«Горючий» (и «спиртовой») акциз: продолжаем разговор*

* Начало см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 28, с. 20.

«Что-то страшное грядет» (надзор, конфискация, штрафы)

Начнем с грустного. Изменения, связанные с акцизной перезагрузкой, предусматривают ряд новых надзорных и карательных мер. Похоже, что без зарегистрированной в ЕРАН АН (РК) теперь лучше горючее/спирт не перемещать/не хранить. Согласно обновленному п. 228.2 НКУ (по совокупности с пп. 19¹.1.14 и 19¹.1.17) фискальный орган осуществляет контроль за перемещением, хранением и реализацией горючего и спирта.

А новая редакция п. 228.3 НКУ предусматривает: при выявлении фактов перемещения и/или хранения горючего или спирта с использованием транспортных средств, которые не указаны в АН, зарегистрированных в ЕРАН, или в заявках на перемещение горючего/спирта, в ТД (при транзите), а также фактов реализации горючего/спирта с таких транспортных средств налоговики временно (до вынесения решения суда)

Аналогичные последствия — с изъятием горючего/спирта, а также емкостей и оборудования — предусмотрены в случае выявления фискалами фактов хранения и реализации горючего/спирта на акцизном складе, не зарегистрированном в СЭАРГ!

Как прописано в п. 228.3 НКУ, выполнение решение суда о таком изъятии (конфискации) в пользу государства производится «согласно закону».

Занятно, что нормы о такой конфискации вводятся/установлены в КУоАП. В новой редакции ст. 164 КУоАП за упомянутые выше (перечисленные в п. 228.3 НКУ) деяния предусмотрены штрафы в размере от 17000 до 34000 грн.

Протокол по этой статье составляют фискалы и нацполиция, решение выносит суд.

Заметим, что такую конфискацию у юрлиц (в отличие от физлиц, включая ФЛП) на основании КУоАП проводить вроде как не очень законно. Ведь этот Кодекс призван регулировать вопросы ответственности физических лиц.

В то же время к юридическим лицам положения КУоАП применяются точечно, только в случаях, прямо в нем установленных. В частности, на юридических лиц могут налагаться штрафы по ст. 122 и 123 КУоАП, которые связаны с нарушениями правил дорожного движения. Но ст. 164 КУоАП о юридических лицах не упоминает. Причем как в нынешней, так и в будущей редакциях. А конфисковать у водителя авто, принадлежащее не ему, а нанявшему его юрлицу, — это нонсенс. Кроме того, согласно ч. 1 ст. 29 КУоАП конфискован может быть лишь предмет, который является частной собственностью нарушителя, если иное не предусмотрено законами Украины.

Кстати, водитель-то зачастую может и не ведать о том, оформлена и зарегистрирована ли в ЕРАН АН на перевозимые им объемы горючего/спирта и указано ли в АН это транспортное средство…

Тут заодно можно пройтись и по новым админштрафам, которые появились в ст. 164 КУоАП (см. выше). В отношении них там почему-то не указано, на кого они налагаются: но, видимо, отвечать должен не водитель (и не завскладом), а ФЛП или руководитель юрлица, выведший в рейс этого водителя (знавший о хранении/реализации не проведенных через СЭАРГ партий горючего/спирта)*. Ведь важным условием для привлечения к админответственности является наличие вины нарушителя!..

* Но и этим дело может не ограничиться. Есть еще и уголовная ответственность. Редакцию ст. 204 УК с 1 июля тоже изменили, но она пока касается только незаконно изготовленных подакцизных товаров (включая горючее и спирт), поэтому здесь мы не будем в нее углубляться…

Но если при этом пойманный фискалами субъект (через его работника-водителя, представителя, экспедитора и т. п.) реализует горючее/спирт, будучи не зарегистрированным плательщиком «горючего» («спиртового») акциза, он в комплекте с санкциями из ст. 164 КУоАП отхватит еще и 100 % санкцию по п. 117.3 НКУ, которую никто не отменял и которая грозит всем, кто «забудет» зарегистрироваться. Так как этот 100 % штраф применяется только при реализации горючего, то следует помнить, что в обновленный термин «реализация горючего» теперь входит любая передача, в том числе и на хранение…

Кроме штрафов «за счетчики» (20/50 тыс. грн.) новой редакцией ст. 128¹ НКУ предусмотрены

а также по 1 тыс. грн. за каждый несвоевременно представленный в ГФС электронный документ об остатках или объемах оборота горючего или спирта.

