Неэкономная экономия
Аренда — самый распространенный вариант эксплуатации чужого транспортного средства (далее — ТС), в том числе и автомобилей обычных физических лиц. Гражданско-правовые отношения в сфере аренды ТС урегулированы § 5 гл. 58 ГКУ.
По этим правилам, чтобы взять в аренду ТС, предприятие должно заключить с арендодателем соответствующий договор, а именно — договор аренды. Оформляя такой договор с арендодателем, которым является физическое лицо, необходимо обратить внимание на два ключевых момента (ст. 799 ГКУ):
1. Договор найма ТС необходимо заключать исключительно в письменной форме.
К сведению! Это правило действует для заключения договора аренды не только между субъектом хозяйствования и обычным физическим лицом, но также и между двумя субъектами хозяйствования.
2. Договор найма ТС при участии физлица обязательно подлежит нотариальному удостоверению.
Внимание! Нотариальное удостоверение договора аренды ТС —
это особенность заключения именно договора аренды с обычным физлицом, т. е. гражданином
При этом не важно, арендатором или арендодателем является такое физлицо.
Следует заметить: требование о нотариальном удостоверении таких договоров не действует только в случае, когда предприятие берет в аренду автомобиль у физлица-предпринимателя (ФЛП) или наоборот, когда передает в аренду автомобиль ФЛП (см. письмо ВХСУ от 22.01.2013 г. № 01-06/85/2013, постановление пленума ВХСУ от 29.05.2013 г. № 11, постановление ВХСУ от 02.08.2017 г. № 911/2761/16*, а также определение ВАСУ от 04.04.2017 г. по делу № К/800/26479/16**). Дело в том, что при аренде автотранспорта у ФЛП обе стороны соглашения будут выступать в качестве субъектов хозяйствования. Поэтому договор с таким арендатором нотариально удостоверяется только по желанию сторон (ч. 4 ст. 639 ГКУ). Конечно же, при условии, что требование о нотариальном удостоверении такого договора прописано в самом договоре аренды.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/68108519.
** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/65967866.
Таким образом, если вы заключаете договор аренды ТС с обычным физлицом, то во избежание проблем такой договор следует обязательно нотариально удостоверять. Если этого не сделать — ждите беды.
Отсутствие нотариального удостоверения договора аренды делает такой договор ничтожным, т. е. таким, который не имеет юридической силы (ч. 1 ст. 220 ГКУ). А этот факт может (если его обнаружат контролеры) негативно повлиять на отражение арендной операции в бухгалтерском и налоговом учете (об этом читайте далее).
Напомним: для признания договора ничтожным решение суда не нужно (ч. 2 ст. 215 ГКУ), поскольку ничтожность арендного договора без нотариального удостоверения установлена законом. Поэтому налоговикам достаточно во время проверки сослаться на ничтожность правовой сделки согласно ч. 1 ст. 220 ГКУ. Как свидетельствует судебная практика, подобные действия налоговиков работники Фемиды признают правомерными (см. определение Киевского апелляционного админсуда от 16.12.2010 г. № 2-я-12428/10/2670*, определение ВАСУ от 01.04.2015 г. № К/800/22158/13**).
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/13368753.
** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/43533285.
Последствия неудостоверения
Отсутствие нотариального удостоверения договора аренды, как мы выяснили выше, делает его недействительным. То есть такой договор не создает юридических последствий, кроме последствий, связанных с его недействительностью (ст. 216 ГКУ). А именно:
— каждая из сторон недействительного договора обязана вернуть второй стороне все полученное по такому договору, а в случае невозможности вернуть (если полученное по договору — это пользование имуществом, произведенная работа, оказанная услуга) — возместить стоимость полученного по ценам на момент возмещения.
В нашем случае между предприятием и физлицом заключен договор аренды автомобиля. Обе стороны выполнили свои обязательства. Предприятие оплатило арендную услугу, а физлицо предоставило в пользование автомобиль. В случае признания данного договора недействительным физлицо будет обязано вернуть предприятию оплату, а предприятие должно возместить физлицу стоимость полученной услуги по цене на момент возмещения, ну и, конечно, вернуть автомобиль физлицу;
— сторона, виновная в заключении и выполнении недействительного договора, обязана возместить убытки и моральный вред второй стороне или третьим лицам.
Учитывая это, налоговики, которые признают договор недействительным, выдвинут два требования:
1. Предприятие, у которого есть такой договор, не имеет права на расходы, понесенные на уплату арендной платы и на расходы при списании материалов на работу и содержание арендованного автомобиля.
Будут аргументировать* они это тем, что признание такого договора ничтожным приводит к тому, что первичные документы, которыми оформлены такие расходы, также не будут действовать. А потому предприятие теряет право отражать такие расходы в своем учете — как в бухгалтерском, так и в налоговом.
* http://lv.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/271969.html.
Поэтому мы бы советовали плательщикам налога на прибыль, у которых нотариально не удостоверены договоры аренды ТС, заключенные с физлицами, до легализации данного договора (если вообще таковая будет) не включать в налоговые расходы хотя бы сумму арендной платы, перечисленную физлицу.
То есть выходит, что фактически предприятие при уплате арендной платы в течение действия договора аренды, признанного ничтожным, неправомерно будет относить эти суммы к расходам периода. И тем самым уменьшит финрезультат до налогообложения. А следовательно, предприятие прежде всего будет допускать ошибку в бухучете (признавая расходы, которых не было), которая приведет к занижению финрезультата соответствующих периодов. Чтобы исправить эту ошибку, вам придется убрать расходы на уплату арендной платы из финрезультата периодов действия такого договора. Делать это нужно, используя общие правила исправления бухгалтерских ошибок**.
** Подробно об исправлении ошибок читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 22, с. 4.
А потом, поскольку налоговый учет опирается на данные бухгалтерского учета, такая ошибка приведет и к ошибкам в определении объекта обложения налогом на прибыль. А потому предприятию придется уточнять после признания договора ничтожным ранее поданные декларации по налогу на прибыль, доначислить (если такая ошибка привела к недоплате налога в бюджет) суммы налоговых обязательств и уплатить штраф***.
*** Правила уточнения узнаете в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 22, с. 14.
Поэтому еще раз отмечаем, если у вас есть такие договоры и вы не хотите платить штрафы, то советуем не показывать эти расходы хотя бы в декларации по налогу на прибыль. В данном случае у вас будет ошибка только в бухучете, но она не повлияет на расчеты с бюджетом. Это можно сделать:
— или напрямую, подкорректировав (увеличив) строку 02 декларации по налогу на прибыль. Но это может вызвать у налоговиков вопрос: почему данные этой строки не совпадают с данными отчета о финрезультатах? И тогда придется придумывать оправдание, чтобы не нарваться на проверку;
— или осуществить эту корректировку через приложение РІ. Но в нем вы не найдете соответствующую разницу, которая бы вам пригодилась. Поэтому придется фантазировать. Хотя данный способ лишь до проверки может скрыть погрешности, допущенные в бухучете при отражении расходов на уплату арендной платы.
Внимание! Последний вариант подойдет только тем предприятиям, которые применяют налоговые разницы. У малодоходников, которые такие разницы не используют, в распоряжении только первый вариант.
Хотя предупреждаем: каждый из этих вариантов априори является ошибочным. Но если у вас есть ничтожный договор аренды, который вы легализовать не будете, то по-другому никак.
2. Что же касается ценностей (горючего и запчастей), использованных на работу автотранспорта, то поскольку их предприятие фактически понесло и стоимость материалов вам никто не возместит, то говорить о том, что этих расходов не было вообще, нельзя. На наш взгляд, стоимость материалов, использованных на работу автомобиля, является расходами предприятия, и к тому же того периода, в котором они понесены. То есть как у малодоходника, так и у высокодоходника такие расходы уменьшат финрезультат по правилам бухучета. Хотя наверняка налоговики не захотят и их видеть в декларации по налогу на прибыль.
К тому же не исключаем, что все понесенные расходы на содержание автомобиля, как топливо, так и запчасти, использованные для его работы, для целей НДС-учета фискалы признают использованными в нехозяйственной деятельности. А потому будут настаивать, чтобы плательщик НДС начислил «компенсирующие» налоговые обязательства в соответствии с п. 198.5 НКУ исходя из базы налогообложения, определенной в п. 189.1 НКУ. Поскольку мы говорим о товарах, то это следует делать исходя из стоимости их приобретения.
При этом делать это предприятие должно было в том периоде, в котором фактически были использованы эти товары в нехозяйственной деятельности. То есть в месяце их списания. Поэтому если у вас есть нелегализованные договоры и вы их не собираетесь узаконивать (удостоверять нотариально), то придется начислять «компенсирующие» налоговые обязательства относительно использованных материалов на работу таких автомобилей ежемесячно.
Как видим, экономия на нотариальном удостоверении договора аренды за собой влечет неприятные последствия для предприятия-арендатора. Поэтому сразу возникает вопрос: можно ли как-то это исправить и без штрафов, и без доначислений? Скажем сразу: да, можно. О том, как это сделать, поговорим далее.
Не экономно, но правильно
Если вы только сегодня обнаружили свою ошибку и при этом налоговой проверки еще не было, то ситуацию можно исправить.
Сейчас сделать это можно путем признания договора аренды действующим через суд. Для этого нужно, чтобы одна из сторон договора (например, арендатор) обратилась в суд с требованием признать договор действительным. Такую возможность ему дает ч. 2 ст. 220 ГКУ. В ней, в частности, идет речь о том, что суд может признать договор действительным, если:
— стороны договорились по поводу всех существенных условий договора, что подтверждается письменными доказательствами. При аренде автомобиля таким достаточным доказательством является сам письменный договор, подписанный сторонами;
— состоялось полное или частичное выполнение договора. Это условие также выполняется. Объект аренды (автомобиль) был передан арендатору, который выполнил обязанность по уплате арендной платы;
— одна из сторон уклоняется от нотариального удостоверения договора. Доказательством того, что одна из сторон уклоняется от нотариального удостоверения договора, могут быть направлены предложения нотариально удостоверить договор, которые остались без ответа или на которые был получен отказ.
После того как суд примет решение в вашу пользу, удостоверять договор у нотариуса уже не нужно.
О том, что именно так договоры можно признать действительными, говорят и суды. См., например, постановление Пленума ВХСУ от 29.05.2013 г. № 12, постановление ВСУ от 19.06.2013 г. по делу № 6-49ц13*.
* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/32056462.
При наличии на руках судебного решения об удовлетворении исковых требований стороны договора аренды могут чувствовать себя спокойно во время визита налоговиков с проверкой. То есть, если налоговики начнут ссылаться на ничтожность договора аренды из-за отсутствия его нотариального удостоверения, суд в подобной ситуации будет на стороне налогоплательщика, который заранее заручился решением другой судебной инстанции о признании договора действительным (см., например, определение ВАСУ от 19.04.2012 г. № к-29785/10-с**).
** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/24371844.
К сведению! Обращение в суд с иском о признании договора аренды действительным уже после составления налоговиками налогового уведомления-решения не сможет стать основанием для признания такого налогового уведомления-решения недействительным, поскольку на момент его вынесения подтверждений действительности договора не было.
А вообще, советуем не экономить на нотариальном удостоверении договоров аренды ТС у физлица. Чтобы, сэкономив на пустяке, впоследствии не пришлось терять по-крупному...
