Согласно п.п. «б» п.п. 195.1.3 НКУ по нулевой ставке облагаются услуги, предусматривающие работы с движимым имуществом, предварительно ввезенным на таможенную территорию Украины для выполнения таких работ и вывезенным за пределы таможенной территории Украины плательщиком, выполнявшим такие работы, или получателем-нерезидентом. При этом к работам с движимым имуществам относится, в частности, поставка услуг по переработке давальческого сырья.
И тут сомнения, прозвучавшие в вопросе, становятся понятны: вдруг предприятие, которое самостоятельно не осуществляет переработку давальческого сырья, а привлекает к этому стороннюю организацию, не «заслужило» право на нулевую ставку, поскольку собственными силами не выполняет «работы с движимым имуществом»?
Как мы уже не раз упоминали, договор на переработку давальческого сырья по сути является договором подряда и к нему можно применять нормы гл. 61 ГКУ. Как предусмотрено в ч. 1 ст. 838 ГКУ, подрядчик имеет право привлекать к выполнению работ других лиц (субподрядчиков), оставаясь ответственным перед заказчиком за результат их работы.
О том же говорит и ТКУ. Как указано в ч. 3 ст. 150 ТКУ, переработкой может заниматься предприятие, осуществляющее ввоз товаров, самостоятельно, а может привлекать к этому сторонние предприятия. Такие предприятия-субподрядчики могут выполнять как отдельные операции по переработке давальческого сырья, так и вообще весь цикл переработки, по поручению предприятия, которому выдано разрешение на переработку.
Отсюда можем сделать промежуточный вывод: действующее законодательство не против расширения схемы «заказчик — переработчик» за счет включения в нее одного или даже нескольких субподрядчиков. При этом именно первый подрядчик (исполнитель) будет нести ответственность перед заказчиком за результаты работ на всех этапах производства готовой продукции. А значит, участие такого предприятия в поставке услуг по переработке давальческого сырья бесспорно.
Ну и, наконец, самый последний аргумент. Как говорится в определении операций с давальческим сырьем, которое приведено в п.п. 14.1.134 НКУ, к таким операциям относятся, в частности, операции по переработке (обработке, обогащению или использованию) давальческого сырья (независимо от количества заказчиков и исполнителей, а также этапов (операций)) с целью получения готовой продукции за соответствующую плату.
Как видите, по требованиям НКУ нулевая ставка применяется независимо от количества заказчиков и исполнителей операций с давальческим сырьем.А значит, первый исполнитель в описанной в вопросе схеме имеет полное право на льготную ставку налогообложения
Здесь главное — соблюсти два условия:
— исполнитель должен иметь договор с нерезидентом о переработке давальческого сырья на территории Украины и разрешение, полученное при ввозе сырья, в котором фигурируют необходимые данные об объеме и сроках вывоза ГП из Украины;
— готовая продукция, полученная в результате переработки давальческого сырья, должна быть вывезена с территории Украины (если такого вывоза не будет, то и права на нулевую ставку нет).
Кроме того, во избежание проблем не забудьте также оформить на своего субподрядчика отдельное Разрешение таможенников или включите его в основное Разрешение (см. с. 14).
Аналогичную точку зрения налоговики высказывали еще в письме ГНАУ от 03.08.2011 г. № 14015/6/16-1515-06.