Возврат аванса с «наваром»: как учесть и «вершки», и «корешки»

«Валютные» особенности возврата аванса

Ограничение по срокам возврата предоплаты. Как известно, в случае импорта с предоплатой резиденты должны выполнять требования ст. 2 Закона № 185 и отслеживать, чтобы импортные товары были ввезены в течение 180 дней с момента предоплаты. А вот превышение этого срока грозит предприятию-импортеру «наказанием» в виде ВЭД-пени.

Для чего мы это вспомнили? Дело в том, что в нашем случае, когда контрагенты после предоплаты расторгают ВЭД-договор, поставки товаров (предоставления услуг) не будет вовсе. Для нас вторым событием, которое позволит снять операцию с валютного банковского контроля, будет возврат нерезидентом всей суммы предоплаты*. Такой вывод следует из положений п.п. «ґ» п. 1.9, пп. 1.10 и 3.5 Инструкции № 136.

* Сумма аванса, которая возвращена нерезидентом в связи с невыполнением сторонами своих обязательств, может быть уменьшена на сумму комиссионного вознаграждения, которую удержали банки-нерезиденты, если его оплата резидентом предусмотрена условиями ВЭД-договора и подтверждена банковским документом (подтверждения не требуется, если вознаграждение предусмотрено ВЭД-договором и каждый платеж не превышает 50 евро).

Поэтому будьте внимательны и

Уплата в бюджет положительной разницы при возврате купленной на МВРУ валюты. Специфический бюджетный платеж с субъектов ВЭД предусмотрен п. 7 разд. III Положения о порядке и условиях торговли иностранной валютой, утвержденного постановлением Правления НБУ от 10.08.2005 г. № 281. Здесь говорится о том, что положительная курсовая разница, которая может возникнуть при продаже возвращенной на распределительный счет предприятия иностранной валюты, направляется в бюджет.

Рассчитывают эту разницу, на наш взгляд, исходя из курса МВРУ, по которому валюту вначале купили, а затем продали на «межбанке». Четкие сроки ее уплаты не установлены, но п. 7 Положения настаивает на ежеквартальном перечислении. Похоже, что положительные разницы должны попадать в бюджет не позднее последнего рабочего дня того квартала, в котором была продана возвратившаяся неиспользованная инвалюта.

Очень важно! Речь в п. 7 разд. ІІІ Положения № 281 идет о положительной курсовой разнице только от той инвалюты, которая была приобретена резидентом на МВРУ. Если резиденту возвращена его собственная инвалюта (не купленная на МВРУ), то описанные нами требования не распространяются (ее продажа не обязательна и положительную курсовую разницу в бюджет с нее не уплачивают).

Обо всех подводных камнях начисления и уплаты этой разницы читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 98, с. 24.

Теперь давайте рассмотрим, как в учете отражается обычный возврат предоплаты, а уж потом перейдем к самом интересному — учету полученного от нерезидента «излишка» валюты.

Учет возврата аванса

Бухгалтерский учет. Перечисление предоплаты за товары/услуги, как вы знаете, не влияет на расходы предприятия. При этом возникшая дебиторская задолженность нерезидента является товарной (должна быть погашена товарами), а значит, курсовые разницы по ней мы не считаем.

В момент расторжения ВЭД-договора с зарубежным контрагентом статус такой задолженности тут же меняется: из товарной она превращается в денежную (ведь нерезидент вернет вам аванс уже деньгами). Поэтому с этой даты по дебиторской ВЭД-задолженности мы уже начисляем курсовые разницы по правилам пп. 7— 8 П(С)БУ 21. При этом определять разницы нужно на даты:

— непосредственно расторжения ВЭД-договора;

— баланса, т. е. на последний день отчетного квартала;

— возврата аванса (погашения задолженности).

