Расходы в бухучете: что думает Минфин?

1

от 15.04.2005 г.

№ 31-04220-20-17/6687

Сверхнормативные производственные потери не включают в производственную себестоимость, а напрямую списывают в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг)

В процессе изготовления продукции (выполнения работ, предоставления услуг) наряду с обычными производственными затратами (предусмотренными нормами и технологией производства) могут возникать и непроизводительные потери. Последние подразделяют на нормативные и сверхнормативные. При этом сверхнормативным считают расходование (использование) ресурсов на производство сверх утвержденных норм, нормативов, расценок и т. п.

К непроизводительным потерям в первую очередь относятся потери от брака. При этом согласно п. 14 П(С)БУ 16 «Расходы» в производственную себестоимость могут быть отнесены потери лишь вследствие технически неизбежного брака, причем исключительно в пределах установленных в технической документации (технических условиях) норм. Потери от брака, превышающие нормы, а также себестоимость непредвиденного брака (если, конечно, невозможно установить виновника) относят к сверхнормативным производственным расходам. Эти расходы формируют себестоимость реализованной продукции, работ. Отражают их по Дт 901, 903.

Кроме потерь от брака, при изготовлении деталей, узлов, изделий в силу особенностей технологических процессов, обусловленных уровнем развития техники, могут возникать технологические потери. Их учитывают по Дт 23 и ежемесячно полностью относят на себестоимость выпуска продукции.

К непроизводительным потерям относят еще и потери от простоев. Их учет зависит от характера простоя.

Если простой кратковременный и предприятие продолжает выпуск продукции, оплату простоя, произошедшего не по вине производственного работника, включают в производственную себестоимость. Внимание: исключительно в пределах, установленных ст. 113 КЗоТ.

Суммы превышения законодательного размера являются сверхнормативными расходами. Их списывают непосредственно на себестоимость реализации (т. е. в Дт 901, 903) без отнесения в состав затрат на производство.

В ситуации, когда продукцию предприятие вообще не выпускает, расходы на оплату простоя производственного персонала списывают в Дт 949.

Учтите! В состав себестоимости реализации сверхнормативные расходы могут быть включены:

1) по решению уполномоченного лица (руководителя) предприятия;

2) при условии, что они не связаны с недостачей, порчей, нетехнологическим использованием и нарушением правил хранения ценностей.

Больше об учете производственных потерь вы можете узнать из спецвыпуска «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 32, с. 56.

2

от 24.11.2009 г.

№ 31-34000-20-10/31814

Расходы на выплату и доставку льготных пенсий включают в производственную себестоимость лишь при условии предварительного создания обеспечения на их покрытие

Обязанность возмещать Пенсионному фонду расходы на выплату и доставку пенсий, назначенных на льготных условиях лицам, которые трудились или трудятся на работах по спискам № 1 и № 2, и по результатам аттестации рабочих мест на должностях, дающих право на назначение пенсии по возрасту на льготных условиях, закреплена п. 2 разд. XV Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.2003 г. № 1058-IV.

По мнению Минфина, изложенному в комментируемом письме, возможны два подхода к учету таких расходов:

1) путем создания обеспечения для возмещения предстоящих расходов на выплату и доставку льготных пенсий. Тогда такие суммы включают (Кт 474) в:

— производственную себестоимость (Дт 23, 91);

— административно-сбытовые расходы, если такие работники выполняют функции по обслуживанию и управлению предприятием и сбыту продукции (Дт 92, 93).

Суммы начисленных выплат отражают корреспонденцией: Дт 474 — Кт 651;

2) без создания обеспечения под указанные выплаты.

При таких обстоятельствах сумму для покрытия расходов Пенсионного фонда на выплату и доставку льготных пенсий признают прочими операционными расходами. В производственную себестоимость эти выплаты не попадают. Начисляют обязательства перед Пенсионным фондом записью: Дт 949 — Кт 651.

Однако, с нашей точки зрения, в позиции Минфина есть небольшой пробел. Ведь согласно п. 14 П(С)БУ 11

«Обязательства» обеспечение создают лишь при условии, что его оценка может быть расчетно определена. Значит, первым вариантом можно воспользоваться только в том случае, когда предприятие имеет четкие ответы на вопросы: будет ли работник получать льготную пенсию, каков будет ее размер, какую часть пенсии придется возмещать именно ему? В противном случае создать такое обеспечение вряд ли получится. А раз так, то в производственную себестоимость расходам на выплату и доставку льготных пенсий путь заказан. Остается второй вариант — включить их в расходы периода (Дт 949).

