Не станем повторять все сказанное в статье на с. 8 относительно соблюдения ФЛП на ЕН второй и третьей групп миллионного критерия доходов, полученных в течение календарного года, — как условия необязательности применения РРО. «Необязательности» — в том смысле, что даже при нулевых доходах такой ФЛП применять РРО, наверное, вправе, если только он этого хочет сам...
Да, и сразу выведем за скобки обсуждения вопрос обязанности применять РРО с 08.05.2017 г. в том числе и такими ФЛП, если только они торгуют технически сложными бытовыми товарами, подлежащими гарантийному ремонту (вошедшими в Перечень № 231). С этим все ясно (см. статью на с. 2).
Миллионный критерий: так «в лоб» или «по лбу»?..
Еще раз поставим ребром такой вопрос: если ФЛП на ЕН второй или третьей группы в течение календарного года таки превысил миллионный критерий полученных доходов, то вправе ли он, занимаясь по крайней мере теми видами деятельности из Перечня № 1336, для которых лимит годового дохода не установлен (пп. 1, 8, 9, 10, 11, 15, 18, 19, 20, 21, 24, 25 и 26), не применять РРО, а обойтись вариантом КУРО + РК, разрешенным ст. 10 Закона об РРО?
Мы пишем «еще раз» для того, чтобы акцентировать, что вопрос этот, что называется, «с бородой»... ☹ Поэтому не станем загромождать текст общеизвестными ссылками, а просто констатируем:
(1) фискалы последовательно придерживаются позиции, мол, если ФЛП на ЕН второй или третьей группы миллионный критерий превысил, то альтернативы у него нет — ему применять РРО обязательно, а вариант КУРО + РК невозможен (заметим, впрочем, что это мнение налоговики продвигают лишь в «индивидуальных» письмах и в 109.02, 109.03 БЗ);
(2) мы с этой сверхфискальной позицией категорически не согласны.
Таким образом, если вы, читатель, не намерены с налоговиками конфликтовать, то предпочтете обсуждаемую проблему не героически преодолевать, а просто обойти (например, оставаясь на ЕН, заблаговременно — т. е. на подходах к отметке «1 млн» — прекратить получение предпринимательских доходов до конца календарного года, либо на «плохой» период соскочить на общую систему налогообложения).
Другое дело — если миллионную отметку вы ненароком проскочили... ☹ Ну, или если намерены побороться за правое дело (кстати, вдруг создадите победный судебный прецедент — другие «сверхмиллионеры» скажут вам спасибо, но пока что соответствующая судебная практика не сложилась)...
Аргументы
Без лишних слов обратимся к конкретным нормам законодательства.
1. Согласно п. 6 ст. 9 Закона об РРО не применяются ни РРО ни РК только теми ФЛП, которые относятся в соответствии с НКУ к группам плательщиков ЕН, которые не применяют РРО.
Очевидно, что эта общая освобождающая норма апеллирует к специальной норме — п. 296.10 НКУ, которая в свою очередь определяет (ограничивает) субъектный состав плательщиков ЕН, которые имеют право на освобождение от применения РРО и РК согласно п. 6 ст. 9 Закона об РРО. Конкретнее: это, во-первых, ФЛП первой — третьей групп, а во-вторых — из ФЛП на ЕН второй и третьей групп — те, кто соблюдает миллионный критерий доходов в течение года.
2. Согласно ст. 10 Закона об РРО можно без применения РРО обязательно применять КУРО + РК только тем «отдельным формам и условиям проведения деятельности», которые есть в Перечне № 1336.
Таким образом, эта общая норма апеллирует к специальному Перечню № 1336, который определяет (ограничивает) состав субъектов предпринимательства, которые соответствуют критериям пп. 1 — 27 (п. 12 исключен) данного документа.
Наряду с этим, второе предложение ст. 10 Закона об РРО по сути дополнительно отсылает к ст. 9 Закона об РРО как основанию неприменения субъектом РК.
