Недостачи при оприходовании: кто виноват и что теперь делать?

Для начала заметим: недостача в описанном случае будет иметь место только при условии, что в сопроводительных документах на товар (накладной, ТТН) значится 100 единиц товара. Если же документы составлены на 95 единиц, имеет место «количественное» невыполнение договорных обязательств (по поводу чего тоже можно подать претензию поставщику), а вот факт недостачи отсутствует. Ведь реально и документально количество товара совпадает. Так что далее этот вариант развития событий мы рассматривать не будем.

Как оформить недостачу?

Прежде всего загляните в договоры (поставки и перевозки).

Если в них прописаны правила приемки груза, а также порядок действий при обнаружении несоответствия заявленного количества, оформлять недостачу следует именно по этим правилам/порядку.

Если же в договорах порядок количественного приема ТМЦ не урегулирован, при оформлении недостачи руководствуются нормами Инструкции о порядке приема продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденной постановлением Госарбитража СССР от 15.06.1995 г. № П-6 (далее — Инструкия № П-6). Тут надо помнить, что:

1) если несоответствие количества обнаруживается при приемке груза от транспортной организации, получатель обязан потребовать у перевозчика составить коммерческий акт (сделать соответствующую отметку на ТТН или составить акт — при доставке груза автомобильным транспортом) (п. 6 Инструкции № П-6);

2) при обнаружении недостачи получатель обязан приостановить дальнейшую приемку, обеспечить сохранность продукции, а также принять меры к предотвращению ее смешения с другой однородной продукцией. О выявленной недостаче продукции получатель составляет акт (если такой акт не был составлен транспортной компанией), который подписывают все лица, участвовавшие в приемке ТМЦ (п. 16 Инструкции № П-6).

Основные требования к оформлению акта изложены в п. 25 Инструкции № П-6.

При этом заметьте, что

Однако большинство необходимых реквизитов присутствуют в акте типовой формы № М-7 «Акт о приемке материалов», утвержденной приказом Минстата от 21.06.96 г. № 193. Именно этот первичный документ предлагает использовать для отражения результатов приемки ТМЦ по количеству п. 3.7 Методрекомендаций № 2.

Акт составляют в двух экземплярах. Один из них вместе с приложенными к нему документами передают в бухгалтерию, а второй — отделу снабжения или юридическому отделу для направления претензии. Если ТМЦ поступили по железной дороге, дополнительно составляют коммерческий акт. Его форма приведена в приложении 1 к Правилам составления актов, утвержденным приказом Минтранса от 28.05.02 г. № 334. Реквизиты коммерческого акта приводят в акте ф. № М-7.

Учтите! Для отдельных видов товаров (нефти и нефтепродуктов, спирта и др.) законодательно установлены свои формы актов приемки.

Оформленный акт является основанием для расчета и списания недостач и потерь ТМЦ при транспортировке в пределах норм естественной убыли (НЕУ) (подробнее о них см. на с. 6), а также для предъявления претензии поставщику или транспортной организации, если недостача ТМЦ превысила предельные НЕУ или такие нормы не установлены.

Важно!

Требовать возмещения потерь, которые не превышают установленных НЕУ, покупатель не вправе.

Кому предъявлять претензию?

Ответ на этот вопрос зависит от того, когда произошла потеря товара — до того, как риски, связанные с его транспортировкой, перешли от продавца к покупателю, или уже после того, как это произошло.

Если потеря произошла до перехода рисков, то претензию получатель предъявляет поставщику. Причем разбираться в том, кто виноват в недостаче (поставщик или перевозчик), получателю в данном случае не нужно. Ведь даже если вина перевозчика налицо, никаких обязательств перед получателем товара у последнего нет. За все случившееся он будет отвечать перед поставщиком. Именно поставщик в данном случае не допоставил товар на склад получателя. И именно ему предстоит разобраться в причине возникновения недостачи и исправить ситуацию (подробнее об учетных и налоговых последствиях такой ситуации см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 27, с. 31).

Учтите: если продавец передал покупателю меньшее количество товара, чем это установлено договором, покупатель имеет право требовать допоставить недостающий товар или отказаться от переданного товара и его оплаты (требовать возврата средств, если он оплачен). Такое право ему гарантирует ч. 1 ст. 670 ГКУ. В то же время покупатель обязан сообщить продавцу о нарушении условий договора поставки в срок, установленный договором или актами гражданского законодательства, а если такой срок не установлен — в разумный срок после того, как нарушение могло быть выявлено. Об этом сказано в ч. 1 ст. 688 ГКУ.

А вот если потеря случилась уже после перехода рисков получателю и перевозчик принял документальное количество товара без каких-либо замечаний (что подтверждено его подписью на ТТН), то претензию следует предъявлять перевозчику. Правда, если перевозку при этом заказывал продавец, то покупатель передает продавцу право на предъявление претензии перевозчику, так как сам с перевозчиком не имеет никаких договорных взаимоотношений (подробнее о такой ситуации см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 13, с. 19).

Важно! Если товар утерян по вине продавца (например, при неправильной маркировке или упаковке товара), то виновная сторона несет ответственность независимо от факта перехода рисков.

