Темы статей
Выбрать темы

Благотворительная помощь юрлицу-нерезиденту

Децюра Сергей, налоговый эксперт
Предоставление благотворительной помощи на сегодня обычное дело для субъектов хозяйствования. Все просто, когда в качестве получателя помощи выступает отечественная благотворительная организация (фонд). А вот когда такую помощь оказывают нерезиденту, тогда возникают разные вопросы, в том числе и по поводу налогообложения. О том, как их решить, поговорим дальше.

Получатель помощи — нерезидент

Отечественные субъекты хозяйствования имеют полное право предоставлять благотворительную помощь нерезиденту. На это, в частности, указывает Закон № 5073*. В нем говорится, что бенефициаром, т. е. приобретателем благотворительной помощи, могут быть, в частности, любые юрлица (ст. 1 Закона № 5073). То есть можно говорить, что

* Закон Украины «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» от 05.07.2012 г. № 5073-VI.

отечественный хозсубъект может предоставлять благотворительную помощь нерезиденту

Этот вывод подтверждает также ст. 1 Закона Украины «О гуманитарной помощи» от 22.10.99 г. № 1192-XIV: получателями гуманитарной помощи могут быть субъекты, расположенные в Украине или за рубежом. Гуманитарная помощь является разновидностью благотворительности.

Как это оформить документально? Ни в одном нормативно-правовом акте отдельный порядок предоставления благотворительной помощи нерезиденту не приведен. Поэтому считаем, что:

на территории Украины (представительству нерезидента) благотворительную помощь следует предоставлять по тем же правилам, что и резидентам Украины. То есть благотворитель должен заключить с бенефициаром договор о благотворительном пожертвовании. Общие требования к таким договорам установлены ст. 729 ГКУ. Подробно о них читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 90, с. 2;

за пределы территории Украины (непосредственно нерезиденту) благотворительную помощь следует предоставлять по правилам для заключения договоров во внешнеэкономической деятельности. Обратите внимание: участники правоотношений могут самостоятельно выбрать право, которое подлежит применению к содержанию правовых отношений (ч. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 32 Закона Украины «О международном частном праве» от 23.06.2005 г. № 2709-IV). Поэтому только стороны могут определить, каким законодательством им пользоваться: отечественным при заключении договоров пожертвования или законодательством другой страны.

Валютный контроль

Если нерезидент — получатель помощи находится на территории Украины (здесь размещено его представительство), то о валютном контроле в этом случае не идет речь вообще. Поскольку ни товары, ни средства, которые будут передаваться нерезиденту, не покидают территорию Украины.

Другое дело, когда получатель помощи — нерезидент (благотворительный фонд) находится за пределами Украины. В этом случае происходит фактическая передача средств или товаров за пределы Украины, а потому вопрос о валютном контроле закономерен.

Но хотим вас успокоить. Для благотворительных операций валютного контроля не будет. Дело в том, что в случае предоставления благотворительной помощи товарами происходит безвозмездная экспортная операция. А такие операции согласно ст. 1 Закона № 185 не подлежат валютному контролю, поскольку получение выручки не предусматривается. То есть

оснований для применения пени за нарушение сроков расчетов в ВЭД при безвозмездном экспорте нет

Правда, «безвозмездность» операции надо должным образом подтвердить — договором, счетом-проформой, другими документами, таможенной декларацией, из которых следует, что товар экспортируется на безвозмездной основе. Так считают и налоговики (см. категорию 114.10 БЗ). Поэтому о валютном контроле волноваться благотворителю при дарении товаров не нужно.

То же касается и пересылки за границу денег в виде благотворительной помощи. Эта операция, как и благотворительная помощь товарами нерезиденту за границу, под валютный контроль не подпадает по тем же причинам. Поступления товара за перечисленные средства не будет.

Эти правила останутся действующими и после того, как с 07.02.2019 г. будет введен в действие Закон о валюте* и отменен Закон № 185. Законом о валюте хотя и дано Нацбанку право устанавливать предельные сроки расчетов по операциям по экспорту и импорту товаров, но они на безвозмездный экспорт или пересылку денег в виде благотворительной помощи, как и раньше, распространяться не должны.

* Закон Украины «О валюте и валютных операциях» от 21.06.2018 г. № 2473-VIII.