3. Не вызывает сомнений, что две обсуждаемые нормы Закона об РРО — п. 6 ст. 9 и ст. 10 соответственно в целом направлены на разные предметы регулирования: первая выводит из-под «общеобязывающей» ст. 3 Закона об РРО «своих» субъектов (освобождая их от обязаловки в отношении как РРО, так и КУРО + РК), а наряду с этим вторая — выводит «своих» субъектов (разрешая им вместо РРО применять КУРО + РК). И поскольку адекватный законодатель в принципе не мог допустить в одном акте — Законе об РРО — внутренней коллизии норм (имеется в виду — между п. 6 ст. 9 и ст. 10 соответственно), то «выпадение» некоего субъекта (в связи с превышением миллионного критерия) из субъектного состава первой нормы никак не может дискредитировать действие второй.
Другими словами, если некий ФЛП на ЕН «выпал» за ограничения специального п. 296.10 НКУ, то он теряет право на освобождение от РРО. Но если при этом такой ФЛП на ЕН, не нарушая условий пребывания на упрощенке, вписывается в ограничения специального Перечня № 1336, то он имеет полное право применять вариант КУРО + РК. И тут не может быть коллизий между нормами специального Перечня № 1336 и специального п. 296.10 НКУ.
Ведь если мы обратимся к анализу субъектного состава Перечня № 1336, то разве что за исключением (из числа не ограниченных объемом расчетных операций) пп. 8, 15, 18, 20, 25 (п. 1 оставим на закуску) — в остальных пунктах не оговаривается организационная форма соответствующих субъектов, а стало быть, это вполне может быть ФЛП на ЕН групп второй и третьей.
И сразу же сделаем промежуточный вывод: тех ФЛП на ЕН второй и третьей групп, превысивших миллионный критерий, которые соответствуют любому «неограниченному» пункту Перечня № 1336 (к злосчастному п. 1 вернемся позже), наверняка не касаются запреты налоговиков на применение варианта КУРО + РК.
«Нехороший» пункт
Так вышло, что в п. 1 Перечня № 1336 красуется:
Розничная торговля продовольственными товарами и пивом в бутылках и банках при условии отсутствия продажи подакцизных товаров, осуществляемая ФЛП, уплачивающими ЕН
То есть, именно в отношении ФЛП на ЕН, торгующих продовольственными товарами и пивом в бутылках и банках при условии отсутствия продажи подакцизных товаров, мы видим «пересечение» субъектного состава п. 296.10 НКУ — с одной стороны и п. 1 Перечня № 1336 — с другой... ☹ При этом рамки п. 296.10 НКУ заметно шире — ведь ФЛП на ЕН всех трех групп могут торговать, скажем, непродовольственными товарами, а второй и третьей — еще и оказывать услуги.
Кстати, обратите внимание, что известные письма и консультации БЗ фискалов на эту тему (например, письмо ГФСУ от 03.06.2016 г. № 5984/Б/99-99-22-07-03-14; 109.02 и 109.03 БЗ) касаются вполне определенной категории ФЛП на ЕН — только тех, кто торгует (алкогольным) пивом. Вот где фискалы ищут коллизию: между п. 1 Перечня № 1336 и п. 296.10 НКУ... ☹ Но ее там нет!
По нашему мнению, логика такова. Если ФЛП на ЕН превысил миллионный критерий, то согласно п. 296.10 НКУ, как специальной норме, он полностью покидает сферу регулирования ст. 9 Закона об РРО и — внимание! — на общих основаниях этого Закона подпадает под сферу регулирования ст. 10 Закона об РРО, и если он соответствует любому «неограниченному» пункту Перечня № 1336 (в том числе — и п. 1), как специальной норме, — то он имеет полное право применять вариант КУРО + РК.
А что касается приоритета специальных норм над общими — заметим, что согласно преамбуле Закона об РРО именно этот закон, а не НКУ является специальным актом в сфере применения РРО, а если даже во второй части этой преамбулы и допускается установление еще и в НКУ норм относительно неприменения РРО, то строго формально это не дает НКУ полномочий вторгаться в сферу регулирования Закона об РРО относительно применения КУРО + РК! ☺
