фискалов. Но если ответ будет фискальным (что вполне вероятно), то придется плательщику подать уточняющую декларацию по НДС за период, на который приходится дата оформления ТД, и доначислить себе НО вместе с 3 % штрафом. Либо набраться смелости и обжаловать такой ответ в суде. И если судья будет толковать упомянутые нормы НКУ буквально, то у плательщика имеются определенные шансы на успех.
выводы
- Изменения, внесенные с 01.01.2017 г. в п. 198.1 НКУ, теперь уже однозначно предполагают включение в НК «импортного» НДС, уплаченного на таможне за бесплатно ввозимые в Украину товары.
- Пункт 198.5 НКУ предусматривает начисление «компенсирующих» НО, с учетом п. 189.1 НКУ, исходя из стоимости приобретения товаров. Поэтому формально, если импортные товары получены бесплатно, то эти НО должны быть равны нулю.