Также стоит помнить, что на сегодня для перевода денежных средств за границу благотворителю следует получить индивидуальную лицензию от НБУ на осуществление разовой валютной операции. На это, в частности, указывает п. 4 ст. 5 Декрета КМУ «О системе валютного регулирования и валютного контроля» от 19.02.93 г. № 15-93. В нем среди случаев, когда не нужно получать такую индивидуальную лицензию при вывозе, переводе и пересылке за пределы Украины валютных ценностей, не упоминается предоставление благотворительной помощи. Поэтому на сегодня, если хотите подарить деньги заграничному благотворительному фонду, без такой лицензии не обойтись.

В то же время как только будет введен в действие Закон о валюте, вышеупомянутый Декрет уйдет в небытие. Поэтому на первый взгляд кажется, что с этой даты для предоставления благотворительной помощи в инвалюте нерезиденту уже лицензию получать не придется.

Но не спешите радоваться. Дело в том, что п.п. 4 ч. 1 ст. 12 Закона о валюте дает Нацбанку право вводить разрешения и (или) лимиты на проведение отдельных валютных операций. О каких именно операциях идет речь и попадут ли в их перечень операции по предоставлению благотворительной помощи нерезиденту, пока что сказать трудно. Давайте дождемся введения в действие Закона о валюте и подзаконных актов под него от Нацбанка.

Подробно о том, что принесет Закон о валюте, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 46, с. 25.

Бухучет и налог на прибыль

Бухучет. В бухгалтерском учете предприятия-благотворителя сумма «денежной помощи» и стоимость товарного пожертвования (т. е. выраженного в виде товарно-материальных ценностей или основных средств) попадают прямо в состав расходов (п. 6 П(С)БУ 16 «Расходы»).

При этом, если вы предоставляете благотворительную помощь в виде денежных средств или оборотных активов, для отражения расходов подойдет субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности». А вот при передаче в благотворительных целях необоротных активов советуем использовать субсчет 977 «Прочие расходы деятельности».

Налог на прибыль. Если в качестве благотворителя выступает предприятие-малодоходник, то оно отражает размер благотворительной помощи независимо от ее вида (денежной или товарной) по бухучетным правилам. В НКУ для них не предусмотрено налоговых разниц. То есть морочиться с налоговоприбыльным учетом ему не придется.

Сумма помощи увеличит бухгалтерские расходы малодоходника и соответственно уменьшит базу обложения налогом на прибыль

Этот вывод касается предоставления благотворительной помощи всем без исключения субъектам, то есть как резидентам, так и нерезидентам независимо от их статуса и системы налогообложения.

Если же благотворитель является высокодоходником или малодоходником-добровольцем, то, по общему правилу, при предоставлении благотворительной помощи он не должен корректировать финрезультат до налогообложения лишь в случае, когда благотворительная помощь предоставляется обычному плательщику налога на прибыль или физлицам (это следует из пп. 140.5.9 и 140.5.10 НКУ). В налоговоприбыльном учете в этом случае у них будет все по бухучетным правилам.

Если же помощь предоставляется другим субъектам хозяйствования, то без корректировок финрезультата не обойтись. При этом, если высокодоходник предоставляет благотворительную помощь:

неприбыльным организациям, внесенным в Реестр неприбыльных учреждений и организаций на момент предоставления благотворительной помощи, то он должен увеличить свой финрезультат на сумму помощи, предоставленной таким субъектам в размере, превышающем 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (п.п. 140.5.9 НКУ);

— всем другим субъектам хозяйствования (кроме обычных плательщиков налога на прибыль и физлиц) — должен увеличить финрезультат на всю сумму перечисленной благотворительной помощи (безвозмездно предоставленных товаров, работ, услуг) (п.п. 140.5.10 НКУ). То есть суммы предоставления благотворительной помощи нужно будет вообще исключить из налоговых расходов плательщика налога на прибыль.

Если предоставляется благотворительная помощь резиденту, то эти правила налогообложения применить просто. А вот в случае с предоставлением благотворительной помощи нерезиденту все зависит от того, где получает нерезидент или его представительство благотворительную помощь (на территории Украины или за ее пределами) и какой он имеет статус, если получает помощь.

Так, когда высокодоходник предоставляет благотворительную помощь нерезиденту, который находится за пределами территории Украины, то абсолютно понятно, что такой нерезидент неприбыльной организацией, внесенной в отечественный Реестр неприбыльных организаций, быть не может. А следовательно, применять налоговые разницы, предусмотренные п.п. 140.5.9 НКУ, не придется.

