ВЭД-операции для упрощенца

Общее — «единоналожное»

По общему правилу, доходом плательщика единого налога (ЕН) считается доход, полученный в течение отчетного периода в денежной форме (наличной и/или безналичной), материальной или нематериальной (п. 292.1 НКУ). Причем в состав «неденежных» доходов входи стоимость бесплатно полученных товаров (работ, услуг), а для единоналожников 3 группы — плательщиков НДС — еще и сумма просроченной кредиторской задолженности (п. 292.3 НКУ).

Таким образом, главным условием формирования дохода является получение денежных средств или «подарков» единоналожником либо списание его долгов.

Каких-либо особых правил для отражения валютного дохода нормы НКУ не предусматривают. Единственное упоминание о нем находим в п. 292.5 НКУ, в котором сказано, что доход, выраженный в иностранной валюте, пересчитывается в гривнях по курсу НБУ на дату получения такого дохода. А в общем случае, единоналожник отражает доход на дату поступления денежных средств (в наличной или безналичной форме) (п. 292.6 НКУ).

Валютная выручка по экспортной операции

Порядок определения единоналожного дохода от полученной экспортной выручки одинаков как для юридических лиц, так и для физических лиц — единоналожников.

Дата дохода. Нюансы валютных операций, с учетом которых определяем дату дохода, заключаются в следующем.

Во-первых, поскольку расчеты наличностью между резидентом и нерезидентами запрещены (ст. 7 Декрета № 15-93), то расчеты по экспортному договору проводятся исключительно по безналу. А значит, доход в иностранной валюте возникает на дату поступления безналичных денег на счет в банке.

Во-вторых, средства в инвалюте, перечисленные нерезидентами по внешнеэкономическим договорам, зачисляют вначале на распределительный счет, а затем на текущий.

Логично признавать доход уже на дату поступления средств на распределительный счет единоналожника, по аналогии с признанием дохода «юриками» в бухгалтерском и налоговоприбыльном учете. Ведь средства на распредсчете в бухучете признают активами и учитывают на субсчете 316 «Специальные счета в иностранной валюте».

Однако налоговики в этом вопросе пошли другим путем (см. письмо ГУ ГФС в Сумской области от 22.12.2017 г. № 3111/ІПК/18-28-12-04-20, 108.01.02 БЗ и 107.04 БЗ). Они настаивают на том, что

Объясняют это тем, что распределительный счет не является счетом субъекта хозяйствования, а всего лишь аналитический счет, используемый банком для транзитных перечислений. И это действительно так, поэтому спорить здесь с ними достаточно сложно. Таким образом, для расчета единоналожного дохода по экспортной операции ориентируемся на дату зачисления средств на текущий счет плательщика

Размер дохода. Как мы уже сказали, сумму дохода, выраженную в инвалюте, единоналожники определяют путем пересчета в гривни по курсу НБУ на дату его получения (п. 292.5 НКУ). Однако здесь возникает еще один нюанс.

Дело в том, что сейчас установлена обязательная продажа 50 % валютной выручки. При этом банк осуществляет такую продажу на следующий рабочий день после поступления выручки на распределительный счет без поручения клиента по курсу МВРУ и зачисляет на текущий счет клиента гривню, полученную от такой продажи. Таким образом, 50 % валютной выручки от обязательной продажи на МВРУ попадает в единоналожный доход в размере средств, поступивших на текущий счет в гривне.

Кстати,

Поэтому, если на счет плательщика ЕН поступила сумма от продажи валюты, уменьшенная на сумму банковского комиссионного вознаграждения, с целью обложения единым налогом поступившую сумму следует увеличить на сумму такого удержанного комиссионного вознаграждения.

Итак, резюмируем: доходом единоналожника-экспортера являются средства, которые поступили на текущий счет (108.01.02 БЗ и 107.04 БЗ):

— в гривнях после обязательной продажи валюты на МВРУ (с учетом комиссии банка);

— в инвалюте по курсу НБУ на дату зачисления валюты.

Нюанс «переходных» операций юрлиц. Ситуация касается юрлиц-единоналожников, которые перешли с общей системы на упрощенную.

Это особый способ определения дохода по «переходной» операции, когда на общей системе был получен аванс (операция не попадала под обложение налогом на прибыль), а на упрощенной системе происходит отгрузка товаров, работ (услуг). В таком случае датой получения дохода единоналожника является дата отгрузки товаров (выполнения работ, предоставления услуг), за которые получена такая предоплата (п. 292.3 НКУ).

Формально пересчитывать такой доход, с учетом требований п. 292.5 НКУ, следует по курсу, действующему на дату отгрузки товаров (выполнения работ, предоставления услуг). Однако при таком подходе в случае увеличении валютного курса под обложение ЕН попадает сумма, которая доходом вовсе не является, да и в бухучете не отражена (задолженность немонетарная). Учитывая, что для определения термина «доход» мы должны опираться на бухучет (п. 5.3 НКУ), то полагаем, здесь следует ориентироваться на сумму «бухучетного» дохода на дату отгрузки товаров, работ (услуг).

С отражением дохода по экспортной операции все более-менее прояснили, а теперь перейдем к курсовым разницам в учете единоналожника.

Курсовые разницы

В целом можно выделить два вида разниц в курсах валют:

1) «классическая» курсовая разница (КР), которая рассчитывается по монетарным статьям баланса,

2) разница между коммерческим курсом продажи валюты и курсом НБУ.

КР по монетарным статьям. Начнем с того, что расчет «классических» курсовых разниц предусмотрен стандартами бухучета и производится по всем монетарным статьям на дату баланса и на дату осуществления хозопераций (п. 8 П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»). Учитывая, что физические лица бухгалтерский учет не ведут, то для них, априори, никаких вопросов по таким курсовым разницам возникать не должно — «физики» их попросту не рассчитывают.

Более того, курсовые разницы для целей определения объекта обложения ЕН, в принципе, не должны рассматриваться также юрлицами-единоналожниками. Ведь курсовая разница не является доходом, полученным в денежной форме. То есть единоналожник фактически не получает доход ни в наличной форме в кассу предприятия, ни в безналичной форме на текущий счет, как это прописывает п. 292.6 НКУ, определяя дату получения дохода. Кроме того, о доходе от курсовых разниц также ничего не сказано в п. 292.3 НКУ, который расшифровывает перечень единоналожных доходов в материальной и нематериальной формах.

Поэтому считаем, что курсовые разницы не должны учитываться при определении объекта обложения единым налогом.

Однако эта истина «срабатывает» только в отношении физических лиц — единоналожников и налоговики такой подход полностью поддерживают (см. письмо ГУ ГФС в Харьковской обл. от 14.04.2016 г. № 181/ФОП/20-40-13-02-15, 107.04 БЗ).

А вот к юрлицам-единоналожникам контролеры, к сожалению, подходят с фискальной стороны. Здесь они делают акцент на том, что юрлица-единоналожники ведут учет доходов и расходов посредством упрощенного бухучета (п.п. 296.1.3 НКУ), а расчет курсовых разниц по правилам бухучета обязателен. И на этом основании

В таком случае, полагаем, доход следует показывать в графе 2 Книги упрощенца* как доход от осуществления предпринимательской деятельности. При этом уменьшить доход в случае, когда в результате расчета возникает отрицательная курсовая разница, налоговики не разрешают, ссылаясь на то, что учет расходов единоналожник не ведет (письмо ГУ ГФС в Сумской области от 22.12.2017 г. № 3111/ІПК/18-28-12-04-20, 108.01.02 БЗ).

* Книга учета доходов и Книга учета доходов и расходов, утвержденные приказом Минфина от 19.06.2015 г. № 579.

На наш взгляд, имеет место «игра в одни ворота»: для отражения единоналожного дохода руководствуемся правилами бухучета, а при уменьшении дохода правила бухучета свою «работу прекращают». Поэтому здесь можно воспользоваться правилом «конфликта интересов» (п.п. 4.1.4 НКУ). Хотя, учитывая настойчивость контролеров, плательщику свою позицию, видимо, придется отстаивать в суде.

Продажа валюты. По сути, речь здесь идет не о курсовой разнице в ее «классическом» понимании, а о разницах (как правило, это положительная разница) между официальным курсом НБУ и курсом продажи валюты на МВРУ. Ведь когда валюта «зашла» на текущий счет единоналожника, он отражает доход только по курсу НБУ. А если при продаже инвалюты на межбанке курс был выше (гривень получено больше, чем было показано по курсу НБУ) — «единоналожный» доход нужно доначислить.

Учтите: такая разница от продажи валюты рассчитывается отдельно и не меняет сумму дохода по экспортной операции.

Причем следите, чтобы не произошло задвоения дохода от продажи валюты и части экспортного дохода на сумму обязательной продажи 50 % валюты. Ведь в этой части экспортный доход уже рассчитан по курсу МВРУ (сумма гривень, полученная на счет), а значит, отдельно доход от обязательной продажи такой валюты считать не нужно.

Как видим, с тем, что при продаже валюты в доход единоналожника должна попадать положительная разница между этими курсами, спорить будет сложно. Поскольку единоналожник, по сути, получает доход «живыми» деньгами на текущий счет. Аналогичным образом консультируют налоговики (см. письмо ГФСУ от 27.04.2017 г. № 16/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). Отметим, что суммы такого дохода, в общем порядке, отражаются в графе 2 Книги упрощенца.

Радует, что налоговики позволяют физлицам- единщикам не отражать доход на разницу между суммой, полученной от продажи валюты, и суммой, пересчитанной по курсу НБУ на дату получения валютных средств (см. 107.04 БЗ // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 15). Правда, как показывает практика, на местах ФЛП-упрощенцам все-таки приходится сталкиваться с фискальным подходом контролеров (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 33, с. 14). Поэтому в этом вопросе нужно быть начеку, а чтобы «спать спокойней», лучше заручиться налоговой консультацией на свое имя (п. 53.1 НКУ).