Сосредоточимся на субъектах хозяйствования, которые приобрели технически сложные товары у нерезидентов, и в ситуации, когда такие товары вышли из строя, — намерены воспользоваться своими «гарантийными» правами (разумеется — прописанными в соответствующих договорах поставки), урегулированными в ст. 269 ХКУ.
Напомним, что в ч. 6 этой статьи, в частности, установлено, что
Поставщик (производитель) обязан за свой счет устранить дефекты изделия, выявленные в течение гарантийного срока, или заменить товары...
Как видите, «гарантийных» вариантов два...
Вариант первый — гарантийный ремонт
Не станем подробно анализировать налоговые последствия первого варианта — когда бракованное изделие вывозится за рубеж для ремонта, после которого ввозится обратно в отремонтированном, т. е. исправном виде. Потому что никаких налоговых последствий при этом варианте в общем-то не наступает.
Смотрите: на основании ст. 163 ТКУ (плюс отсылка из нее к ст. 150 ТКУ) такое изделие помещается в таможенный режим переработки товаров за пределами таможенной территории. Соответствующее разрешение дается (ч. 1 ст. 165 ТКУ), и его срок (но не дольше 365 дней) устанавливается фискалами в каждом конкретном случае (ч. 1 ст. 166 ТКУ).
И если отремонтированное нерезидентом по гарантии изделие возвращается резиденту в рамках установленного срока, то согласно п. 2 ч. 2 ст. 168 ТКУ оно полностью освобождается от обложения таможенными платежами, а согласно ст. 206.13 НКУ такая операция освобождена от НДС. Точка. И даже две... ☺
Вариант второй — гарантийная замена
Несколько сложнее оказывается второй вариант — когда покупатель-резидент в течение гарантийного срока выявил в купленном у нерезидента товаре фатальную неисправность, не подлежащую ремонту/исправлению, а требующую замены бракованного изделия (разумеется — согласно гарантийным обязательствам указанного поставщика).
При этом полная цепочка действий покупателя-резидента такова:
1) ввез изделие (которое впоследствии оказалось бракованным), оформив его в таможенном режиме импорта (выпуска для свободного оборота) с уплатой таможенных платежей и «импортного» НДС по ставке 20 %, включив сумму последнего в НК на основании ТД;
2) вывез то же самое (бракованное) изделие, оформив его в таможенном режиме экспорта (ставка НДС — 0 %);
3) ввез такое же (но другое — исправное) изделие, оформив его в таможенном режиме импорта (выпуска для свободного оборота) с уплатой таможенных платежей и «импортного» НДС по ставке 20 %, включив сумму последнего в НК на основании (новой) ТД.
Отметим, что данный вариант существует в двух вариациях (которые следуют из положений соответствующего ВЭД-контракта):
(а) поставщик-нерезидент компенсирует расходы покупателя, понесенные при «повторном» ввозе (см. п. 3 выше) изделия, замененного поставщиком в рамках своих гарантийных обязательств;
(б) поставщик-нерезидент не компенсирует покупателю указанные расходы.
Тут же отметим, что согласно п. 3 выше ввозится товар, формально говоря, бесплатный (в том смысле, что повторно покупатель его не оплачивает). Понятно почему, но фискалов и это обстоятельство могло бы навести на дурные мысли... ☹
Напомним, что фискалы долгое время требовали от плательщиков (по нашему мнению — требовали неправомерно) исключать из НК суммы, включенные туда согласно п. 1 (см. выше). Не станем пересказывать их аргументы: главное, что наше противоположное мнение поддержали многие судебные инстанции (об этом вы читали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 42): «восстанавливать» НО по такому НК согласно п. 198.5 НКУ оснований нет.
Что упало (в НК) — то... там и осталось
Радует, что в свежей индивидуальной налоговой консультации от 28.07.2017 г. № 1421/6/99-99-15-03-02-15/ІПК (о которой вы уже знаете из «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 65, с. 2) фискалы наконец взялись за ум. ☺ То есть они согласились, что если изделие (как «первое», так и «второе») используется покупателем — плательщиком НДС в облагаемых операциях, то
основания для применения п. 198.5 НКУ таки отсутствуют
Причем как в отношении ввоза согласно п. 1 (т. е. первоначального ввоза изделия, в котором был потом выявлен неисправимый брак), так и в отношении ввоза изделия — заменителя по гарантии согласно п. 3 (см. выше).
И что важно: фискалы пришли к подобному выводу даже для ситуации «а», к которой они могли бы придраться больше, чем к «б». ☺ Заметим: формально в указанном выводе авторы консультации упустили ситуацию «б», но при внимательном прочтении заданного налоговикам вопроса видно, что он касается как «а», так и «б». И следует распространить позитивный вывод ИНК на обе эти ситуации.
И еще: в обсуждаемой правильной ИНК налоговики не дезавуируют свои прежние сверхфискальные аргументы, а просто «забывают» о них, не особенно утруждая себя новыми (хотя из указанной нашей публикации в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 42 вы их и без того давно и хорошо знаете).
Одно «плохо»: данная консультация — индивидуальная. Поэтому для полной уверенности целесообразно получить точно такую же ИНК, но собственную. Которая по понятным причинам, видимо, не будет отличаться по сути...
выводы
- Если бракованное изделие в рамках гарантийных обязательств поставщика-нерезидента вывозится за рубеж для ремонта (будучи оформленным в таможенный режим переработки товаров за пределами таможенной территории), после которого в пределах установленного срока ввозится обратно в отремонтированном, т. е. исправном виде, то никаких налоговых последствий для покупателя-резидента при этом не наступает.
- Если бракованное изделие в рамках гарантийных обязательств поставщика-нерезидента вывозится за рубеж для замены, после чего ввозится исправное новое изделие, то согласно новому мнению налоговиков покупатель-резидент никаких НО согласно п. 198.5 НКУ не начисляет.