Остается один вопрос:

может ли нерезидент, который находится за пределами территории Украины, быть плательщиком налога на прибыль?

Фискалы считают, что нерезиденты могут быть плательщиками налога на прибыль, лишь когда осуществляют свою деятельность на территории Украины через постоянное представительство (см. письмо ГФСУ от 27.02.2018 г. № 792/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). А потому если высокодоходник оказывает благотворительную помощь нерезиденту, находящемуся за пределами Украины, он предоставляет ее неплательщику налога на прибыль. Следовательно, он должен применить налоговые разницы, предусмотренные п.п. 140.5.10 НКУ, т. е. увеличить свой финрезультат на всю сумму предоставленной благотворительной помощи такому нерезиденту. То есть высокодоходник не сможет включить размер предоставленной благотворительной помощи в свои расходы и уменьшить объект налогообложения.

Мы же считаем, что это не совсем так. В общем случае и на самом деле юрлицо-нерезидент — неплательщик налога на прибыль. Однако (!) он становится плательщиком налога на прибыль, если получает доходы с источником происхождения из Украины. Это прямо следует из п. 133.2 НКУ. Когда резидент предоставляет благотворительную помощь нерезиденту, то здесь идет речь именно о получении им дохода из источника происхождения из Украины. Это следует из п.п. «ї» п.п. 141.4.1 НКУ.

Учитывая это, на наш взгляд,

если высокодоходник предоставляет благотворительную помощь нерезиденту, находящемуся за пределами Украины, он не должен считать разницу согласно п.п. 140.5.10 НКУ

То есть у высокодоходника в налоговоприбыльном учете будет все по бухучетным правилам.

В то же время, как видим, налоговики считают совсем иначе. Поэтому не исключено, что отстаивать свое право на расходы благотворителю-высокодоходнику придется в суде.

Если благотворительную помощь высокодоходник предоставляет нерезиденту на территории Украины, т. е. передает ее представительству нерезидента, то здесь все будет зависеть от того, какое представительство представляет интересы нерезидента: постоянное или некоммерческое (п.п. 14.1.193 НКУ). Подробно о них читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 74, с. 29.

Обычно нерезидент, который занимается неприбыльной деятельностью, создает на территории Украины некоммерческое представительство, т. е. свой отдел или филиал, не имеющий статуса юрлица (ст. 95 ГКУ).

Учитывая это, а также то, что в Украине неприбыльной организацией, внесенной в Реестр неприбыльных организаций, может быть лишь юрлицо (см. письмо ГФСУ от 11.08.2017 г. № 1584/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и категорию 102.04 БЗ), высокодоходники воспользоваться разницей, которая дает им право на расходы в размере 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего года при предоставлении благотворительной помощи некоммерческому представительству, также не могут (п.п. 140.5.9 НКУ).

А поскольку некоммерческое представительство не регистрируется плательщиком налога на прибыль (такая обязанность возложена только на постоянные представительства), то, наверное, налоговики будут считать (см. выше), что получить освобождение от налоговых разниц благотворителю не удастся.

Они будут настаивать на том, что, предоставляя благотворительную помощь нерезиденту через его некоммерческое представительство, высокодоходник должен применять налоговую разницу, прописанную в п.п. 140.5.10 НКУ.

На наш взгляд, при предоставлении благотворительной помощи некоммерческому представительству высокодоходник фактически делает выплату доходов с территории Украины нерезиденту. А значит, нерезидент, который действует через некоммерческое представительство, становится плательщиком налога на прибыль (подробнее см. выше). Поэтому мы считаем, что

высокодоходник при предоставлении благотворительной помощи некоммерческому представительству не должен применять никаких налоговых разниц

Хотя наверняка фискалы будут против этого. Поэтому, если некоммерческое представительство не хочет увеличивать финрезультат на всю сумму предоставленной благотворительной помощи, пусть готовится отстаивать свою позицию. Не исключено, что это придется делать в суде.

Другое дело, когда благотворительная помощь предоставляется постоянному представительству (хотя в таком виде нерезидент — благотворительный фонд редко осуществляет деятельность на территории Украины). Созданное постоянное представительство нерезидента обязательно регистрируется как плательщик налога на прибыль (об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 74, с. 29).

А если благотворительная помощь предоставляется плательщику налога на прибыль, то высокодоходник корректировать финрезультат на благотворительные налоговые разницы не должен. В этом случае действует освобождение от таких налоговых разниц, прописанное в пп. 140.5.9 и 140.5.10 НКУ.