3

от 26.10.2009 г.

№ 31-34000-20-10/28858

Обязательства по начисленным процентам признают расходами в сумме фактической задолженности, определенной условиями договора займа

Вывод Минфина полностью подтверждает характеристика счета 95, данная в Инструкции о применении Плана счетов…, утвержденной приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291. По дебету этого счета отражают общую сумму признанных расходов, связанных с заимствованиями: Дт 95 — Кт 684.

Только вот впоследствии не все обобщенные на счете 95 финрасходы могут быть включены в расходы отчетного периода их начисления. Ведь по правилам п. 4 П(С)БУ 31 «Финансовые расходы» предприятия (кроме субъектов малого предпринимательства) обязаны капитализировать финрасходы, связанные с созданием квалификационного актива.

При этом под квалификационным понимают актив, обязательно требующий существенного времени для его создания. Существенным временем считают срок, составляющий более 3-х месяцев ( п. 1.6 Методрекомендаций по бухучету финансовых расходов, утвержденных приказом Минфина от 01.11.2010 г. № 1300).

Квалификационные активы могут иметь характер как необоротный (незавершенные капинвестиции и инвестнедвижимость), так и оборотный (незавершенное производство продукции с длительным (существенным) операционным циклом).

Как следствие, Инструкция № 291 предусматривает списание накопленных по Дт 95 финансовых расходов на счет:

— 79 — куда относят финрасходы, признанные расходами периода;

— 15 — сюда списывают расходы по приобретению, строительству, созданию квалификационного необоротного актива;

— 23 — здесь обобщают расходы по изготовлению, производству, выращиванию квалификационного оборотного актива.

Детальнее об учете капитализируемых процентов по кредиту читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 33, с. 41.

4

от 22.03.2010 г.

№ 31-34000-20-10/6144

Расходы на добровольное медицинское страхование включаются в состав прочих операционных расходов

Медицинское страхование является одним из видов обязательного страхования (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР). Но на сегодня пока еще не создана необходимая законодательная база для его функционирования. Поэтому в настоящее время в Украине действует только добровольное медстрахование (п. 3 ч. 4 ст. 6 Закона о страховании).

Так вот, ссылаясь на то, что медстрахование не определено законодательством в качестве обязательного, Минфин констатирует: это прочие операционные расходы (Дт 949).

Хотя не будет ошибкой, на наш взгляд, если такие суммы вы отразите в составе своих расходов в зависимости от того, к какому подразделению приписан работник — застрахованное лицо. Ведь никакого разграничения расходов на включаемые и не включаемые в зависимости от обязательности или добровольности их уплаты П(С)БУ 16 не содержит.

Более того, возможность включения расходов на медстрахование в состав общепроизводственных прямо зафиксирована в пп. 15.1 и 15.7 П(С)БУ 16.

Поэтому считаем, что расходы на добровольное медстрахование должны классифицироваться в зависимости от занятости застрахованных работников как:

— расходы на производство (Дт 23, 91);

— административные расходы (Дт 92);

— расходы на сбыт (Дт 93);

— прочие операционные расходы (Дт 94).

Учтите! Относить сразу на расходы периода всю сумму перечисленного за несколько месяцев страхового платежа (Дт 654 — Кт 311) ни в коем случае нельзя. Вначале ее отражают как расходы будущих периодов (Дт 39 — Кт 663), а потом ежемесячно списывают на расходы отчетного периода (Дт 949 — Кт 39).

Детали учета страховых платежей по договорам долгосрочного медстрахования читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 74, с. 22.

5

от 27.12.2016 г.

№ 31-11420-07-16/37214

Расходы на участие в тендерах, в частности на оплату услуг электронной площадки, подготовку тендерной документации, относят в состав:

— расходов на сбыт (в случае победы в торгах)

или

— прочих расходов операционной деятельности (в случае проигрыша)

Участие в электронной системе госзакупок (Е-торгах) — дело платное. Участнику торгов (поставщику товаров/работ/услуг) придется заплатить за подачу тендерного предложения и/или предложения процедуры закупки. Размер платы за услуги Е-площадки зависит от стоимости закупки. Определен он в п. 4 Порядка функционирования электронной системы закупок и проведения авторизации электронных площадок, утвержденного постановлением КМУ от 24.02.2016 г. № 166.