На подробностях расчета разниц очередной раз останавливаться не будем, а просто напомним:

— положительную курсовую разницу (возникает при росте курса НБУ) включают в бухдоходы и учитывают по Кт 714 «Доход от операционной курсовой разницы»;

— отрицательную курсовую разницу (возникает, когда курс НБУ падает) показывают в составе расходов по Дт 945 «Потери от операционной курсовой разницы».

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете царят правила учета бухгалтерского, на них и будем ориентироваться при расчете налога на прибыль. То есть все расходы (доходы), понесенные (полученные) в связи с приобретением (продажей) валюты, все курсовые разницы, рассчитанные по валютной задолженности и иностранной валюте, попадают в состав бухгалтерских расходов (доходов), а значит, увеличивают или уменьшают объект налогообложения. А вот перечисление аванса и его возврат на доходы/расходы и, соответственно, на налоговый учет предприятия не влияют.

НДС. В том случае, когда речь идет о перечислении и возврате аванса за товары, нужно вспомнить, что правило «первого события» при импорте товаров не работает (пп. 187.8, 187.11 НКУ, абзац четвертый п. 198.2 НКУ). Соответственно,

НДС-обязательства со стоимости «нерезидентских» услуг* начисляют по общему правилу «первого события» (абзац третий п. 187.8 НКУ). Поэтому при возврате предоплаты за неоказанные услуги отраженные ранее НО и НК по НДС придется откорректировать (п. 192.1 НКУ). Причина — после расторжения ВЭД-договора оснований для их отражения не будет (отсутствует факт предоставления услуг/выполнения работ).

* Учтите, что объектом обложения НДС на основании п.п. «б» п. 185.1 НКУ являются «нерезидентские» услуги, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины.

Итак, при возврате нерезидентом аванса за ВЭД-услуги покупатель-резидент должен оформить «уменьшающий» расчет корректировки (РК) к НН, выписанной при перечислении аванса, и зарегистрировать его в ЕРНН. После этого получатель услуг одновременно корректирует свои НО и НК. Суммы корректировки, конечно же, показывают в декларации по НДС. В результате в строках 6 и 13 декларации за период, в котором составлен РК, одновременно указывают итоговое значение объемов услуг, полученных от нерезидента на территории Украины, с учетом корректировки (со знаком «+» или «-»). А в приложении Д1 отражают только объемы корректировки «нерезидентских» услуг (см. письмо ГФСУ от 06.06.2017 г. № 492/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, категория 101.15 БЗ).

Учет «излишка» валюты

В нашем случае предприятие-нерезидент не требует возврата предоплаты, а значит, полученный от него валютный «вершок» в учетных целях не что иное как безвозвратная финансовая помощь. Отсюда и следующие правила учета.

Бухгалтерский учет. Полученную в подарок от нерезидента сумму включают в состав доходов и учитывают на субсчете 718 «Доход от бесплатно полученных оборотных активов».

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете безвозвратная финансовая помощь увеличивает финансовый результат до налогообложения по бухгалтерским правилам.

НДС. В НДС-учете, как вы хорошо знаете, объектом налогообложения являются операции поставки. А вот при дарении денежных средств объект для начисления НДС-обязательств отсутствует.

Пример. Предприятие по ВЭД-договору перечислило продавцу-нерезиденту предоплату за товары в сумме $10000.

Однако поставка товаров так и не состоялась: ВЭД-договор был расторгнут и нерезидент-продавец вернул предприятию предоплату. При этом в результате ошибки, допущенной нерезидентом, окончательно возвращено не $10000, а €10000. Возврата средств продавец не требует, а лишняя сумма признана безвозвратной финансовой помощью.

Официальный курс НБУ на дату:

— перечисления аванса нерезиденту — 26,3 грн./$ (здесь и далее — курс условный);

— расторжения ВЭД-договора — 26,4 грн./$;

— возврата аванса от нерезидента на распределительный счет — 26,2 грн./$ и 32,2 грн./€.

Перечисление и возврат предоплаты от нерезидента