Налог на репатриацию

Также при перечислении нерезиденту или его представительствам (некоммерческому или постоянному) благотворительной помощи в денежном виде благотворителя тревожит вопрос, должен ли он удерживать и уплачивать налог на репатриацию.

Если заглянуть в п.п. 141.4.1 НКУ, в котором перечислены доходы, подлежащие обложению налогом на репатриацию, то среди них вы отыщете доход в виде благотворительных взносов и пожертвований в пользу нерезидентов (п.п. «ї»).

То есть

если резидент оказывает нерезиденту благотворительную помощь как в денежной, так и в материальной форме, то из такой помощи следует удержать налог на репатриацию

Но этот вывод касается не всех без исключения случаев предоставления благотворительных взносов нерезиденту. Так, не следует удерживать налог на репатриацию в случае, когда резидент предоставляет благотворительный взнос (в том числе перечисляет средства на счета нерезидента, которые ведутся в национальной валюте) не непосредственно нерезиденту, а его постоянному представительству, открытому в Украине. На это прямо указывает п.п. 141.4.2 НКУ.

В этом случае из благотворительного взноса налог будет уплачивать постоянное представительство.

Если же предприятие-благотворитель перечисляет благотворительный взнос некоммерческому представительству нерезидента, которое находится на территории Украины, то освобождение от уплаты налога на репатриацию, предусмотренное в п.п. 141.4.2 НКУ, не действует. Следовательно, благотворителю в этом случае придется удержать из благотворительного взноса налог на репатриацию и перечислить его в бюджет.

Конечно же, при условии, что международным договором, согласие на обязательность которого дано Верховной Радой Украины, не установлены иные правила, чем те, которые предусмотрены НКУ. Тогда действуют именно правила международного договора (п. 3.2 ст. 103 НКУ).

Чтобы воспользоваться правилами международных договоров при предоставлении некоммерческому представительству нерезидента благотворительного взноса, нерезидент должен предоставить справку (или ее нотариально удостоверенную копию), подтверждающую, что он является резидентом страны, с которой заключен международный договор, а также другие документы, если это предусмотрено международным договором Украины (п. 103.4 НКУ).

Указанную справку выдает нерезиденту компетентный орган страны нерезидента по форме, утвержденной в соответствии с законодательством такой страны. Она должна быть надлежащим образом легализована и переведена (п. 103.5 НКУ). Подробнее об этом см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 77, с. 24.

Если же благотворительная помощь предоставляется нерезиденту, который находится за пределами территории Украины, то порядок взимания налога на репатриацию из таких выплат такой же, как и при выплате благотворительных взносов некоммерческому представительству. То есть его следует удерживать в случае, если в международном договоре не прописан другой порядок налогообложения такого взноса.

НДС-учет

Здесь все зависит от характера благотворительной помощи, которую резидент Украины предоставляет нерезиденту.

Денежное пожертвование. Если это денежные средства, то такая помощь не подпадает под определение «поставки товаров» из п.п. 14.1.191 НКУ и «поставки услуг» по п.п. 14.1.185 НКУ. А потому благотворительную помощь, предоставленную в денежном виде, не облагают НДС. Подтверждают это и налоговики (см. письмо ГФСУ от 03.04.2017 г. № 6839/6/99-99-13-02-03-15, 101.04 БЗ).

Товарное пожертвование. Когда речь идет о предоставлении помощи в виде товарно-материальных ценностей, необоротных активов или же услуг, то в этом случае благотворительная помощь является поставкой. А значит, такая операция является объектом обложения НДС (п. 185.1 НКУ).

При этом следует помнить, что в п.п. 197.1.15 НКУ предусмотрена льгота для осуществления благотворительных поставок. В ней предусмотрено, что от обложения НДС освобождается операция по предоставлению благотворительной помощи, в частности безвозмездная поставка товаров/услуг благотворительным организациям, образованным и зарегистрированным в соответствии с законодательством.

Чтобы, оказывая помощь, не начислять НДС, следует при ее предоставлении придерживаться всех требований, установленных п.п. 197.1.15 НКУ. Подробно с ними можно ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 90, с. 8.

Обратите внимание: одним из требований фискалов является предоставление помощи именно благотворительным организациям, созданным и зарегистрированным согласно законодательству. Обычно при смелой трактовке п.п. 197.1.15 НКУ можно говорить, что эта льгота распространяется на предоставление помощи всем без исключения субъектам хозяйствования, а не только благотворительным организациям. Их там упоминают, как пример одной из категорий субъектов хозяйствования, при предоставлении которым благотворительной помощи применяется НДС-льгота.