Кроме того, участник процедуры госзакупки тратится еще и на подготовку тендерного предложения. Последнее должно соответствовать требованиям тендерной документации. Заметьте: тендерную документацию разрабатывает заказчик, т. е. это его расходы, а не потенциального поставщика.

Так вот, все «тендерные» затраты участника-поставщика Минфин однозначно считает расходами периода. Правда, по мнению бухрегулятора, участник отражает их в составе:

— расходов на сбыт (Дт 93) — если он стал победителем торгов;

— прочих операционных расходов (Дт 949) — в случае проигрыша в тендере.

По нашему убеждению, конечный результат участия в госзакупках (выигрыш или проигрыш) не должен влиять на отражение «тендерных» затрат участником торгов. П(С)БУ 16 подобной зависимости не устанавливает. У расходов, понесенных для участия в тендере, явно сбытовая направленность. Поэтому оснований для их отнесения проигравшим тендер участником на субсч. 949 мы не видим. Логично уже в периоде понесения «тендерных» затрат списывать их в состав расходов на сбыт (Дт 93), не дожидаясь финальных результатов торгов.

6

от 18.08.2015 г.

№ 31-11410-08-16/26592

Расходы, связанные с уплатой налога на недвижимое имущество, отличное от земельного участка, отражают на соответствующих счетах расходов

По общим правилам п. 18 П(С)БУ 16 налоги, сборы и другие обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость) относят в состав административных расходов.

То есть по сути П(С)БУ 16 разграничивает налоги на две категории:

1) включаемые в производственную себестоимость (Дт 23, 91) и

2) прочие, относимые в состав админрасходов (Дт 92).

В комментируемом письме Минфин уточняет, что налог на недвижимость (а значит, и все другие налоги из второй категории) можно отражать в расходах в зависимости от направления использования той недвижимости, за которую он уплачивается.

А именно по:

— административным зданиям (офисные помещения и т. п.) — в админрасходах (Дт 92 — Кт 641);

— «сбытовым» зданиям (магазины, склады и т. п.) — в расходах на сбыт (Дт 93 — Кт 641);

— другим объектам недвижимости, в первую очередь жилым, — в прочих операционных расходах

(Дт 949 — Кт 641).

Таким образом, в бухучете расходы по уплате налога на недвижимость допустимо отражать исходя из цели использования того или иного недвижимого объекта.

7

от 27.09.2013 г.

№ 31-08410-07-27/28296

Начисление суммы оплаты работникам первых пяти дней временной нетрудоспособности, осуществляемой за счет средств предприятия, в бухучете отражают по Дт 949 и Кт 663

Минфин настоятельно рекомендует отражать начисление оплаты первых 5 дней временной нетрудоспособности за счет средств работодателя и ЕСВ на сумму больничных по Дт 949 и Кт 663, 651.

На наш взгляд, существует возможность включать эти расходы в общепроизводственные (Дт 91),

административные (Дт 92), сбытовые (Дт 93) или прочие операционные расходы (Дт 94), т. е. в зависимости от того, где трудится заболевший работник.

Такой подход подтверждают Методрекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373. Согласно этому документу оплата первых 5 дней болезни производственного персонала относится к общепроизводственным расходам (п.п. 19 п. 394, п. 16 приложения 2).

Однако Минфин в данном вопросе непреклонен. Свою позицию на этот счет ведомство уже озвучивало в «давних» письмах от 06.09.2011 г. № 31-08410-07-25/21750 и от 26.10.2011 г. № 31-08410-07-16/26368. Подтверждает оно ее и в своем «свежем» письме от 21.12.2016 г. № 31-11410-07-25/36420: оплату больничных за первые 5 дней болезни отражают записью Дт 949 — Кт 663.

Заметьте! По мнению Минфина, такие выплаты попадают в расходы того отчетного периода, в котором их начисляют на основании листка нетрудоспособности. И за календарные дни предыдущего года тоже! Корректировать сальдо нераспределенной прибыли/непокрытого убытка в таком случае не нужно.

Получается, что предприятие самостоятельно принимает решение, как провести в учете расходы по оплате первых 5 дней временной нетрудоспособности. С одной стороны, можно следовать рекомендациям главного методолога бухучета — Минфина. Тем более что фискалы в своих письмах в отношении бухучетных вопросов постоянно уповают на его мнение. С другой стороны, если вы будете учитывать такие больничные по функциональному назначению расходов, то это не будет ошибкой.