Переходное (межскладовая «тасовка» остатков, инвентаризация)

Поскольку администрирование теперь «заточено» на акцизные склады, то очень важное значение для обновленного «горюче-спиртового» акциза имеет вопрос правильного распределения на 01.07.2019 г. объемов горючего (и спирта) между плательщиками и складами, распорядителями которых они являются.

Пунктом 23 подразд. 5 разд. ХХ НКУ расписан алгоритм действий плательщика для распределения остатков горючего по состоянию на 01.07.2019 г. по местам его хранения.

«Тасовка» объемов между акцизными складами (а в ряде ситуаций и между плательщиками — например, когда горючее хранится в чужих резервуарах, на чужом складе) будет производиться путем выписки и регистрации в ЕРАН целой массы АН (самый последний этап регистрации АН должен закончиться 22 июля). Подробнее читайте в самой норме, но поскольку там написано очень сжато, наверняка на этот счет будет еще море вопросов и разъяснений от фискалов. Кроме того, непонятно, как быть здесь новым плательщикам — тем, кто обязан до 1 июля зарегистрировать и себя, и акцизные склады (об их проблемах читайте дальше).

В этом же пункте указано, как в июле месяце будут вводиться в СЭАРГ на конкретные акцизные склады (в том числе передвижные) объемы ввезенного в Украину в июле горючего (спирта).

Горючее — инвентаризации не будет! НКУ не предусматривает проведение инвентаризации остатков горючего по состоянию на 01.07.2019 г. Этот факт уже подтвердили и фискалы (см. письмо ГФСУ от 14.03.2019 г. № 1035/6/99-99-12-02-02-15/ІПК).

Поскольку, в том числе, и для новых плательщиков «горючего» акциза нормативно не предусмотрена инвентаризация остатков горючего на 1 июля и отражение фискалами таких входящих объемов горючего в СЭАРГ, то тем субъектам, которые будут обязаны зарегистрироваться плательщиками, лучше заблаговременно (до этой даты) максимально избавиться от остатков имеющегося у них горючего.

В упомянутом письме налоговики четко пишут, что и новички инвентаризацию не проводят, а следовательно, ее акт при регистрации плательщиком фискалам не представляют… ☹

Впрочем, эта проблема (повторного обложения остатков) всегда сопутствовала вновь регистрирующимся плательщикам «горючего» акциза.

Инвентаризация спирта. А вот для внесения в СЭАРГ остатков спирта, имеющегося в наличии по состоянию на 01.07.2019 г., распорядители акцизных складов обязаны провести на эту дату инвентаризацию и представить фискалам ее акт (по форме, утвержденной Минфином) в течение первых 20 календарных дней июля (п. 24 подразд. 5 разд. ХХ НКУ).

Далее рассмотрим отдельные «горюче-акцизные» нюансы, в том числе, в призме разъяснений фискалов.

Есть склад или нет склада?

В письме ГФСУ от 06.02.2019 г. № 415/6/99-99-12-01-02-15/ІПК фискалы подтвердили, что если общая вместимость находящихся на территории (в помещении) емкостей не превышает 200 м³, а владелец или пользователь такого помещения или территории получает в течение календарного года горючее в объемах, не превышающих 1000 м³ (1 млн л), без учета объема горючего, заправленного на АЗС (или т. п.) и использует горючее исключительно для нужд собственного потребления или промышленной переработки, не осуществляя операций по реализации и хранению горючего другим лицам, то такое помещение/территория не является акцизным складом.