Так что если перевозчик докажет, что его вины в недостаче нет, то претензию нужно будет направить продавцу. Если же перевозчик откажет в возмещении необоснованно или в течение месяца вообще не ответит на претензию, на него можно будет подать судебный иск (ч. 2 ст. 925 ГКУ).

Бухгалтерский учет

Согласно п. 3 П(С)БУ 1 активы — ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых ожидаемо приведет к увеличению экономических выгод.

Недостающие товары этому определению явно не соответствуют. Ведь никакого контроля над товарами, которые отсутствуют и, тем более, никаких выгод от их использования, у предприятия нет и быть не может. Поэтому

Правда, сумму недостачи в рамках НЕУ, выявленной при приемке ТМЦ, включают в стоимость фактически полученного товара (п. 2.2 Методрекомендаций № 2). То есть, в этом случае стоимость недостающего товара таки попадет в баланс, но его количество не учитывают в нем никогда.

Задолженность по предъявленной поставщику/перевозчику претензии отражают проводкой: Дт 374 — Кт 63. Затем при получении возмещения: Дт 311 — Кт 374. А в случае, если поставщик осуществит допоставку: Дт 20, 22, 28 — Кт 374. Если же задолженность по претензии будет признана безнадежной: Дт 944 — Кт 374 с одновременным зачислением на забалансовый счет: Дт 071 (где она пробудет до истечения срока исковой давности). Немного другими будут проводки в случае, если предприятие приходует ТМЦ еще до их поступления на склад (отражает на балансе ТМЦ, находящиеся в пути). Порядок учета в такой ситуации рассмотрен в примере.

Если виновное лицо не установлено (или в недостаче виноват получатель), то отражают проводку: Дт 947 — Кт 631 (п. 2.3 Методрекомендаций № 2). И одновременно: Дт 072. После установления виновного лица сумму сверхнормативной недостачи списывают: Кт 072. Одновременно признают задолженность виновного лица и доход: Дт 374, 375 — Кт 716. Подробнее о бухучете недостач см. на с. 3.

Налоговые последствия

В налоговоприбыльном учете никаких корректировок в связи с выявленной недостачей (в том числе и в связи с получением возмещения от виновного лица) делать не нужно, поскольку нормами НКУ они не предусмотрены. Так что тут все как в бухгалтерском учете.

Сумму НДС, приходящуюся на недостачу ТМЦ в пределах НЕУ, можно беспрепятственно включить в налоговый кредит (НК). Ведь продавец в полном объеме выполнил поставку, а недостача возникла в силу естественных процессов, а не по чьей-то вине. Основания для начисления налоговых обязательств (НО) по такой операции также отсутствуют.

Если выявленные недостачи превышают НЕУ, порядок действий предприятия — получателя ТМЦ будет зависеть от того, какое событие было первым — поставка ТМЦ или предоплата. Рассмотрим оба варианта.

Первое событие — получение ТМЦ. Если в сверхнормативной недостаче виновен поставщик, то, на наш взгляд, предприятие-покупатель не сможет отразить НК, поскольку в налоговой накладной (НН) некорректно указаны количество ТМЦ и их стоимость. В связи с этим необходимо потребовать от поставщика выписать РК к такой НН и уже после его получения и регистрации в ЕРНН отразить НК исходя из стоимости фактически полученных ТМЦ.

Первое событие — предоплата. В момент перечисления предоплаты покупатель правомерно отразил НК на всю стоимость ТМЦ, подлежащих поставке. На момент выявления сверхнормативной недостачи оснований для начисления НО еще нет, так как в ответ на предъявленную претензию поставщик может допоставить ТМЦ. Соответствующие основания для этого появятся у покупателя только после признания задолженности по претензии безнадежной в соответствии с п.п. 14.1.11 НКУ. Если же стороны решили, что задолженность будет погашена путем возврата предоплаты, то на дату такого возврата поставщик должен выписать РК, а покупатель — его зарегистрировать. После этого покупатель уменьшает НК.

Внимание! Если в сверхнормативной недостаче виновен перевозчик и именно ему направлена претензия, то ни о какой допоставке ТМЦ речь не идет. Ведь поставщик выполнил свое обязательство в полном объеме. В такой ситуации покупатель ТМЦ должен начислить компенсирующие НО сразу, как только он узнал о том, что допоставки ТМЦ не будет. Подробнее о налоговом учете недостач см. на с. 3.

Пример. По договору поставщик обязан отгрузить 100 единиц товара стоимостью 300 грн./шт. (в том числе НДС — 50 грн.). Товар забирает покупатель со склада продавца (т. е. риски и контроль переходят покупателю при передаче товара на складе продавца). При приемке на складе покупателя обнаружено, что фактически приехало 95 единиц. При этом в сопроводительных документах значится 100 единиц. Установлено, что в недостаче виноват перевозчик. Ему выставлена претензия на сумму 1500 грн. (300 грн. х 5 шт., НЕУ на товар не установлены). Стоимость перевозки — 2400 грн. (в том числе НДС 400 грн.). Произведен взаимозачет между задолженностью по оплате за перевозку и задолженностью по претензии.

Пример учета недостач, выявленных при оприходовании, если утеря ТМЦ случилась до перехода рисков покупателю, см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 27, с. 31.

 Учет недостач ТМЦ, выявленных при оприходовании