8

от 21.12.2016 г.

№ 31-11410-07-25/36420

На сумму индексации заработной платы, начисленной в текущем отчетном году за месяцы прошлых лет, корректируют сальдо нераспределенной прибыли (Дт 441) или непокрытого убытка (Дт 442)

В общем случае начисленные суммы индексации заработной платы (Кт 661) отражают по тем же правилам, как и обычную зарплату. То есть относят к расходам в зависимости от того, где трудится работник: Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94, 97.

Если же доначисляют выплаты уже уволенному сотруднику, то расходы списывают в Дт 949.

Вместе с тем при доначислении индексации за месяцы предыдущего года (лет) задействуют механизм исправления ошибок. Он прописан в пп. 4 — 5 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» и в ситуации, когда ошибки влияют на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), предусматривает ее корректировку. Инструкция № 291 уточняет: прошлогодние ошибки, выявленные в текущем году, исправляют корреспонденцией по Дт 44 со счетами бухучета соответствующих объектов классов 1 — 6.

Получается, если вы осуществляете в текущем году доначисление сумм индексации зарплаты за месяцы предыдущих лет, то независимо от того, кому причитаются такие выплаты (работникам или уволенным), корректируете сальдо нераспределенной прибыли/непокрытого убытка. Точнее: если у вас числится нераспределенная прибыль, дебетуете субсч. 441, а если непокрытые убытки — субсч. 442.

Учтите! На эти же субсчета относят и соответствующие суммы ЕСВ.

Больше об индексации читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 22; 2017, № 7, с. 35.

9

от 07.11.2012 г.

№ 31-08410-07-10/26689

Стоимость услуг по обеспечению функционирования веб-сайта относят в зависимости от его функционального назначения: либо на административные расходы, либо на расходы на сбыт

Как справедливо подчеркнул Минфин, расходы на обслуживание и продвижение веб-сайта необходимо классифицировать в зависимости от его функционального назначения. Проще говоря, включать стоимость соответствующих услуг в:

— административные расходы (Дт 92), если сайт популяризирует предприятие;

— расходы на сбыт (Дт 93), если на сайте рекламируют продукцию предприятия или же осуществляют продажу товаров/услуг через интернет-магазин.

Подробнее об учете создания интернет-сайта, его размещении и обслуживании вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 101, с. 22 и 28.

10

от 23.08.2012 г. № 31-08410-07-/23-8152/5195

Арендную плату за земли госкомсобственности отражают в порядке, установленном для налогов

Вывод письма: в бухучете начисление арендной платы за земли государственной или коммунальной собственности следует отражать в порядке, предусмотренном для налогов, т. е. Дт 92 — Кт 641.

Между тем вариант включать этот платеж исключительно в состав админрасходов не бесспорен. Ведь согласно п. 18 П(С)БУ 16 налоги, сборы и другие обязательные платежи относятся к админрасходам — но за исключением тех, которые включаются в производственную себестоимость.

На наш взгляд, наиболее логично плату за аренду земельных участков госкомсобственности учитывать по направлению в составе:

— производственной себестоимости (Дт 23, 91), если арендная плата может быть отнесена на объект расходов;

— админрасходов (Дт 92), если земельный участок используется в административных целях;

— сбытовых расходов (Дт 93), если земельный участок используется с целью сбыта.

Внимание! Вне зависимости от того, как подается налоговая декларация (ежемесячно или раз в год), платежи за аренду земель госкомсобственности относят на расходы ежемесячно. То есть не вся сумма за год одномоментно увеличивает расходы, а ежемесячно в расходы списывают только сумму, приходящуюся на текущий отчетный период.

11

от 01.03.2012 г.

№ 31-08410-07-27/5199

Расходы, связанные с куплей-продажей иностранной валюты, относят к административным расходам

Минфин предлагает различать расходы на куплю-продажу иностранной валюты и расходы, связанные с куплей-продажей валюты.

Разницу между ценой купли-продажи инвалюты и ее балансовой стоимостью признают доходами или расходами от купли-продажи иностранной валюты. Положительную разницу отражают по Кт 711, а отрицательную разницу — по Дт 942. Так гласит Инструкция № 291.

А вот расходам, связанным с куплей-продажей иностранной валюты, место в админрасходах (Дт 92). Это прямое требование п. 18 П(С)БУ 16. Здесь с Минфином не поспоришь.

Подробнее о купле-продаже инвалюты см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 27, с. 26.