Здесь хотим обратить внимание на следующие моменты. Не превышать 200 м³ объема должны только те емкости, которые находятся на конкретной территории/в конкретном помещении, а не все имеющиеся у хозсубъекта объемы емкостей. Тут можно, чтобы не превысить предельный объем «на точке», «лишнюю» часть имеющихся там емкостей либо передать кому-то в аренду (см. ниже), либо сделать «непригодными» к эксплуатации, требующими ремонта или подлежащими списанию.

Кроме того, пока не понятно, как проверять этот объем — то ли по итогам предыдущего года, то ли брать какие-то прогнозные расчеты на 2019 год?.. Похоже, фискалы в этом вопросе еще не определились. Но, например, в упомянутом выше письме речь идет о расчетных объемах на 2019 год…

В общем, старайтесь, чтобы у вас и за прошлый год, и за этот (прогнозно) 1000 м³ превышены не были.

Аренда емкостей: чьи объемы?

В письме ГФСУ от 27.02.2019 г. № 785/6/99-99-12-01-02-15/ІПК речь идет о передаче в аренду части склада с оборудованием для хранения горючего другому субъекту, который в полученных емкостях будет хранить свое горючее. При этом территория будет пребывать в совместном пользовании арендодателя и арендатора. Налоговики разъяснили, что такая передача в аренду не запрещена и что объемы горючего, которые отдельно будут поступать арендатору и принадлежать ему, в целях определения количественного критерия (1000 м³) в течение года будут учитываться в составе объемов горючего арендатора. Исходя из этой логики фискалов можно сделать вывод, что переданные в аренду объемы емкостей должны тоже учитываться при определении «объемного» критерия (200 м³) у арендатора, а не у арендодателя. То есть путем передачи «лишних» емкостей в аренду арендодатель может решить вопрос с «вписыванием» в объемные критерии.

Если же субъект будет не передавать в аренду сами емкости, а предоставлять услуги по хранению (и отпуску) чужого горючего в своих емкостях (т. е. будет договор не аренды, а хранения), то ситуация будет иной.

Об этом уже было сказано в первой статье (см. новую редакцию п.п. 14.1.212 НКУ).

И тогда у арендодателя (независимо от объемов емкостей и горючего) точно будет и акцизный склад, и необходимость регистрироваться плательщиком, и придется составлять АН на такое чужое горючее, хранимое в своих емкостях (см. об этом также в ответе на второй вопрос в письме ГФСУ от 21.02.2019 г. № 645/6/99-99-12-01-02-15/ІПК).

Поэтому будьте очень внимательны при заключении договоров, связанных с арендой емкостей или с хранением горючего.

Счетчики!

В первой части статьи мы уже писали о разных сроках оборудования резервуаров счетчиками уровне- и расходомерами, зарегистрированными в специальном Реестре, и о приличных штрафах, которые за это начнут поэтапно применяться с 1 июля. В связи с чем напомним, что Порядок ведения такого реестра утвержден постановлением КМУ от 22.11.2017 г № 891. Ряд вопросов, связанных с этими счетчиками, рассмотрен в письме ГФСУ от 05.03.2019 г. № 883/6/99-99-12-02-02-15/ІПК. В частности, фискалы там отсылают для обязательной проверки счетчиков в ННЦ «Институт метрологии». В общем, изучайте матчасть и оборудуйте вовремя!

Перевозчики горючего

К нам обращаются с вопросами перевозчики, транспортирующие горючее на собственных и/или арендованных транспортных средствах, при этом не имеющие «стационарных» акцизных складов и не продающие горючее, а только его перевозящие. Их интересует, являются ли такие транспортные средства передвижными акцизными складами, нужно ли их регистрировать и должны ли сами перевозчики регистрироваться плательщиками «горючего» акциза и составлять АН (и регистрировать их в ЕРАН)?

Сразу отметим, что не все эти вопросы имеют однозначные ответы. Поэтому выскажем свое мнение и надеемся вскоре услышать на этот счет мнение налоговиков. Безусловно, упомянутые транспортные средства, на которых перевозится горючее, подпадают под определение термина «акцизный склад передвижной» (см. п.п. 14.1.6¹ НКУ). Но в то же время согласно п.п. 14.1.224¹ НКУ «распорядитель акцизного склада передвижного» — это плательщик акцизного налога, который является собственником (!) горючего (спирта) и который с использованием транспортного средства независимо от того, кому принадлежит (!) такое транспортное средство, реализует или хранит горючее (спирт), или ввозит его на таможенную территорию Украины.

В этом определении есть оговорка, что не является распорядителем акцизного склада передвижного субъект хозяйствования (перевозчик, экспедитор), который осуществляет транспортировку горючего (спирта).

То есть получается, что распорядителем акцизного склада передвижного, который принадлежит/арендуется перевозчиком, является собственник горючего, которым (или по поручению которого) с перевозчиком заключался договор на перевозку горючего. Из предыдущей публикации вы уже знаете, что отдельно регистрировать передвижные акцизные склады не нужно, а Реестр таких складов фискалы создают и ведут сами — на основании данных о транспортных средствах, указанных в АН плательщиками (теперь это будет обязательный реквизит в АН), или в заявках на перемещение горючего/спирта*. Кстати, пока не ясно, кто должен будет подавать такие заявки фискалам — заказчик или перевозчик, когда это — не одно лицо…

* Такие заявки должны подавать лица, не являющиеся распорядителями акцизных складов для перемещения горючего/спирта по территории Украины транспортными средствами, не являющимися акцизными складами передвижными.

Теперь о регистрации перевозчика плательщиком и о выписке АН. Напомним, что плательщиком «горючего» акциза является лицо, реализующее горючее (п.п. 212.1.15 НКУ), а термин «реализация горючего» включает в себя и операции по передаче горючего без перехода права собственности. То есть перевозчик формально вписывается в определение плательщика. Однако, похоже, законодатель не предполагал регистрации перевозчиков плательщиками «горючего» акциза. В эту пользу косвенно свидетельствует, в частности, упомянутая оговорка (в п.п. 14.1.224¹ НКУ) о том, что перевозчик не является распорядителем акцизного склада, а также тот факт, что второй экземпляр АН должны/могут регистрировать в ЕРАН только распорядители передвижных акцизных складов (см. п. 231.3 НКУ).

Мы посоветовали нашим читателям запросить по этим вопросам от фискалов ИНК, подождем реакции контролеров. Надеемся, до 1 июля они дадут ответы…

«Горючие» талоны и карточки

Заслуживает внимания и ответ на первый вопрос в уже упомянутом письме ГФСУ от 21.02.2019 г. № 645/6/99-99-12-01-02-15/ІПК, где авторы указывают, что с 1 июля 2019 года непосредственно сама

Однако в письме ГФСУ от 03.04.2019 г. № 1424/6/99-99-12-02-02-15/ІПК налоговики уже завернули такой фискальный оборот, что, мол, поскольку талоны на горючее подтверждают право их владельца на получение на АЗС нефтепродуктов, то реализация талона является по своей сути продажей горючего. Категорически не согласны с таким выводом! А в свете того, что с 01.07.2019 г. и учет привязан к акцизным складам, и АН составляется только при реализации горючего с акцизного склада (обычного или передвижного), такой вывод выглядит просто нелепо…

Впрочем, с теми ситуациями, когда право собственности на горючее, под которое реализованы карточки/талоны, перейдет к покупателю, но оно будет продолжать до момента отпуска оставаться на хранении на АЗС, в свете новых норм и разъяснений тоже остаются вопросы…

Безусловно, есть еще целый ряд вопросов по теме, которые мы не затронули, и возникнет еще много новых. Например, не ясно, как будет с 1 июля учитываться (облагаться) в свете измененной редакции НКУ так называемая торговля горючим «с колес» (когда у хозсубъекта может вообще не быть никакого, в том числе передвижного акцизного, склада); как поступать с имевшимися на 01.07.2019 г. остатками горючего в таре емкостью от 2-х до 5-ти литров? И т. д., и т. п.

Не забудьте также получить до 1 июля необходимые лицензии для операций с горючим*!

* О «новейшем» (с 1 июля) лицензировании операций с горючим (и о «космических» штрафах за отсутствие «горючих» лицензий) читайте в одном из ближайших номеров.