Хотя, наверное, налоговики будут против этого. Поэтому если не хотите с ними спорить, то для неначисления НДС благотворительный фонд — получатель должен быть создан и зарегистрирован в соответствии с Законом № 5073. А вот предоставление благотворительной помощи лицам, которые не являются благотворительными организациями, при фискальном прочтении п.п. 197.1.15 НКУ под эту льготу не подпадает.

Согласно ст. 1 Закона № 5073 благотворительная организация — это юридическое лицо частного права, учредительные документы которого устанавливают благотворительную деятельность в одной или нескольких сферах, определенных данным Законом, как основную цель своей деятельности.

Представительства нерезидентов (как постоянные, так и некоммерческие) не могут быть юридическими лицами (на это указывает ст. 95 ГКУ), а потому они не могут считаться благотворительной организацией, созданной и зарегистрированной согласно законодательству.

Таким образом,

если резидент предоставляет помощь нерезиденту на территории Украины, т. е. его представительству, то благотворительная НДС-льгота в этом случае не действует

То же самое можно сказать и в том случае, когда резидент предоставляет благотворительную помощь нерезиденту, находящемуся за пределами территории Украины. Нерезидент в данном случае хотя и будет считаться благотворительной организацией, но будет создан не в соответствии с Законом № 5073, а в соответствии с законодательством страны своего резидентства. А значит, при передаче ему благотворительной помощи в натуральном виде благотворительная НДС-льгота также не действует.

То есть при предоставлении благотворительной помощи в натуральном виде предприятие-благотворитель должно начислить налоговые обязательства по НДС. При этом правила налогообложения будут зависеть от того, где находится нерезидент (на территории Украины или за ее пределами).

Если речь идет о предоставлении помощи в натуральном виде нерезиденту, работающему на территории Украины (постоянному или некоммерческому представительству), то это обычная операция дарения товаров другому субъекту. В этом случае предприятие-благотворитель должно начислить налоговые обязательства с помощью двух налоговых накладных (п. 188.1 НКУ и п. 15 Порядка заполнения НН, утвержденного приказом Минфина от 31.12.2005 г. № 1307). Подробно о заполнении этих НН и отражении их в декларации читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 96, с. 2 и 36.

Когда же речь идет о предоставлении натуральной благотворительной помощи нерезиденту, находящемуся за пределами территории Украины, то облагаем НДС такую передачу (поставку) в порядке, прописанном для экспорта (п.п. «г» п. 185.1 НКУ).

Базой налогообложения будет минимальная база, установленная абзацем вторым п. 188.1 НКУ (поскольку их договорная стоимость равна нулю).

В НКУ нет ограничений для применения ставки 0 % в зависимости от цены экспортированного товара. Поэтому ставка налогообложения при бесплатном экспорте, как и при обычном экспорте за деньги, составляет 0 % (п.п. «а» п.п. 195.1.1 НКУ).

Хотя налоговики длительное время настаивали на том, что сумму превышения минбазы над контрактной ценой (в нашем случае это нулевая стоимость) следует облагать налогом по ставке 20 % (см., например, письма ГФСУ от 27.04.2016 г. № 9529/6/99-99-15-03-02-15 и от 26.01.2016 г. № 1389/6/99-99-19-03-02-15).

Однако на сегодня они изменили свою позицию и вообще считают, что составлять налоговую накладную на дотягивание при экспорте цены поставки до минимальной базы налогообложения не следует. То есть они убеждены, что вторую налоговую накладную на сумму превышения минбазы над договорной ценой (в нашем случае — нулевой стоимостью) составлять не нужно (см. 101.07 БЗ). Детали ищите в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 13, с. 4.

выводы

  • Благотворительная помощь, предоставленная нерезиденту, под валютный контроль не подпадает.
  • Высокодоходник, который предоставляет благотворительную помощь нерезиденту, на наш взгляд, не должен применять никаких налоговых разниц. То есть у него должно быть все по бухучетным правилам.
  • При предоставлении нерезиденту или его некоммерческому представительству благотворительной помощи придется удерживать и уплачивать налог на репатриацию, если в международном договоре не прописан другой порядок налогообложения.
  • При предоставлении благотворительной помощи в натуральном виде предприятие-благотворитель должно начислить налоговые обязательства по НДС.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше