Темы статей
Выбрать темы

Уступка права требования и К° в учете единоналожника

Свириденко Алла, налоговый эксперт
В предыдущих статьях мы подробно рассказали о тонкостях проведения и учета операций по договорам с третьими лицами: уступки права требования, перевода долга и поручительства. При этом все сказанное нами касалось предприятий на общей системе налогообложения. Но мы не забыли и о наших единоналожниках. Поэтому сейчас давайте выясним: может ли единоналожник участвовать в таких сделках? Что нужно учитывать и что грозит упрощенцам, решившимся на заключение таких договоров?

Для единоналожника основная опасность заключения договоров с участием третьих лиц (перевода долга, уступки права требования, поручительства и т. д.) — это ненароком нарушить запрет на неденежные расчеты из п. 291.6 НКУ. Напомним, что этот пункт требует от единщиков групп 1 — 3 проводить расчеты за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) исключительно в денежной форме (наличкой или по безналу).

Ну а нарушителей, допустивших неденежный расчет, ждет наказание:

(а) к доходу, полученному с применением неденежного способа расчетов, юрлицо применяет двойную ставку налога от размера ставок, установленных п. 293.3 НКУ (п.п. 2 п. 293.5 НКУ);

(б) с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором допущено нарушение денежного способа расчетов, единщику придется перейти на общую систему налогообложения (п.п. 4 п.п. 298.2.3 НКУ).

Как видите, санкции за неденежные расчеты для единоналожников достаточно неприятны. Поэтому давайте пройдемся по основным видам договоров с участием третьих лиц и разберемся, в каких случаях и для кого их заключение чревато нарушением «неденежного» ограничения, а кому выступать стороной такого договора абсолютно безопасно. Ну и, конечно же, посмотрим, что по поводу заключения таких договоров думают налоговики.

Уступка права требования: можно или нельзя?

Подробно о правовых тонкостях заключения договоров уступки права требования мы рассказали на с. 5. Не будем повторяться, напомним лишь, что такой договор представляет собой сделку по замене кредитора в обязательстве (ч. 1 ст. 512 ГКУ). В результате его заключения право требования возврата задолженности с должника переходит от первоначального кредитора к новому. При этом ключевое значение для нас с вами имеет тот факт, что

уступка права требования долга — не форма расчета по договору, а просто замена кредитора в обязательстве

Возможно ли заключение такого договора с участием единоналожника?

НКУ не содержит прямого запрета на проведение таких операций. Все зависит от формы расчетов за отгруженные единоналожником товары (выполненные работы или оказанные услуги).

Должник*. Для должника заключение договора уступки права требования между кредиторами никаких последствий не имеет. Смотрите сами.

* Понятно, что должник вообще не является стороной договора уступки права требования. Но не вспомнить о нем нельзя, поскольку он является стороной того договора, из которого возникло первоначальное обязательство.

Предположим, должник-единоналожник приобрел товары у первоначального кредитора, который спустя время передает свое право требовать задолженность новому кредитору за компенсацию или без нее (п.п. 14.1.255 НКУ). В этом случае должник-единоналожник выступает покупателем, а не продавцом товаров. Причем все расчеты за них он будет проводить уже с новым кредитором.

На наш взгляд, должнику-единоналожнику передача его долга от одного кредитора другому ничем не грозит при условии денежного расчета с новым кредитором.

В другой ситуации, когда от кредитора к кредитору передается «товарный» долг (то есть долг за уже оплаченные, но не отгруженные товары), должник уже получил аванс под будущую поставку, а значит, требование о проведении денежных расчетов соблюдено. Поэтому рассчитаться с новым кредитором должник-единоналожник может как денежными средствами, так и путем отгрузки товаров.

Первоначальный кредитор. Со стороны первоначального кредитора — единоналожника операция уступки права требования выглядит так: он передал товары покупателю (должнику), а затем передает свое право требовать их оплату новому кредитору за компенсацию. По сути, единоналожник получает оплату за отгруженный товар не от покупателя (должника), а от третьего лица (нового кредитора).

Поэтому главное условие, которое нужно выполнить, чтобы не нарушить правило п. 291.6 НКУ:

компенсацию от нового кредитора обязательно нужно получить в денежной форме

Тогда можно говорить о том, что в результате сделки произошла лишь замена лица, погасившего обязательство, а денежная форма расчетов соблюдена (правда, налоговики придерживаются другой точки зрения, но об этом мы расскажем чуть позже).

Еще проще дела обстоят с уступкой права требования товарного долга (т. е. единоналожник — первый кредитор не отгрузил, а, наоборот, перечислил предоплату за товары/услуги — и возник товарный долг). В этом случае он может получить компенсацию от нового кредитора как в денежной, так и в неденежной форме. Причина проста — здесь имеет место не продажа, а приобретение товаров, на которое ограничения из п. 291.6 НКУ не распространяются.

Новый кредитор. В случае уступки денежного долга (за поставленные, но не оплаченные должником товары) для единоналожника — нового кредитора значение имеет форма расчетов с должником (денежная/неденежная). Точнее, оплату от должника нужно получить деньгами, а вот неденежная форма расчета грозит двойной ставкой ЕН и «вылетом» с упрощенной системы налогообложения.

Перевод товарного долга также не сулит новому кредитору никаких проблем при одном условии: если вы в качестве компенсации передаете первоначальному кредитору товары (работы, услуги), то расчеты с должником должны происходить исключительно в денежной форме.

Если компенсацию первоначальному кредитору вы выплачивали деньгами, тогда форма расчетов с должником вообще не важна

Но, к сожалению, позиция контролеров по этому вопросу отличается от нашей.

Позиция налоговиков. Налоговики давно и с завидным постоянством выступают против заключения единоналожниками договоров уступки права требования. Главный их аргумент «против»: заключение таких договоров является механизмом расчета по договору купли-продажи товаров (работ, услуг) не в денежной форме* (см. письма ГУ ГФС в Харьковской обл. от 26.06.2017 г. № 825/ІПК/20-40-13-11-12, ГУ ГФС в Херсонской обл. от 29.06.2017 г. № 860/ІПК/21-22-12-04-21, ГФСУ от 15.08.2017 г. № 1602/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК, от 20.09.2017 г. № 2002/Ш/99-99-15-02-02-14/ІПК, консультацию в категории 108.01.02 БЗ).

* Естественно, речь идет об уступке права требования именно денежной задолженности, когда кредитор является продавцом, а не покупателем товаров.

Справедливости ради заметим, что иногда здравый смысл побеждает, и тогда фискалам перестает мерещиться нарушение налогового законодательства в переуступке долга единоналожниками (см. письма ГУ ГФС в Запорожской обл. от 09.10.2018 г. № 4341/ІПК/08-01-12-04-11, ГУ ГФС в г. Киеве от 05.08.2016 г. № 17714/10/26-15-12-04-18 и от 04.05.2016 г. № 10296/10/26-15-12-04-18). Но, как видите, количественное соотношение разъяснений «за» и «против» договоров уступки, к сожалению, не в пользу налогоплательщиков. Поэтому, если вы все-таки планируете поучаствовать в такой сделке, тогда не поленитесь предварительно получить от налоговиков индивидуальную налоговую консультацию в свой адрес.

К единоналожникам-должникам у налоговиков претензий, к счастью, нет (еще раз напомним, что они не являются стороной договора уступки права требования). Главное — обязательно соблюдать все описанные нами выше условия по форме расчетов, и, конечно же, своевременно показывать «единоналожный» доход.

«Единоналожный» доход по операциям «уступки»

Дату возникновения «единоналожного» дохода определяют с учетом п. 292.6 НКУ. Здесь говорится: датой получения дохода является дата поступления средств плательщику ЕН в денежной (наличной или безналичной) форме. И именно на него будем ориентироваться при определении дохода в случае заключения договора уступки права требования.

Должник. У должника «единоналожный» доход возникает в случае «товарного» долга (когда единоналожник-должник получил предоплату за товары/услуги, но так и не поставил/не оказал их) на дату получения предоплаты от первоначального кредитора. Соответственно, погашение задолженности перед новым кредитором в денежной форме, как и поставка товаров/услуг в счет предварительной оплаты (но уже новому кредитору), к возникновению дохода не ведут.

Более того, если должник-единоналожник отразил «единоналожный» доход по полученному авансу, а затем рассчитался с новым кредитором в денежной форме, тогда нужно дополнительно уменьшить сумму отраженного ранее ЕН-дохода.

Конечно же, речь о доходах у должника не идет и в случае уступки права требования «денежного» долга.

Первоначальный кредитор. У первоначального кредитора доход возникает в случае уступки права требования «денежного» долга за поставленные товары. При этом датой возникновения «единоналожного» дохода здесь будет дата получения от нового кредитора денежной компенсации в свой адрес. Кроме того, здесь есть опасность, что налоговики в этом случае увидят второй доход от продажи дебиторской задолженности. Но очень надеемся, что им не придет в голову обложить одну и ту же сумму дважды.

В случае уступки права требования «товарного» долга, как мы уже отметили, доход возникает у должника, а не у кредитора. Причина отсутствия дохода — на поверхности: здесь имеет место операция приобретения первоначальным кредитором товаров, работ (услуг).

Новый кредитор. В случае получения новым кредитором права требования «денежного» долга в базу для начисления ЕН попадет вся сумма денежных средств, полученных в виде компенсации от должника (см. письма ГФСУ от 10.09.2018 г. № 3912/6/99-99-12-02-03-15/IПК и от 05.10.2015 г. № 21031/6/99-99-15-03-01-15). Кроме того, когда он принимает на себя «денежный» долг, то здесь можно усмотреть куплю-продажу дебиторской задолженности.

В случае с уступкой права требования «товарной» задолженности новый кредитор должен отразить как минимум доход от реализации товара первоначальному кредитору. При этом показать такой доход предстоит на дату получения денежной компенсации от предприятия-должника.

Если компенсацию первоначальному кредитору вы перечислили в денежной форме, а от должника получили товары, тогда доходы по такой операции, на наш взгляд, не возникают

Перевод долга

О юридической стороне заключения договоров перевода долга мы подробно рассказали на с. 4. Суть такой сделки в том, что предприятие (первый должник) приобретает у поставщика (кредитора) товары/услуги, а спустя некоторое время другое предприятие (новый должник) за компенсацию принимает на себя обязательства погасить задолженность перед кредитором. Как видите, все отличие этого договора от уступки права требования — в том, что он представляет собой замену другой стороны обязательства, а именно должника (ст. 520 ГКУ). Причем, что объединяет эти два вида договоров с третьими лицами, — и в том, и в другом случае заключение договора не является формой расчета по первоначальному договору!

Кредитор*. Для кредитора-единоналожника главное, чтобы оплата от нового должника за отгруженные первоначальному должнику товары поступала исключительно в денежной форме. Соответственно, если речь идет о переводе товарной задолженности (за оплаченные, но не поставленные первым должником товары/услуги), тогда форма расчетов с новым должником значения уже не имеет.

* Кредитор не является стороной договора перевода долга (за исключением трехсторонних договоров перевода). В то же время перевод допускается только с согласия кредитора, если иное не установлено законом (ст. 520 ГКУ). Поэтому кредитору важно знать о последствиях для себя в случае заключения такого договора, а также о своем праве воспрепятствовать его заключению.

Первоначальный должник. Единоналожник — первый должник, осуществляющий перевод своего «товарного» долга перед покупателем, под ограничение из п. 291.6 НКУ вообще не попадает. Ведь в этом случае (перевод долга по оплаченным, но не поставленным покупателю товарам) предварительную оплату за товар вы уже получили, а значит, требование о денежных расчетах уже выполнено.

Во втором случае (перевод долга за полученные, но не оплаченные товары) вы фактически приобретаете товар у кредитора с оплатой третьему лицу (новому должнику)

Здесь важно, чтобы форма компенсации новому должнику также была денежной.

Новый должник. Лучше всего себя «чувствует» единоналожник — новый должник при переводе «денежного» долга за полученные, но не оплаченные товары. Приняв обязательства о перечислении денежных средств кредитору, ему абсолютно не важна форма расчета с первым должником по договору перевода долга. Если, например, первый должник поставит ему товар, то по факту произойдет приобретение товара за денежные средства.

А вот новому должнику, который принимает на себя чужой товарный долг, нужно быть очень осторожным: выполнив взятые на себя обязательства и отгрузив товары кредитору, проследите, чтобы компенсация от первоначального кредитора была перечислена исключительно в денежной форме.

«Единоналожный» доход и перевод долга

Кредитор. У кредитора все относительно просто. В состав его дохода попадает компенсация новым должником «денежной» задолженности (за поставленные, но не оплаченные первым должником товары). При этом датой отражения дохода будет дата получения компенсации в наличной или безналичной форме.

При переводе «товарного» долга (за оплаченные, но не поставленные товары) доход у кредитора вовсе не возникает, поскольку речь идет о приобретении, а не о продаже товаров.

Первоначальный должник. При переводе «товарного» долга свои доходы первоначальный должник отражает еще в момент получения аванса от кредитора. Причем, если вы в качестве компенсации новому должнику передаете товары (работы, услуги), то такую операцию можно рассматривать как продажу этих товаров с оплатой третьим лицом (кредитором). Никаких дополнительных доходов тут показывать не нужно. А вот перечисление новому должнику денежных средств, по нашему мнению, можно расценивать как возврат аванса, а значит, на эту сумму можно уменьшить сумму начисленного ранее дохода.

Если мы говорим о переводе «денежного» долга, никаких доходов у первого должника не возникает (при условии перечисления новому должнику компенсации за принятый им долг в денежной форме).

Новый должник. У нового должника «единоналожный» доход однозначно возникает при переводе «товарного» долга. При этом датой возникновения дохода будет дата получения денежных средств от первого должника в счет компенсации по договору перевода долга.

А вот в ситуации с денежным долгом, на наш взгляд, доходы у нового должника не возникают. Ведь все полученное от первого должника будет перечислено кредитору и факт получения выручки за реализованные товар, работы (услуги) отсутствует. Однако должны предупредить: очень высока вероятность того, что налоговики будут рассуждать иначе и захотят увидеть сумму компенсации, полученной от первого должника в составе «единоналожного» дохода (по аналогии с их требованием включать в состав дохода нового кредитора всю сумму денежных средств, полученных им в виде компенсации от должника по договору уступки права требования (см. письмо ГФСУ от 05.10.2015 г. № 21031/6/99-99-15-03-01-15)).

Договор поручительства

Договор поручительства представляет собой, как правило, договор между кредитором и поручителем, по которому кредитор в случае невыполнения обязательств должником имеет право требовать их выполнения от поручителя. При этом к поручителю, выполнившему обязательства, обеспеченные поручительством, переходят все права кредитора в этом обязательстве (ч. 2 ст. 556 ГКУ).

Кредитор. Предположим, кредитор-единоналожник отгружает товар должнику. При этом возникшую «денежную» задолженность будет погашать или первоначальный должник, или поручитель (либо они вместе частями).

И в этом случае для кредитора самое главное, чтобы поручитель погашал задолженность должника исключительно денежными средствами

Должник. Должник в нашем случае является покупателем товаров, для него форма расчета поручителя с кредитором за приобретенные товары вообще не принципиальна.

Поручитель. Вполне вписывается в законодательные нормы участие в договоре поручительства поручителя-единоналожника. При этом, на наш взгляд, поручителю абсолютно не важна форма расчетов с должником*. Даже если последний возместит свою задолженность перед поручителем товарами, в таком случае такую операцию можно расценивать как покупку товаров у должника.

* Если поручитель погашал обязательства должника перед кредитором денежными средствами.

Позиция налоговиков. А вот налоговики запрещают единоналожникам выступать поручителями в рамках договоров поручительства. «Непослушные» упрощенцы, заключившие такие договоры в качестве поручителя, по их разъяснениям, должны перейти на общую систему налогообложения.

К такому сомнительному выводу они приходят, ссылаясь на п.п. 6 п.п. 291.5.1 НКУ, согласно которому плательщиками единого налога группы 3 не могут быть юрлица, осуществляющие деятельность в сфере финансового посредничества (категория 108.01.02 БЗ).

Вынуждены не согласиться с контролерами. Напомним: согласно ч. 3 ст. 333 ХКУ финансовым посредничеством является деятельность, связанная с получением и перераспределением финансовых средств. Ее осуществляют банки и другие финансово-кредитные организации.

Конечно же, в нашей ситуации, когда поручитель-единоналожник погашает задолженность перед кредитором собственными средствами, никакого получения и перераспределения средств не происходит. Поэтому считаем, что апеллировать к ч. 3 ст. 333 ХКУ некорректно.

«Единоналожный» доход поручителя и К°

Налогооблагаемый доход в этом случае возникает прежде всего у продавца-кредитора. Отражают его на дату поступления денежных средств от должника, а в случае если он уклоняется от погашения своих обязательств — на дату получения оплаты от поручителя.

Теоретически можно говорить о наличии дохода у поручителя от предоставления поручительской услуги. Однако факт предоставления такой услуги имеет место не всегда, а только при выполнении определенных условий. И кроме того, определить стоимость, как правило, не представляется возможным (см. с. 16).

Аналогичная ситуация и с доходом должника в размере стоимости бесплатно полученной услуги поручительства (конечно же, если факт предоставления такой услуги имел место). Включать бесплатно полученное в состав «единоналожного» дохода требует абзац первый п. 292.3 НКУ. При этом, по разъяснениям налоговиков, определять размер дохода по бесплатно полученным товарам (работам, услугам) следует исходя из уровня обычных цен (см. категории 107.04 и 108.01.02 БЗ). Но в случае небанковского поручительства рынок таких услуг отсутствует и их обычную цену определить вряд ли получится.

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше