Темы статей
Выбрать темы

Заполняем декларацию по налогу на прибыль

Алешкина Наталья, налоговый эксперт, Кравченко Дарья, эксперт по оплате труда
Итак, начинается жаркая отчетная пора по результатам работы за прошедший год. И вновь приступаем к заполнению декларации по налогу на прибыль. В целом порядок заполнения прибыльной декларации с прошлого года серьезных изменений не претерпел. Хотя уже «под занавес» уходящего года (14.12.2018 г.) в форму бланка декларации были внесены незначительные коррективы*, которые только навели порядок в ее заполнении.

* См. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 4, с. 2.

Никакого специального нормативного документа, который бы описывал порядок заполнения декларации по налогу на прибыль, по-прежнему нет. А значит, ориентируемся непосредственно на нормы НКУ, сноски-подсказки в самой форме декларации, а также на разъяснения налоговиков.

Прибыльную декларацию заполняют нарастающим итогом с начала года в гривнях без копеек с округлением по общеустановленным правилам и обязательно на украинском языке.

И она состоит из:

вступительной части,

основной части (строки 01 — 25),

двух блоков для исправления самостоятельно выявленных ошибок и заключительной части.

Начнем со вступительной части — это служебные поля 1 — 9 декларации по налогу на прибыль.

Вступительная часть

В целом, все поля вступительной части декларации несут информативный посыл о типе подаваемой декларации, периоде, за который ее подают, а также сведения о налогоплательщике и контролирующем органе.

Важно (!):

практически каждое служебное поле вступительной части декларации — это обязательный ее реквизит, который не терпит ошибок (пп. 48.3 и 48.4 НКУ)

А как известно, прибыльная декларация, в которой отсутствуют соответствующие обязательные реквизиты, утрачивает статус налоговой декларации с наступлением предусмотренных законодательством юридических последствий (п. 48.2 НКУ).

Заметим: с 01.01.2018 г. отдельным п. 297.5 НКУ узаконили уплату налога на репатриацию для единоналожников (а это не только юрлица, но и физлица-предприниматели). Как следствие, строка 9 заглавной части декларации «Особливі відмітки» дополнена категорией «платника єдиного податку».

Все, что необходимо знать о заполнении вступительной части декларации по налогу на прибыль, см. в табл. 1 ниже.

Таблица 1. Порядок заполнения вступительной части декларации (полей 1 — 9)

Нумерация поля

Какую информацию приводят

Поле 1

Здесь указывают тип декларации по налогу на прибыль. Для этого проставляют отметку «Х» в ячейке напротив нужного типа:

— «Звітна» — представляет собой наиболее распространенный тип декларации за базовый отчетный (налоговый) период. Для большинства налогоплательщиков таким периодом является календарный год (п. 137.5 НКУ);

— «Звітна нова» — ее составляют в случае исправления ошибок сразу после подачи отчетности, предельный срок предоставления которой не прошел (п. 50.1 НКУ);

— «Уточнююча» — ее заполняют при исправлении самостоятельно выявленных ошибок прошлых отчетных периодов путем подачи уточняющей декларации (п. 50.1 НКУ). Этот расчет составляют по форме обычной декларации с отметкой «Х» в данной ячейке

Поле 2

Сюда вписывают отчетный (налоговый) период, за который подают декларацию, с типом «Звітна», «Звітна нова» (ставят отметку «Х»).

Также в соответствующем окошке следует поставить отметку о базовом отчетном периоде плательщика. Ранее отметка о базовом периоде позволяла понимать предельные сроки подачи декларации, ведь они были разными для тех, у кого базовый период «квартал» и «год» (см. материал на с. 7 этого номера журнала)

Поле 3

Это поле заполняется только тогда, когда в составе декларации (текущей с приложением ВП или уточняющей) плательщик исправляет ошибку одного из прошлых периодов. Так вот, в этом поле показывают период, за который исправляют ошибки. Причем учтите (102.23.02 БЗ):

1) если ошибки исправляют в составе текущей декларации (с которой подают приложение ВП), то заполнять нужно одновременно поле 2 и поле 3. При этом в поле 3 показывают период, в котором была допущена ошибка (его переносят сюда из поля 2 приложения ВП), а в поле 2 указывают текущий отчетный период;

2) если ошибки исправляют отдельно, при помощи уточняющей декларации (отметка (Х) стоит напротив типа «Уточнююча»), то поля 2 и 3 будут заполнены одинаково — в них указывают уточняемый период

Поле 4

Здесь указывают полное наименование плательщика налога на прибыль в соответствии с регистрационными документами (п. 48.3 НКУ).

Напомним: полное наименование юридического лица указывается в учредительных документах и содержится в Едином государственном реестре (ЕГР) юридических лиц и физических лиц — предпринимателей. Об этом прямо сказано в ст. 90 ГКУ.

В случае смены предприятием наименования декларация заполняется по-новому только с даты регистрации таких изменений в учредительных документах (см. письмо ГФСУ от 21.03.2016 г. № 6092/6/99-99-19-03-02-15).

Важно! Сокращения типа «ТОВ», «ПП» и т. п. не допускаются

Поле 5

В этом поле указывают:

1. Налоговый номер плательщика (это обновленный показатель)

— для юрлица — это ЕГРПОУ (пп. 1 п. 2.2 Порядка № 1588). Приводится присвоенный юридическому лицу код ЕГРПОУ. Юридические лица, не имеющие кода ЕГРПОУ, указывают регистрационный (учетный) номер налогоплательщика, который присваивается контролирующим органом;

— для физлица — это регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика (он же идентификационный код) или паспортные данные, если у физлица нет кода по религиозным убеждениям (пп. 2 п. 2.2 Порядка № 1588). Заполнять это поле будут физлица, выплачивающие доход нерезидентам. Причем как единоналожники (п. 297.5 НКУ), так и ФЛП-общесистемщики, и даже простые «физики» (см. БЗ 102.18, письма ГФСУ от 08.11.2018 г. № 4735/Л/99-99-13-01-02-14/ІПК, от 22.02.2017 г. № 3721/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 25, с. 6, а также «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 47, с. 15).

2. Код КВЭД, который относится к основному виду деятельности плательщика

Поле 6

Вписывают налоговый адрес плательщика. Для юрлица (обособленного подразделения юрлица) — это адрес (местонахождение) такого юрлица, который занесен в ЕГР юридических лиц и физических лиц — предпринимателей (п. 45.2 НКУ).

Для физлица налоговым адресом признается место проживания, по которому физлицо берется на учет как налогоплательщик в контролирующем органе.

Адрес указываем в общеустановленном порядке: улица, № дома, № офиса, город (населенный пункт), район (если населенный пункт не является райцентром), область (если город не является областным центром), почтовый индекс. Общепринятыми являются также сокращение «ул.» вместо «улица», «д.» вместо «дом» и т. д.

Дополнительно указываем: почтовый индекс; телефон; мобильный телефон; факс; e-mail предприятия

Поле 7

Это поле заполняют только постоянные представительства нерезидентов, а значит, только для них это обязательный реквизит. То есть обычные плательщики, в том числе те, которые выплачивают доход нерезидентам (!), это поле не заполняют.

Напомним: постоянные представительства нерезидентов, определяющие налог на прибыль в общем порядке (п.п. 141.4.7 НКУ), составляют/подают прибыльную декларацию (см. 102.18 БЗ). Причем, составляя декларацию, в полях 4 — 6 они указывают данные о себе, а в этом поле (отдельными строками) — информацию о самом нерезиденте:

1) полное наименование нерезидента;

2) местонахождение нерезидента;

3) название страны, в которой зарегистрировано лицо (в соответствии с Классификацией стран мира, утвержденной приказом Госстатистики от 30.12.2013 г. № 426), на украинском языке;

4) код страны (в соответствии с той же Классификацией) заполняется при наличии информации.

Обратите внимание: в Классификации приведены два вида названий стран мира — полное и сокращенное. Считаем, что при заполнении декларации необходимо указывать полное название страны нерезидента

Поле 8

Здесь отражают наименование фискального органа, в который подают декларацию (п. 49.1 НКУ)

Поле 9

Заполняют это поле только специфические плательщики, перечисленные в нем. То есть в подходящей для них ячейке названные там плательщики проставляют отметку «Х».

Это поле дополнено категорией «платника єдиного податку». Дело в том, что с 01.01.2018 г. в отдельном п. 297.5 НКУ прописали обязательную уплату налога на репатриацию для единоналожников (а это, заметьте, не только юрлица, но и физлица-предприниматели).

Кроме того, в этом поле налогоплательщик в случае ликвидации проставляет отметку о принадлежности к плательщику, который подает декларацию за последний налоговый (отчетный) период. При этом в поле 2 «Звітний (податковий) період» декларации такой плательщик отмечает базовый налоговый (отчетный) период, который применялся им с начала года, и соответствующий отчетный период, в котором подается последняя декларация (102.23.02 БЗ)

Основная часть декларации

Опишем порядок заполнения каждой из строк основной части декларации (см. табл. 2).

Таблица 2. Порядок заполнения строк 01 — 25 декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название строки

Пункт/статья НКУ

01

Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку

П.п. 134.1.1

Доход считаем по правилам бухгалтерского учета и отражаем в этой строке общую сумму «доходных» строк из графы 3 Отчета о финрезультатах (Отчета о совокупном доходе) ф. № 2:

(1) строка 2000 (оборот по Дт 70 с Кт 791);

(2) строка 2120 (оборот по Дт 71 с Кт 791);

(3) строки 2200, 2220 (оборот по Дт 72, 73 с Кт 792);

(4) строка 2240 (оборот по Дт 74 с Кт 793) Отчета о финансовых результатах (совокупном доходе).

Те, кто отчитывается по «малым» формам, в строку 01 заносят показатель строки 2280 Отчета о финансовых результатах (формы № 2-м или № 2-мс).

Информация в этой строке декларации носит справочный характер. Вместе с тем, этот показатель является определяющим:

(1) для налоговых разниц в текущем отчетном 2018 году (п. 134.1 НКУ);

(2) для определения отчетного периода на весь следующий (2019) год.

(1) Налоговые разницы.

Высокодоходник (с годовым доходом свыше 20 млн грн.) при расчете налога на прибыль бухгалтерский финрезультат обязан корректировать на разницы, установленные в разд. ІІІ НКУ.

Малодоходник (с годовым доходом не более 20 млн. грн.) имеет право выбора. Он может отказаться от применения разниц, определенных разд. ІІІ НКУ (за исключением убытков прошлых лет и разниц «для всех» из разд. І , ІІ и подразд. 4 разд. ХХ НКУ). В таком случае для малодоходника объектом налогообложения будет финрезультат по данным бухучета (определенный в финотчетности в соответствии с НП(С)БУ или МСФО). Но о своем таком решении нужно заявить, поставив соответствующую отметку в прибыльной декларации за первый год беспрерывной совокупности лет. Причем в последующих годах передумать малодоходник уже не сможет. На этом фоне довольно странно выглядит требование фискалов (см. 102.23.02 БЗ) о дублировании такой отметки в декларации за последующие годы пребывания плательщика в состоянии неприменения разниц. Ведь начать применять налоговые разницы из разд. ІІІ НКУ малодоходник сможет исключительно после того, как его годовой доход превысит 20-миллионный барьер (см. 102.13 БЗ). А значит, даже если в каком-то из последующих годов вы вдруг забудете продублировать «освобождающую» отметку, обязанность применять налоговые разницы «автоматом» у вас не появится. Впрочем, лучше с заполнением декларации не экспериментировать.

Кстати, фискалы допускают возможность малодоходнику, который предоставил декларацию без «освобождающей» отметки, воспользоваться своим правом не применять налоговые разницы путем подачи уточняющей декларации (102.23.02 БЗ).

В обратной ситуации: когда у плательщика (высокодоходника, применяющего налоговые разницы) по результатам 2018 года доход «опустился» до 20 млн грн. либо ниже этой «планки», то он может уже в этом отчетном 2018 году воспользоваться своим «одноразовым» правом отказа от корректировок. Причем никаких уточняющих деклараций за 1 квартал, полугодие и три квартала подавать не нужно, а будет достаточно подать на основании п. 46.4 НКУ вместе с годовой декларацией дополнение к ней, составленное в произвольной форме, с объяснением мотивов такого предоставления (102.13 БЗ). Однако при превышении 20-миллионного барьера по результатам следующего (2019 года) ему придется снова вернуться к разницам и никаких шансов когда-либо перескочить в «безразничное» состояние у такого плательщика не будет. Во всяком случае, НКУ допускает такую возможность только один раз на протяжении беспрерывной совокупности лет (п.п. 134.1.1 НКУ).

Аналогичным образом складывается ситуация в том случае, если плательщик ранее имел доход менее 20 млн грн., но добровольно осуществлял корректировку финрезультата на разницы, определенные разд. ІІІ НКУ (не проставил отметку о неприменении разниц в декларации). Такой плательщик (если его доход за 2018 год также не превысил 20 млн грн.) может воспользоваться одноразовым правом и принять решение о неприменении корректировок в декларации за 2018 год (см. 102.02 БЗ).

(2) Отчетный период.

Как мы уже сказали, этот показатель имеет значение также для определения отчетного периода в следующем отчетном 2019 году. Так, если показатель строки 01 (доход):

≤ 20 млн грн., то базовым отчетным периодом в 2019 году будет год (п.п. «в» п. 137.5 НКУ);

> 20 млн грн., то базовым отчетным периодом на весь 2019 год будет квартал (п. 137.4 НКУ).

Исключение — лотерейщики. Они с 01.01.2017 г., в любом случае, обязаны подавать декларацию по налогу на прибыль поквартально ( п. 137.8 НКУ).

Бывшие единоналожники, которые в середине 2018 года перешли на общую систему налогообложения. Они в эту строку переносят только доход за налоговый (отчетный) год, начиная с даты перехода на общую систему налогообложения и заканчивая 31.12.2018 г. (не учитывая период работы на упрощенке). Причем этот же показатель сравнивается с 20-миллионным барьером, непревышение которого позволяет принять решение о неприменении в 2018 году корректировки финансового результата до налогообложения (письмо ГФСУ от 15.02.2018 г. № 626/6/99-99-15-02-02-15/ИНК, 102.23.02 БЗ). А вот в отношении ориентира, определяющего отчетный период на 2019 год, при формальном подходе следует отталкиваться от данных годового Отчета о финансовых результатах за полный календарный год (а не только за период работы на общей системе). Хотя НКУ допускает некоторые разночтения (детальнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 7, с. 33). А учитывая, что налоговики в этом вопросе к единому мнению так и не пришли (см. письма от 19.06.2018 г. № 2726/ИНК/02-32-12-04, от 15.02.2018 г. № 626/6/99-99-15-02-02-15/ИНК, от 25.04.2018 г. № 1849/ИНК/26-15-12-03-11), то рекомендуем все же заручиться индивидуальной консультацией на свое имя

02

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)

П.п. 134.1.1

Для расчета объекта налогообложения во внимание принимают сумму бухфинрезультата до налогообложения, определенную в финансовой отчетности предприятия (п.п. 134.1.1 НКУ).

Так что, действуя по предписаниям Кодекса, плательщики должны в строку 02 перенести со знаком «+» показатель строки 2290 (прибыль) или со знаком «-» показатель строки 2295 (убыток) Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) по форме № 2.

Те, кто отчитывается по «малым» формам, в строку 02 декларации заносят показатель строки 2290 Отчета о финансовых результатах (формы № 2-м или № 2-мс) с соответствующим знаком «+» или «-».

Бывшие упрощенцы. Новички, которые в середине 2018 года перешли на общую систему, а до этого были плательщиками ЕН, должны отразить в этой строке финрезультат только за период работы на общей системе (см., например, письма ГФСУ от 31.08.2016 г. № 18892/6/99-99-15-02-02-15, от 05.04.2017 г. № 7102/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 43). Так, например, став плательщиком налога на прибыль со II квартала 2018 года, финрезультат следует указать за апрель — декабрь 2018 года. Чтобы определить этот показатель, вам понадобятся два комплекта финотчетности:

— финотчетность за 2018 год;

— финотчетность за I квартал 2018 года. На практике этот отчет может быть подан на бумажном носителе, а в поле «Наявність доповнення14», согласно п. 46.4 НКУ, делается соответствующая запись.

Заметим, что финотчетность составляется нарастающим итогом. Поэтому подача дополнительно финотчета за I квартал позволит правильно определить финрезультат в декларации по налогу на прибыль за 2018 год (из финрезультата за год вычесть финрезультат за период работы на ЕН)

03 РІ

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -)

Ст. 1231, 138, 139, 140, 141, пп. 39.5.5, 136.2.1, подразд. 4 разд. ХХ

В этой строке отражают итоговый (свернутый) результат корректировок бухгалтерского финрезультата. Полный перечень «увеличивающих» и «уменьшающих» разниц содержит приложение РІ. В нем рассчитывают обобщенный показатель и затем переносят в данную строку декларации со знаком «+» или «-».

Учтите: даже когда результат расчета налоговых разниц равен нулю, все равно приложение РI к декларации по налогу на прибыль подавать следует (!) обязательно.

Строку 03 заполняют и приложение РІ подают все «корректировщики», включая малодоходников.

Напомним о тех новшествах в корректировках финрезультата, которые заработали начиная с 01.01.2018 г.

1. Подкорректирован порядок учета разниц, связанных с отличием от цены, определенной по принципу «вытянутой руки» (пп. 140.5.1 и 140.5.2 НКУ) относительно реализованных и приобретенных товаров (работ, услуг) соответственно. Уточнено, что под договорной (контрактной) стоимостью понимается стоимость, по которой соответствующая операция должна отражаться при формировании финрезультата до налогообложения по правилам бухучета. Именно с ней сравнивают цену, определенную по принципу «вытянутой руки». Эти разницы применяют плательщики, осуществляющие контролируемые операции.

2. «Безнадежные» разницы. С 01.01.2018 г. из п.п. 14.1.11 НКУ исключен п.п. «г», согласно которому безнадежной признавалась задолженность физлиц, прощенная кредитором. Заметим: увеличивает финрезультат, согласно п.п. 139.2.1 НКУ, абсолютно вся безнадежная задолженность (часть, которая списывается за счет созданного РСД, при формировании резерва (проводка Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» — Кт 38), а часть — при списании сверх суммы резерва (проводка Дт 944 — Кт 36, 37 и другие счета учета дебиторской задолженности). А вот воспользоваться «уменьшающей» налоговой разницей в отношении прощенной задолженности физлица, согласно п.п. 139.2.2 НКУ, теперь невозможно, ведь такая задолженность не соответствует признакам, указанным в п.п. 14.1.11 НКУ. Как следствие, списание прощенной задолженности физлица с 01.01.2018 г. будет увеличивать финрезультат в составе положительной разницы, предусмотренной п.п. 139.2.1 НКУ.

Кстати, одним из достижений этого года можно назвать ОНК, утвержденную приказом Минфина от 03.04.2018 г. № 400. В ней, наконец-то, поставлена точка в вопросе списания безнадежной дебиторки с истекшим сроком давности. Теперь исключительным и достаточным критерием «безнадежности» является, собственно, факт истечения срока давности, независимо от того, предпринимались плательщиком меры по взысканию такой задолженности или нет (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 29, с. 2-3).

3. Разницы для банков и небанковских финансовых учреждений. Также подверглись изменениям разницы из пп. 139.3.1, 139.3.3 и 139.3.4 НКУ. При этом предусмотрен специальный подход, касающийся учета для целей налогообложения налогом на прибыль результатов учета резервов банков и перерасчета таких резервов (пп. 49 и 50 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

4. «Уменьшающие» разницы.

Начиная с 2018 года не уменьшается финрезультат на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, полученных от плательщиков единого налога (п.п. 140.4.1 НКУ). То есть дивиденды, которые будут выплачиваться единоналожниками с этой даты в пользу плательщиков налога на прибыль, облагаются налогом на прибыль у их получателя. Напомним, ранее единоналожник должен был уплачивать авансовый взнос при выплате дивидендов юрлицам, а последние, в свою очередь, полученный доход в виде таких дивидендов исключали из объекта обложения налогом на прибыль. Подробнее о дивидендах мы расскажем в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 13.

Новые разницы, которые уменьшают финрезультат:

— на сумму начисленных доходов от участия в капитале других плательщиков налога на прибыль предприятий и всех единоналожников независимо от группы (ранее лишь плательщиков единого налога четвертой группы);

— на сумму субсидий, полученных субъектами кинематографии для возврата части квалифицированных расходов в соответствии с Законом Украины «О государственной поддержке кинематографии в Украине» от 23 февраля 2017 года № 1977-VIII, осуществленных при производстве (создании) фильма и включенных в состав доходов отчетного периода в соответствии с НП(С)БУ или МСФО (п.п.140.4.4 НКУ).

5. «Увеличивающие» разницы.

Начиная с 2018 года не увеличивается финрезультат до налогообложения на сумму дохода, полученного бывшим единоналожником группы 4, перешедшим на общую систему налогообложения, как плата за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) во время пребывания на упрощенке (п.п. 140.5.12 НКУ).

Новые разницы увеличивают финрезультат до налогообложения:

— на сумму полной или частичной компенсации работодателем один раз в календарный год стоимости путевок на отдых, оздоровление и лечение на территории Украины плательщика и/или его детей в возрасте до 18 лет (п.п. 140.5.10 НКУ). Правда, лишь при условии, если такая компенсация не включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход физлица (п.п. 165.1.35 НКУ). То есть, те суммы, которые не обложены НДФЛ, нужно «вытащить» из расходов (увеличить объект обложения налогом);

— на сумму средств или стоимость товаров/услуг, безвозмездно перечисленных (переданных) в течение отчетного года субъектам сферы физкультуры и спорта, которые являются неприбыльными организациями (внесенными в Реестр неприбыльных), на дату такого перечисления средств, передачи товаров/услуг в размере, превышающем 8 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (п.п. 140.5.14 НКУ). То есть, увеличить финрезультат придется на сумму, которая вышла за рамки допустимых 8 %;

— на сумму 30 % стоимости товаров (в т. ч. необоротных активов, работ и услуг), приобретенных у нерезидентов, организационно-правовая форма которых включена в Перечень № 480 (абзац четвертый п.п. 140.5.4 НКУ), и у «особых» нерезидентов из «низконалоговых» стран (абзац третий п.п. 140.5.4 НКУ), согласно новому Перечню № 1045. Обратите внимание: пять стран (Грузия, Эстония, Латвия, Венгрия и Мальта) были исключены из Перечня № 1045 только с 7 марта 2018 года (постановление КМУ от 31.01.2018 г. № 108), а Болгария — с 25.04.2018 г. (постановление КМУ от 11.04.2018 г. № 295). Поэтому по покупкам, совершенным в этих странах до указанных дат, 30 % корректировка будет применяться.

Напомним также, что малодоходникам, которые не определяют разницы из разд. ІІІ НКУ, приложение РІ придется подавать в случае:

1) если у них имеются непогашенные убытки прошлых лет (п.п. 140.4.2 НКУ). Тогда такие прошлогодние налоговые убытки они отражают в строке 3.2.4 приложения РІ. В связи с этим напомним: перенос прошлогодних налоговых убытков налоговики признают льготой (код льготы — «11020301»). Правда, подавать в связи с этим «льготный» Отчет нужно, только когда убытки частично или полностью «сыграли» (!) в уменьшение текущего налога. Другими словами, сумма льготы равна сумме прошлогодних убытков в пределах суммы прибыли текущего периода, умноженной на ставку налога (18 %). Если же в текущем периоде убыток (т. е. объект налогообложения отчетного периода без учета прошлых перетекающих убытков отрицательный или нулевой), то и бюджет никаких потерь не несет, ведь налог к уплате и так не возникает. А значит, льгота отсутствует и «льготный» Отчет не подаем (102.11 БЗ), разумеется, если нет других каких-либо льгот;

2) при корректировке финрезультата на суммы разниц, предусмотренных:

разд. I относительно трансфертных операций (п.п. 39.5.5 НКУ);

разд. II — долгосрочного страхования жизни (ст. 1231 НКУ);

подразделом 4 раздела ХХ «Переходные положения»

04

Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03РІ) (+, -)

Ст. 134

В данной строке обычные плательщики рассчитывают объект налогообложения (прибыль или убыток) путем корректировки (увеличения или уменьшения) бухфинрезультата (прибыли или убытка) на разницы по формуле: стр. 02 +/- стр. 03 РІ.

При заполнении этой строки предприятия, которые наряду с облагаемой налогом деятельностью ведут деятельность, подпадающую под налоговые льготы, показывают общий результат по всем видам деятельности. Исключение результата (прибыли/убытка) по льготируемым операциям из этой общей суммы производят при помощи строки 05.

Показатель строки 04 может иметь как положительное («+»), так и отрицательное («-») значение. В случае отрицательного значения он учитывается в уменьшение объекта налогообложения в последующих отчетных годах

05 ПЗ

Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільнений від оподаткування (+, -)

Ст. 142

В этой строке отражают прибыль, освобожденную от налогообложения, или убыток от деятельности, прибыль от которой освобождена от налогообложения. Расчет результата (прибыли или убытка от видов деятельности, освобожденных от налогообложения) осуществляют в табл. 1 приложения ПЗ к декларации и переносят в эту строку. Этот результат уже (в свернутом виде) вошел в сумму, отраженную по строке 04 декларации.

Причина выделения результатов от льготируемой деятельности в эту, отдельную, строку декларации понятна. Ибо убытки от льготируемых видов деятельности не могут уменьшать прибыль от иной деятельности (равно как и льготируемая прибыль не увеличивает прибыль от других видов деятельности).

При этом если результат по строке 05 — отрицательный (убыток), но имеется прибыль от других видов деятельности, то объект обложения налогом будет превышать сумму, отраженную по строке 04 декларации. Ведь в строке 04 показывают общий объект обложения — в свернутом виде. Алгоритм исчисления показателя строки 06 этот момент учитывает.

Таким образом, бухгалтерский финрезультат в строке 02, сумма его корректировки в строке 03 и, соответственно, объект налогообложения в строке 04 основной части декларации изначально должны содержать в себе и показатели льготируемой деятельности.

Потом с помощью строки 05 общий объект налогообложения «очищают» от показателей льготной деятельности и исчисляют налог на прибыль.

Показатель строки 05 может иметь как положительное («+»), так и отрицательное («-») значение.

Напомним, перечень субъектов, прибыль которых освобождена от обложения налогом на прибыль, приведен в ст. 142 НКУ. К их числу относятся:

— предприятия и организации, которые основаны общественными организациями инвалидов и являются их полной собственностью;

Чернобыльская АЭС на период выполнения работ по подготовке к снятию и по снятию с эксплуатации энергоблоков АЭС и выполнения работ по преобразованию объекта «Укрытие» в экологически безопасную систему;

— предприятия, которые получили международную техническую помощь или средства госбюджета для реализации международной программы Плана осуществления мер на объекте «Укрытие».

Временно до 01.01.2025 г. освобождается от налогообложения прибыль предприятий — субъектов самолетостроения, определенных согласно нормам ст. 2 Закона Украины «О развитии самолетостроительной промышленности» от 12.07.2001 г. № 2660-III (п. 41 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). То есть действие льготы с 2018 года распространяется не только на тех субъектов, которые занимаются разработкой и/или изготовлением с конечной сборкой летательных аппаратов и двигателей к ним (как было предусмотрено ранее).

Кроме этого, до 01.01.2020 г. частично освобождается от налогообложения прибыль предприятий, использующих газ (метан) угольных месторождений и/или производное сырье газа (метана) угольных месторождений (п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

06

Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 - рядок 05 ПЗ) х ____2 / 100)

П. 137.1

При расчете показателя данной строки сначала общий объект налогообложения (строка 04) уменьшают на прибыль (увеличивают на убыток) от льготируемой деятельности (строка 05).

Затем полученный результат (если он положительный) умножают на ставку налога из п. 136.1 НКУ — 18 %. В итоге получают сумму налога на прибыль.

Таким образом, значение строки 06 может быть только положительным. Если результат расчета «рядок 04 - рядок 05» будет отрицательным или равен нулю, то строка 06 остается пустой

07

Дохід за договорами страхування, співстрахування і перестрахування, визначений підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України, у тому числі:

П.п. 134.1.2, пп. 137.2, 141.1

Заполняют те плательщики, которые осуществляют отдельные виды деятельности и операции, на которые распространяются особенности налогообложения, а именно страхователи. Остальные плательщики строки 07, 07.1, 07.2 и 08 не заполняют.

Здесь страховщик указывает общую сумму дохода по договорам страхования и сострахования, определенного п.п. 141.1.2 и п. 141.1 НКУ

07.1

за договорами з довгострокового страхування життя, договорами добровільного медичного страхування та договорами страхування у межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема договорами страхування додаткової пенсії, та визначений підпунктами 14.1.5, 14.1.521, 14.1.522 і 14.1.116 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України

Пп. 14.1.52, 14.1.521, 14.1.522, 14.1.116, 136.2.2

Страховщик указывает сумму дохода по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного медицинского страхования и страхования в пределах негосударственного пенсионного обеспечения, в частности договорам страхования дополнительной пенсии, и определенного п.п. 14.1.52, п. 14.1.521, пп. 14.1.522, 14.1.116 НКУ. То есть здесь отражается доход, который облагается по спецставке 0 % (п.п. 136.2.2 НКУ)

07.2

страхові платежі, страхові внески, страхові премії за договорами перестрахування

последний абзац п.п. 141.1.2

Здесь отражают страховые платежи, страховые взносы, страховые премии по договорам перестрахования, которые с 01.01.2017 г. исключаются из объекта обложения по «страховым» спецставкам 3 % и 0 % (последний абзац п.п. 141.1.2 НКУ)

08

Податок на дохід за договорами страхування ((рядок 07 - рядок 07.1 - рядок 07.2) х ____3 / 100)

П.п. 134.1.2, пп. 137.2, 141.1

В этой строке декларации страховщики рассчитывают налог на прибыль по ставке, установленной п.п. 136.2.1 НКУ, — 3 %, на доход, определенный п.п. 141.1.2 НКУ.

Рассчитывается он как разница между показателями строк 07 и 07.1, 07.2 умноженная на ставку налога на прибыль в процентах (3 %), установленную п/п. 136.2.1 НКУ. Начисленный в этой строке налог на доходы является разницей, которая уменьшает финрезультат такого страховщика

09

Сума доходу, отриманого від діяльності з випуску та проведення лотерей (рядок 09.1 + рядок 09.2), у тому числі:

Пп. 14.1.271, 134.1.4, пп. 136.6, 137.8 и 141.8,

п. 48 подразд. 4 разд. ХХ

В строке 09 отражается сумма дохода, полученного лотерейными операторами (субъектами, осуществляющими выпуск и проведение лотерей).

Напомним, правила расчета облагаемых доходов лотерейщиков от лотерейной деятельности определены п.п. 14.1.271 НКУ, а порядок налогообложения доходов таких субъектов определен п. 141.8 НКУ.

В частности, установлено, что лотерейщики ежеквартально уплачивают налог на доход в порядке и в сроки, установленные для квартального налогового (отчетного) периода с подачей декларации по налогу на прибыль (п. 137.8 НКУ).

Показатель рассчитывается по формуле: (стр. 09.1 + стр. 09.2).

Заполняют строку 09 только лотерейщики, а все остальные плательщики проставляют прочерк (если заполняют в электронном виде — оставляют пустой)

09.1

сума доходу, що залишився після формування призового (виграшного) фонду (позитивне значення (рядок 09.1.1 - рядок 09.1.2)):

П.п. 14.1.271

Здесь отражается сумма дохода, оставшегося после формирования призового (выигрышного) фонда.

Показатель рассчитывается по формуле: положительное значение (стр. 09.1.1 - стр. 09.1.2)

09.1.1

загальна сума доходів, отриманих від прийняття ставок у лотереї

П.п. 14.1.271

В строке 09.1.1 отражается общая сумма доходов, полученных от принятия ставок в лотерее

09.1.2

сума сформованого призового (виграшного) фонду лотереї відповідно до умов її проведення

П.п. 14.1.271, пп. «е» п.п. 14.1.11

В строке 09.1.2 отражается сумма сформированного призового (выигрышного) фонда лотереи в соответствии с условиями ее проведения

09.2

сума безнадійної заборгованості, визначеної підпунктом «е» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України

П.п. 14.1.271, пп. «е» п.п. 14.1.11

В этой строке отражается сумма безнадежной задолженности, которая определяется ежегодно по состоянию на 31 декабря, как сумма оставшегося призового фонда (пп. «е» п. 14.1.11 НКУ)

10

Податок на дохід, отриманий від діяльності з випуску та проведення лотерей за звітний (податковий) період (рядок 09 х х ____4 / 100)

П.п. 14.1.271,

п.п. 134.1.4, пп. 136.6, 137.8, п. 141.8,

п. 48 подразд. 4 разд. ХХ

В строке отражается налог на доход от деятельности по выпуску и проведению лотерей за отчетный (налоговый) период. Рассчитывается он путем умножения показателя строки 09 на ставку налога на прибыль в процентах, установленную п. 136.6 НКУ с учетом Переходных положений НКУ. То есть размер ставки на доход от операций по выпуску и проведению лотерей составляет (п. 48 подразд. 4 разд. ХХ НКУ):

в 2018 году — 24 %;

в 2019 году — 26 %;

в 2020 году — 28 %;

с 01.01.2021 г. — 30 %.

Начисленный налог на доход не является разницей и не уменьшает финрезультат до налогообложения. Прибыль от осуществления другой деятельности, не связанной с выпуском и проведением лотерей, облагается в обычном порядке по базовой ставке (18 %).

Остальные плательщики проставляют здесь прочерки,а в электронной форме декларации эту строку оставляют пустой

11

Сума доходу, отриманого від діяльності з проведення азартних ігор з використанням гральних автоматів

П.п. 136.4.1, п. 141.5

12

Податок на дохід від діяльності з проведення азартних ігор з використанням гральних автоматів за звітний (податковий) період (рядок 11 х ____5 / 100)

В этих строках субъекты, осуществляющие азартные игры, отдельно показывают доход от азартных игр с использованием игровых автоматов и налог на прибыль с такого дохода по ставке, определенной п.п. 136.4.1 НКУ, — 10 %. Начисленный налог на доход не является разницей и не уменьшает финрезультат до налогообложения.

Напомним, что в Украине, согласно Закону Украины от 15.05.2009 г. № 1334-VI, существует запрет на проведение азартных игр.

Остальные плательщики проставляют здесь прочерки, а в электронной форме декларации эту строку оставляют пустой

13

Сума доходу від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів

Пп. 134.1.5, 136.4.2,

п. 141.5

14

Сума виплачених виплат гравцю

15

Податок на дохід від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, за звітний (податковий) період (позитивне значення (рядок 13 - рядок 14 х ____6 / 100)

Пп. 134.1.5, 136.4.2,

п. 141.5

В строке 13 букмекеры отражают доход, полученный от букмекерской деятельности, азартных игр (в том числе казино), кроме дохода, полученного от азартных игр с использованием игровых автоматов, уменьшенного на сумму выплаченных выплат игроку (строка 14).

Налог на прибыль с такого дохода рассчитывается по ставке, определенной п.п. 136.4.2 НКУ, — 18 %, и отражается в строке 15. Начисленный налог на доход не является разницей и не уменьшает финрезультат до налогообложения.

Все другие плательщики проставляют здесь прочерки

16 ЗП

Зменшення нарахованої суми податку

Пп. 57.11.2, 141.4.9

Эта строка показывает общую сумму, на которую плательщик может уменьшить налог на прибыль, начисленный в этом периоде.

Сам расчет показателя строки 16 ЗП проводится в приложении ЗП, в котором как раз плательщик и должен расшифровать «уменьшающие» суммы.

Напомним, с 2018 года сумма налога на прибыль, подлежащая уплате, дополнительно уменьшается на сумму уплаченного за текущий налоговый (отчетный) период акцизного налога по зарегистрированным акцизным накладным на тяжелые дистилляты (газойль), которые классифицируются в товарных подкатегориях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 согласно УКТ ВЭД, если они были использованы для транспортных средств, классифицируемых в подкатегориях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 согласно УКТ ВЭД (п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Для этой суммы акциза в приложении ЗП отведена новая строка 16.5.

В целом, в приложении ЗП всего три «уменьшающих» налога:

«загранналог» (строка 16.1). Его суммы подлежат зачету только в рамках отчетного года и на следующий год не переносятся (см. письма ГФСУ от 24.05.16 г. № 11232/6/99-99-15-02-02-15, от 29.06.16 г. № 14130/6/99-99-15-02-02-15, 102.23.02 БЗ). И не забудьте получить от государственного органа страны, где получен «иностранный» доход, уполномоченного взимать такой налог, справку за отчетный (налоговый) год о сумме уплаченного налога и сбора, а также о базе и/или объекте налогообложения (102.20 БЗ). Указанная справка подлежит легализации в соответствующей стране, соответствующем заграничном дипломатическом учреждении Украины, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины (п. 13.5 НКУ);

дивидендные авансы (строка 16.4.1). А вот несыгравший в уменьшение налога на прибыль остаток можно перенести на следующий год (п.п. 57.11.2 НКУ). Отметим, что стр. 16.3 четко теперь требует показывать в ней неучтенные авансы за прошлый год. Хотя до этого там присутствовало путавшее всех слово «періоду». Собственно, о таком же подходе сказано в письме ГФСУ от 11.10.16 г. № 33190/7/99-99-15-02-01-17;

акцизный налог (строка 16.5), о котором выше мы уже сказали. Учтите, не сыгравшая в уменьшение налога сумма акциза на следующий год не переносится (п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Размер «уменьшающих» сумм налога в течение налогового (отчетного) периода не может превышать суммы самого налога на прибыль, подлежащего уплате плательщиком налога в течение такого периода. Напомним, ранее фискалы требовали придерживаться определенной последовательности учета «уменьшающих» платежей, опираясь при этом исключительно на форму приложения ЗП к декларации. Несмотря на то, что эта консультация, размещенная в Базе знаний (см. 102.23.02 БЗ), переведена в раздел недействующих с 14.12.2018 г., сам порядок заполнения приложения ЗП не изменился. Поэтому безопаснее действовать в том же духе и сейчас — то есть вначале засчитываем «загранналог», а потом дивидендные авансы и следом акцизный налог.

Показатель данной строки уменьшает налог на прибыль, начисленный по строкам 06, 08, 10, 12 и 15 декларации

17

Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 - рядок 16 ЗП)

Ст. 57

В этой строке определяют налог на прибыль за весь отчетный период. Для чего из общей суммы налога (у обычных плательщиков это показатель строки 06) вычитают уменьшающие суммы, приведенные в строке 16 декларации.

У плательщиков с базовым отчетным периодом «квартал»: в силу действия принципа нарастающего итога строка 17 будет содержать в себе данные всех предыдущих отчетных (налоговых) периодов отчетного года. Следовательно, для правильной уплаты налога из этой строки вычитают данные прошлого периода текущего года с учетом уточнений. Это происходит с помощью строки 18.

Плательщики с базовым отчетным периодом «год» полученный результат из строки 17 напрямую переносят в строку 19.

Обратите внимание: при общем убытке за отчетный период (строка 04 отрицательная) у предприятия может возникнуть обязательство по уплате налога, если большой убыток по льготируемой деятельности перекрыл остальную прибыль (отрицательное значение строки 05 будет больше значения строки 04).

Важно! Показатель этой строки должен быть только положительным

18

Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

Ст. 57

Согласно сноске (7), эту строку заполняют только плательщики с базовым отчетным периодом «квартал», чтобы учесть данные прошлого отчетного периода текущего года.

Показатель этой строки берем из строки 17 предыдущей декларации за три квартала 2018 года.

Учтите! Строки для отражения суммы фактической переплаты по налогу на прибыль декларация не содержит. Реальную переплату налоговики учитывают только в интегрированной карточке плательщика

19

Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 - рядок 18) (+, -)8

Ст. 57

Эту строку заполняют и «квартальщики», и «годовики».

Как следует из сноски (8) к этой строке, у «годовиков» сумма, вписанная в строку 19, должна равняться показателю строки 17.

У «квартальщиков» значение данной строки может быть как положительным, так и отрицательным. У «годовиков» — только положительным.

Положительное ее значение показывает «плановую» сумму налога на прибыль, которую предприятие должно заплатить в бюджет по итогам отчетного налогового периода.

Отрицательное значение соответствует сумме переплаты за этот период, которая могла возникнуть у «квартальщиков» из-за принципа нарастающего итога в случае, когда налоговое обязательство за год оказалось меньше обязательства за три квартала 2018 года.

Важно! Показатель этой строки проводят в интегрированной карточке плательщика

20 АВ

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді

П. 57.11, п. 297.4

Согласно п.п. 57.11.2 НКУ эмитент корпоративных прав, принимающий решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), должен начислить и уплатить авансовый взнос по налогу на прибыль. Такой дивидендный авансовый взнос перечисляют в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов. При этом сумму дивидендов, подлежащую выплате, не уменьшают на сумму авансового взноса. То есть авансовый взнос начисляют «сверху» дивидендов.

Заметьте: дивидендный авансовый взнос рассчитывают не со всей суммы дивидендов, подлежащих выплате, а лишь с суммы превышения над значением объекта налогообложения за год, по результатам которого их выплачивают.

Так, если, например, объект налогообложения за 2017 год — 10000 грн., а сумма

выплачиваемых дивидендов в 2018 году по итогам 2017 года (и после подачи за этот период «прибыльной» декларации) — 12000 грн., то с 2000 грн. (12000 грн. - 10000 грн.) следует уплатить дивидендный авансовый взнос в сумме 360 грн. (2000 грн. х 18 % : 100 %).

При выплате дивидендов за неполный календарный год сумму указанного превышения рассчитывают, используя значение объекта налогообложения, исчисленное пропорционально количеству месяцев, за которые выплачиваются дивиденды. Например, если дивиденды выплачивают за IV квартал 2017 года, дивидендный аванс рассчитывают из суммы превышения величины дивидендов над объектом налогообложения за 2017 год, деленным на 4.

Но имейте в виду: это правило работает только в случае, если налоговые обязательства по налогу на прибыль за соответствующий год погашены (см. письмо ГФСУ от 03.10.2016 г. № 21414/6/99-99-15-02-02-15). При наличии непогашенного налогового обязательства дивидендный авансовый взнос придется уплатить со всей суммы дивидендов. Отсюда следует, что воспользоваться этим порядком уплаты дивидендного аванса можно лишь при одновременном соблюдении двух условий (письмо ГФСУ от 29.01.2015 г. № 2707/7/99-99-19-02-01-17):

1) декларация по налогу на прибыль за соответствующий год предоставлена;

2) налоговые обязательства, самостоятельно определенные плательщиком в этой декларации, полностью уплачены.

Если хотя бы одно из этих условий предприятие не выполнило, авансовый взнос придется уплатить со всей суммы дивидендов.

На сумму предварительно уплаченного дивидендного авансового взноса уменьшают сумму налогового обязательства по налогу на прибыль, задекларированного в декларации за отчетный (налоговый) год (п.п. 57.11.2 НКУ). А неучтенную сумму аванса (в том числе и при получении отрицательного значения объекта обложения) можно переносить на следующие отчетные периоды до полного ее погашения. Причем возможность (1) проведения ежеквартального дивидендного зачета и (2) переноса уплаченных авансов в уменьшение налоговых обязательств будущих периодов четко прописана в абзацах четвертом и пятом п.п. 57.11.2 НКУ. Например, в ІV квартале 2018 года предприятие уплачивает дивидендный аванс с суммы дивидендов за IIІ квартал 2018 года. В таком случае, если предприятие является квартальным плательщиком налога на прибыль, оно сможет зачесть уплаченный аванс уже в декларации за 2018 год. Если часть дивидендного аванса не «сыграет» в уменьшение обязательств по прибыли в ІV квартале, вы сможете проводить зачет в декларации за I квартал 2019 года, за первое полугодие 2019 год и так далее до полного списания уплаченного аванса.

Важно! В строке 20 декларации показывают сумму авансового взноса при выплате дивидендов, которая должна быть уплачена в отчетном (налоговом) периоде. «Квартальщики» приводят такую сумму нарастающим итогом за год. Расчет такой суммы осуществляется в приложении АВ, в котором расшифровывают сумму уплаченного дивидендного авансового взноса. После чего значение строки 6 приложения АВ переносят в эту строку декларации. Это же значение показывают и в строке 16.2 приложения ЗП к годовой декларации по налогу на прибыль.

Кстати, как консультируют налоговики (102.24 БЗ), если у вас имеется переплата по налогу на прибыль, то при выплате дивидендов зачесть ее в уплату авансового взноса по налогу на прибыль не получится. Однако налогоплательщик может вернуть суммы денежного обязательства на основании заявления о таком возврате в течение 1095 дней со дня возникновения ошибочно и/или излишне уплаченной суммы (п. 43.3 НКУ). Правда, на наш взгляд, никаких препятствий для обычного зачета переплаты здесь нет (абзац «б» п. 87.1 НКУ). Подробнее о дивидендах мы расскажем в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 13. Напомним, дивидендный авансовый взнос не уплачивают при выплате дивидендов (пп. 57.11.3 и 57.11.4 НКУ):

1) в пользу собственников корпоративных прав материнской компании (если сумма выплаченных дивидендов не превышает доходы материнской компании в виде дивидендов от других лиц);

2) плательщик налога, имеющий льготу по прибыли (в размере освобожденной от налогообложения прибыли). Но учтите: «нулевики», т. е. предприятия, которые с 01.01.2017 г. на основании п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НКУ начисляют налог на прибыль по ставке 0 %, не освобождаются от уплаты дивидендного аванса. Причем выплата дивидендов для нулевиков чревата не только начислением дивидендного аванса, но и утратой нулевого статуса в периоде выплаты (см. последний абзац п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

3) физическим лицам;

4) институтами совместного инвестирования.

Кроме того, с 2018 года не уплачивают (!) авансовый взнос при выплате дивидендов своим учредителям-юрлицам единоналожники групп 3 и 4 (абз. 7 п.п. 57.11.2 НКУ). Одновременно плательщики налога на прибыль — высокодоходники и малодоходники-добровольцы больше не смогут «очистить» финрезультат от дивидендов, полученных от таких плательщиков единого налога. Дело в том, что из уменьшающей разницы, предусмотренной п.п. 140.4.1 НКУ, в части доходов, начисленных в виде дивидендов, убрали упоминание о единоналожниках

21

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, що має бути сплачена за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року, з урахуванням уточнень (рядок 20 АВ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

П.п. 57.11.2

Следуя пояснению, приведенному в сноске (7) к этой строке, данную строку заполняют лишь «квартальщики». Для таких плательщиков текущая строка служит для «очистки» суммы начисленных авансовых взносов от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому в следующей строке 22 декларации будет видно, какая именно сумма дивидендных авансовых взносов должна быть уплачена в бюджет за последний отчетный квартал.

Эта строка остается пустой у «квартальщиков», если в предыдущих отчетных периодах текущего года выплат дивидендов не было. В таком случае сумму из строки 20 просто переносят в строку 22 декларации.

Плательщики, у которых по результатам предыдущего года (стр. 01 декларации) базовым налоговым периодом оказался «год», задекларировав налоговые обязательства по строке 20, эту строку в годовой декларации не заполняют

22

Сума авансового внеску при виплаті дивідендів, нарахована за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 20 АВ - рядок 21)8

П. 57.11

Эту строку заполняют как «квартальщики», так и «годовики». У «годовиков» значение строки 22 будет совпадать с зафиксированным по строке 20 АВ (см. сноску (8) к строке).

Учтите! Это важная строка — ее показатель проводят в интегрированной карточке плательщика

23 ПН

Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахованих за звітний (податковий) період

Ст. 103,

п. 141.4 НКУ

Эта строка предназначена для обобщения информации о сумме налогов, удержанных из выплаченных резидентом в пользу нерезидентов или уполномоченных ими лиц (кроме постоянных представительств нерезидентов на территории Украины) доходов с источником их происхождения из Украины. Такой налог называют еще налогом на репатриацию (п.п. 134.1.3 НКУ).

Учтите! В этой строке отражают только суммы налога, удержанные из выплат нерезидентам-юрлицам.

Помимо «стандартных» плательщиков налога на прибыль удержать, уплатить «нерезидентский» налог и отчитаться об этом прибыльной декларацией с заполненными стр. 23 — 25 и приложением ПН придется и другим плательщикам. Перечислим их ниже.

Особые плательщики налога на репатриацию.

1. Плательщики ЕН. При выплате «украинских» доходов нерезидентам единоналожники обязаны уплачивать налог с доходов нерезидентов. С 01.01.2018 г. об этом прямо сказано в (!) отдельном п. 297.5 НКУ. Впрочем, и в более ранние периоды налоговики требовали от единоналожников уплату налога и декларацию по налогу на прибыль с заполненными стр. 23 — 25 и приложением ПН абсолютно по всем доходам, определенным п.п. 141.4.1 НКУ, выплаченным нерезидентам (письмо ГФСУ от 07.04.2016 г. № 7782/6/99-99-19-02-02-15). С 2017 года эта позиция законодательно окрепла в силу изменений в определение термина «резидент» в п.п. 14.1.213 НКУ. Ну, а с 2018 года утвердилась в п. 297.5 НКУ. В общем, единоналожникам нужно быть начеку.

2. Физлица —резиденты и ФОПы на общей системе налогообложения. Контролеры настаивают, что и они обязаны удерживать и уплачивать налог на репатриацию (а значит, подавать «прибыльную» декларацию с соответствующим заполнением строки 23 декларации и приложения ПН к такой декларации), осуществляя в пользу нерезидента-юрлица выплату «украинских» доходов (см. 102.18 БЗ, письма ГФСУ от 22.02.2017 г. № 3721/6/99-99-15-02-02-15, от 08.11.2018 г. № 4735/Л/99-99-13-01-02-14/ІПК //«Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 25, с. 6, а также «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 47, с. 15).

3. Неприбыльные организации. Это же требование при выплате дохода нерезидентам распространяется и на них. «Неприбыльщикам» нужно отчитаться по результатам года, в котором был выплачен «нерезидентский» доход (102.03 БЗ, письмо ГФСУ от 21.09.2017 г. № 2011/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 83, с. 3).

Особенности выплаты «нерезидентского» дохода.

А теперь вспомним основные нюансы уплаты так называемого налога на репатриацию:

1) при определении вида доходов, с которых нужно удерживать налог, следует опираться на п.п. 14.1.54 и п. 141.4 НКУ;

2) удерживают и перечисляют в бюджет налог на репатриацию во время выплаты дохода нерезиденту и за счет этого дохода (т. е. в бухучете начисление налога: Дт 632 — Кт 641/налог на доход нерез.; уплата: Дт 641/ налог на доход нерез. — Кт 311). Исключение: выплаты нерезидентам за производство и/или распространение рекламы о таком резиденте, при такой выплате уплачивают налог по ставке 20 % суммы этих выплат за собственный счет (п.п. 141.4.6 НКУ) (т. е. в бухучете начисление налога: Дт 93 — Кт 641/налог на доход нерез.; уплата: Дт 641/налог на доход нерез. — Кт 311);

3) чтобы определить сумму дохода, с которого удерживается и уплачивается налог, берут официальный курс НБУ на дату выплаты этого дохода (102.18 БЗ);

4) в общем случае ставка налога установлена на уровне 15 % суммы доходов, вместе с тем по некоторым доходам нерезидентов установлены другие ставки (например, фрахт — 6 %, реклама — 20 %);

5) если между Украиной и страной нерезидента заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, то выплачиваемый нерезиденту доход может облагаться по международным правилам. Перечень стран, с которыми Украина заключила международные договоры об избежании двойного налогообложения (по состоянию на 01.01.2017 г.), приведен в письме ГФСУ от 02.01.2018 № 78/7/99-99-01-02-02-17;

6) независимо от того, в каком порядке (по международному договору или по правилам п. 141.4 НКУ) осуществляется налогообложение доходов нерезидента, лицо, выплачивающее в отчетном периоде доходы нерезиденту-юрлицу, должно составить приложение ПН к декларации.

Важно! Приложение ПН составляют по каждому нерезиденту отдельно. Поэтому в строке 23 ПН декларации указывают сумму показателей из строки 28 графы 6 табл. 1 всех приложений ПН.

Подробнее см. пояснения к приложению ПН

24

Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року, з урахуванням уточнень (рядок 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)7

Ст. 103,

п. 141.4 НКУ

Следуя пояснению, приведенному в сноске (7), эту строку заполняют лишь «квартальщики» (плательщики с базовым отчетным периодом — календарный квартал). Для таких плательщиков эта строка аналогична строкам 18 и 21, т. е. предназначена для «очистки» суммы налога, удерживаемого при выплате доходов нерезидентам с источником их происхождения из Украины, от данных предыдущих периодов текущего года. Благодаря этому из декларации будет видно, какая именно сумма налога на репатриацию должна быть удержана с таких доходов и уплачена в бюджет за последний квартал (строка 25).

В эту строку включают и уточняющие показатели (в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок, допущенных в предыдущих отчетных периодах в рамках текущего года). При этом строку 23, при заполнении которой были допущены ошибки, заполняют правильно.

У «квартальщиков» эта строка остается пустой, если в предыдущих отчетных периодах отчетного года выплат доходов нерезидентам не было. В таком случае сумму из строки 23 просто переносят в строку 25 декларации.

А вот «годовики» (плательщики с базовым отчетным периодом — год), задекларировав налоговые обязательства по строке 23, эту строку декларации вообще не заполняют

25

Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахованих за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 23 ПН - рядок 24)8

Ст. 103,

п. 141.4 НКУ

Данную строку заполняют как «квартальщики», так и «годовики».

У «годовиков» показатель строки 25 должен соответствовать строке 23 ПН декларации (см. сноску (8)).

Учтите! Это важная строка — ее показатель проводят в интегрированной карточке плательщика

Заключительная часть

Заключительная часть декларации имеет четыре информативных поля и место для подписи. В целом, в этой части декларации особых изменений не произошло.

Напомним, что с 01.01.2017 г. финотчетность получила статус приложения к прибыльной декларации. И теперь она является ее неотъемлемой частью (п. 46.2 НКУ). Чтобы прибыльная декларация не утратила статус налоговой декларации, нужно предоставить весь необходимый комплект финансовой отчетности.

Поэтому здесь следует сказать несколько слов о новых критериях классификации предприятий, которые появились благодаря изменениям-2018 в Закон о бухучете. Ведь, состав и формы финансовой отчетности зависят от того, к какой категории предприятий (малое», «микро-», «крупное» или «среднее») относится плательщик.

Критерии для такого распределения с 01.01.2018 г. изменились. Теперь они установлены ст. 2 Закона о бухучете и предполагают разбивку предприятий в зависимости от:

(1) среднего количества работников,

(2) чистого (!) дохода от реализации продукции/товаров/работ/услуг (тогда как с 20-миллионным критерием при зачислении в высокодоходники/малодоходники, (!) сопоставляют общий доход без НДС и акцизного сбора (письмо ГУ ГФС в Днепропетровской области от 15.01.2016 г. № 321/7/04-36-15-03-22));

(3) балансовой стоимости активов.

На предмет соответствия новым классификационным критериям тестируют показатели финансовой отчетности за 2017 год.

Причем достаточно соответствовать хотя бы двум (!) критериям, а не всем трем (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 19-20, с. 31, № 93, с. 8, № 103, с. 2).

А вот «перескочить» потом в другую группу можно только при соответствии показателей годовой финотчетности критериям иной определенной группы на протяжении не менее двух лет подряд. Например, по итогам 2017 года предприятие относится к малым. По результатам 2018 года выясняется, что предприятие вписывается в критерии микропредприятия. В таком случае, если по результатам 2019 года предприятие снова подтверждает свое соответствие требованиям микрогруппы, то оно будет отнесено к этой группе только с 2020 года. За 2018 и 2019 годы оно подает финотчетность малого предприятия (ф. № 1-м и ф. № 2-м). И лишь с 2020 года перейдет на Упрощенный финотчет по формам № 1-мс и № 2-мс.

Таблица 3. Порядок заполнения полей заключительной части декларации

Название поля

Какую информацию приводят

Наявність додатків10

В соответствующих ячейках этого поля проставляют отметки «+» о приложениях, которые подают вместе с декларацией за отчетный период.

Исключение — ячейка под буквами «ПН», где указывают количество поданных «нерезидентских» приложений ПН. Таких приложений из-за разных нерезидентов может подаваться несколько.

Ячейку под буквами «ТЦ» заполняют лишь те плательщики, которые провели самостоятельные корректировки согласно ст. 39 раздела I НКУ (см. сноску (11)).

Приложения АМ и ЦП обязаны подавать лишь высокодоходники (с годовым доходом более 20 млн грн.) и те малодоходники (с годовым доходом не более 20 млн грн.), которые по доброй воле считают налоговые разницы из разд. III НКУ. Причем приложения АМ и ЦП являются расшифровочными к строкам приложения РІ:

— АМ — к строке 1.2.1;

— ЦП — к строкам 4.1.3 и 4.1.4.

Поэтому подают эти приложения только одновременно с приложением РІ, в котором заполнены эти строки.

Малодоходники, которые не определяют разницы, приложение РІ подают, только:

1) если у них имеются непогашенные убытки прошлых лет;

2) при корректировке финрезультата на суммы разниц, предусмотренных разд. I, II и подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Свернутый результат таких корректировок (предусмотренных п.п. 39.5.5, ст. 1231, п.п. 140.4.2 и подразд. 4 разд. ХХ НКУ) малодоходники с соответствующим знаком «+» или «-» переносят в строку 03 декларации.

Согласно п. 46.2 НКУ вместе с «прибыльной» декларацией подается финансовый отчет с учетом требований ст. 137 НКУ. Об этом делается отметка «+» в ячейке «ФЗ».

Важно (!): информация о приложениях — обязательный реквизит (пп. 48.3, 49.11 НКУ)

Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності12

В этом поле проставляются отметки о конкретных формах финансовой отчетности, которые подаются вместе с прибыльной декларацией. Для этого в соответствующих ячейках проставляют отметку «+».

Финотчетность по итогам года подается средними и крупными предприятиями в полном составе:

— Баланс (Отчет о финансовом состоянии);

— Отчет о финансовых результатах (Отчет о совокупном доходе);

— Отчет о движении денежных средств;

— Отчет о собственном капитале;

— Примечания к годовой финансовой отчетности.

В квартальные периоды плательщики налога на прибыль подают финотчетность, состоящую из Баланса (Отчета о финансовом состоянии) и Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе).

Вниманию «международников»! Для предприятий, составляющих финотчетность по международным стандартам финансовой отчетности, не установлено отдельной формы примечаний к финотчетности. В связи с этим налоговики предлагают примечания к финансовой отчетности подавать в составе финотчетов в дополнение к ним в самостоятельно выбранной форме (письменное объяснение, таблица, график и т. д.). При этом отметку о представлении примечаний к финотчетности в таблице «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності» проставлять не нужно (см. 102.23 БЗ).

Что касается банков, то они подают финансовую отчетность по формам согласно постановлению Правления НБУ Украины от 24 октября 2011 года № 373 «Об утверждении Инструкции о порядке составления и обнародования финансовой отчетности банков Украины». Об этом сказано в сноске (13) в ячейках с формами финансовой отчетности.

Что касается субъектов малого и микропредпринимательства представительств иностранных субъектов хозяйствования, кроме составляющих финансовую отчетность по международным стандартам, то для них в ч. 3 ст. 11 Закона о бухучете сохранена сокращенная (!) по показателям финансовая отчетность. Они вместе с декларацией за год подают финотчетность, состоящую из Баланса и Отчета о финансовых результатах (102.23.02 БЗ). Причем, те плательщики, которые с 01.01.2018 г. попали в категорию малых предприятий, составляют и подают сокращенную финотчетность по формам № 1-м и № 2-м, а те, кто вписался в микрокритерии, — упрощенный формат финотчетности (формы № 1-мс и № 2-мс).

Напомним, что с 01.01.2017 г. предприятия (независимо от того, относятся ли они к субъектам крупного, среднего, малого или микро- предпринимательства), которые согласно пп. 137.4, 137.5 НКУ отчитываются по прибыли поквартально, вместе с декларацией за внутригодовые отчетные периоды обязательно подают квартальную финотчетность (см. письмо Минфина от 21.02.17 г. № 11130-02-2/4779). Хотя п. 2 Порядка № 419 требует от «малышей» подавать только годовую финансовую отчетность. Ведь в п. 46.2 НКУ четко указано, что финотчетность, которая подается вместе с декларацией по налогу на прибыль, является ее неотъемлемой частью — (!) приложением. Кстати, несмотря на это подают финотчетность и саму декларацию отдельно, причем, как рекомендуют налоговики, сначала финотчетность, а после получения квитанции о

приеме последней — декларацию (см. на сайте ГФСУ: http://www.sfs.gov.ua/media-tsentr/novini/313683.html).

Бывшие упрощенцы. Новички, которые в середине 2018 года перешли на общую систему, а до этого были плательщиками ЕН, должны, по мнению налоговиков, приложить к декларации (!) два комплекта финотчетности:

— финотчетность за весь 2018 год и

— финотчетность за период работы на ЕН (см. письма ГФСУ от 31.08.2016 г. № 18892/6/99-99-15-02-02-1, от 28.10.2016 г. № 23354/6/99-99-15-02-02-15, от 11.11.2016 г. № 24342/6/99-99-15-02-02-15, от 11.11.2016 г. № 24343/6/99-99-15-02-02-15).

Причем в этом поле отмечаем ту финотчетность, которую подаем за год, а финотчетность за период работы на упрощенке подаем на бумаге с отметкой в поле «Наявність доповнення14», согласно п. 46.4 НКУ.

Учтите: это поле — обязательный реквизит декларации (п. 48.3 НКУ). Если забудете поставить отметку о подаваемой финотчетности или сделаете ее неверно — ваша «прибыльная» отчетность утратит статус декларации.

И еще. Не забудьте в поле «Додатки на __ арк.» указать общее количество страниц ваших приложений. Причем в общем количестве листов учитывается, в частности, количество листов по формам финансовой отчетности (см. 102.23 БЗ)

Наявність доповнення14

Согласно п. 46.4 НКУ плательщик может добавить к декларации дополнения-пояснения.

Заметим, что это поле как раз и предназначено для того, чтобы раскрыть сведения о таких дополнениях (при их наличии). Каждое из произвольных пояснений, составленных к декларации, нужно пронумеровать и занести в это поле под своим номером с кратким пояснением

Наявність рішення15

Это поле заполняют малодоходники, решившие в соответствии с п.п. 134.1.1 НКУ не корректировать финрезультат на все разницы из разд. III НКУ (кроме убытков прошлых лет).

Для этого в поле «Наявність рішення» проставляют отметку, а в поле «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці» указывают номер и дату распорядительного документа, на основании которого принято такое решение (другими словами, приказа руководителя).

Обратите внимание! Принять решение о неприменении разниц можно только один раз в течение непрерывной совокупности лет. О том, что такое решение принято, и нужно указать в декларации за первый год непрерывной совокупности лет. Для большинства плательщиков таким годом был 2015-й. Причем фискалы требуют, если в следующих отчетных (налоговых) периодах такой плательщик продолжает пользоваться своим правом на неприменение корректировок финансового результата до налогообложения, то в следующих декларациях он проставляет соответствующую отметку и повторяет информацию о номере и дате распорядительного документа предприятия, на основании которого принято такое решение в первый год непрерывной совокупности лет (102.23.02 БЗ).

Учтите: если в будущем годовой доход превысит 20 млн грн., то начиная с отчетного периода нарушения придется учитывать все разницы (п.п. 134.1.1 НКУ).

В декларации за 2018 год это поле впервые могут заполнить вновь зарегистрированные плательщики, бывшие единоналожники, перешедшие на общую систему в середине этого года и экс-высокодоходники, у которых доход «упал» до 20 млн грн и ниже.

Если по каким-то причинам вы не проставили отметку о принятом решении, то ситуацию можно исправить. Для этого к такому «решающему» отчетному периоду можно подать уточняющую декларацию и указать в ней о принятом решении о неприменении корректировок финансового результата до налогообложения (БЗ 102.23.02)

Підпис

В этом поле четко указано, что подписывают декларацию: руководитель (уполномоченное лицо) и главный бухгалтер (лицо, ответственное за ведение бухгалтерского учета).

Здесь указывают также регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов или серию и номер паспорта подписанта.

Важно! Серию и номер паспорта проставляют лишь в отношении физических лиц, которые имеют отметку в паспорте о наличии у них права осуществлять любые платежи по серии и номеру паспорта.

При ведении бухгалтерского учета и подаче декларации непосредственно руководителем ему достаточно расписаться только за себя, поставив одну подпись. Достаточным подтверждением подлинности документа налоговой отчетности является наличие оригинала подписи уполномоченного лица на документе в бумажной форме или наличие в электронном документе электронной цифровой подписи налогоплательщика (п.п. 48.5.1 НКУ)

Приложение АВ — дивидендный авансовый взнос

Плательщики, которые в отчетном периоде выплачивали дивиденды, должны заполнить и подать приложение АВ к декларации по налогу на прибыль. Если дивиденды были только начислены, но не выплачены, заполнять приложение АВ не нужно.

В нем плательщикам предстоит не только показать сумму выплат, но еще и провести расчет дивидендного авансового взноса (хоть он уже был уплачен в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов). Полученный результат нужно будет перенести в стр. 20АВ декларации.

Согласно п.п. 57.11.2 НКУ начислить и уплатить в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль обязан любой эмитент корпоративных прав, принимающий решение о выплате дивидендов* своим акционерам (собственникам). Причем независимо от того, имеет ли он свою специфику начисления и выплаты дивидендов.

* Определение «дивиденды» приведено в п.п. 14.1.49 НКУ.

То есть обязанность по начислению и уплате дивидендных авансовых взносов (и соответственно подаче приложения АВ) распространяется также на плательщиков госдивидендов (государственные некорпоратизированные, казенные или коммунальные предприятия, которые перечисляют суммы дивидендов в государственный или местный бюджет**).

** Подробно о правилах расчета и уплаты госдивидендов читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 26, с. 20.

НКУ предусматривает ряд освобождений от уплаты аванса (дивиденды физлицам, собственникам КП материнской компании; ИСИ; льготники). Однако они не освобождены от подачи приложения АВ. А вот единоналожники, исключенные с 01.01.2018 г. из круга плательщиков авансового взноса (п.п. 57.11.2 НКУ), при выплате дивидендов после 01.01.2018 г. (даже если такие дивиденды выплачиваются по результатам деятельности за периоды до 01.01.2018 г.), не должны подавать декларацию с приложением АВ (письмо ГФСУ от 26.03.2018 г. № 8773/7/99-99-15-02-02-17; БЗ 108.05).

Теперь о заполнении приложения АВ построчно.

Порядок заполнения приложения АВ к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название строки

1

Сума виплачених у звітному (податковому) періоді дивідендів (прирівняних до них платежів), у тому числі:

В этой строке нарастающим итогом с начала года показывают общую сумму дивидендов, выплаченных (!) в отчетном периоде.

То есть сюда попадут все выплаченные дивиденды независимо от того, кому они были выплачены (юрлицам или физлицам, резидентам или нерезидентам и т. д.) и были ли они освобождены от авансового взноса. Причем не важно, «за какой» период они выплачивались — за текущий отчетный период или за прошлые периоды.

В общую сумму выплаченных дивидендов включаем также и выплату дивидендов в неденежной форме.

«Нерезидентский» нюанс. Резиденты, которые осуществляют выплату дивидендов в пользу нерезидента-юрлица, из дохода в виде таких дивидендов удерживают налог на репатриацию по ставке 15 % (п.п. 141.4.2 НКУ). Этот налог уплачивается резидентом за счет суммы дивидендов и перечисляется в бюджет во время выплаты дивидендов. Конечно, при условии, что иное не предусмотрено положениями международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляется выплата дивидендов (при наличии переведенной и легализованной справки).

То есть фактически нерезидент получает дивиденды за минусом удержанной суммы налога на репатриацию (если иное не установлено международными договорами об избежании двойного налогообложения).

Однако в стр. 1 приложения АВ показывают дивиденды в начисленной сумме (т. е. без уменьшения их на налог на репатриацию).

После того как все суммы выплаченных дивидендов найдут свое место в стр. 1 приложения АВ, следуя от строки к строке такого приложения, плательщику предстоит:

— «очистить» общую сумму выплаченных дивидендов от необлагаемых дивидендов (освобожденных от дивидендного аванса). Какие именно из выплаченных дивидендов (из стр. 1) освобождены от авансового взноса, расшифровывают в стр. 1.1 — 1.5.

Внимание! При расшифровке избегайте задвоений — если, скажем, выплачиваемые дивиденды одновременно отвечают сразу двум критериям (т. е. сразу вписываются в несколько расшифровочных строк). К примеру: льготник (стр. 1.3) выплачивает дивиденды физлицам (стр. 1.1). В таком случае сумму дивидендов нужно расшифровать один раз в какой-то одной из строк: 1.1 или 1.3 (чтобы она в стр. 1 включилась одноразово и сумма дивидендов не задвоилась);

— сопоставить общую сумму выплаченных дивидендов с прибыльным объектом, полученным в периоде, за который выплачивались дивиденды (найти в стр. 4 сумму превышения или показать общую сумму дивидендов, если не были выполнены соответствующие условия);

— вывести «облагаемую» сумму дивидендов, с которой в отчетном периоде уплачен дивидендный авансовый взнос (в стр. 5);

— отразить размер самого авансового взноса (в стр. 6).

Разберем эти этапы построчно

1.1

сума дивідендів, виплачена фізичним особам

В этой строке приводят сумму дивидендов, выплаченных в отчетном периоде физическим лицам (как резидентам, так и нерезидентам). С таких дивидендов не взимается авансовый взнос (п.п. 57.11.3 НКУ). С них удерживают НДФЛ согласно п. 170.5 НКУ и военный сбор (ВС) с оглядкой на некоторые нюансы.

Физлица-резиденты. По привилегированным дивидендам удерживают НДФЛ (18 %) и ВС (1,5 %), так как для целей налогообложения такие дивиденды приравнены к зарплате (п.п. 170.5.3, п.п. 57.11.4 НКУ).

По обычным (непривилегированным) дивидендам физлиц:

— предприятия-прибыльщики удерживают НДФЛ по ставке 5 % (п.п. 167.5.2 НКУ), а

— предприятия-неприбыльщики (например, единоналожники) — по ставке 9 % (п.п. 167.5.4 НКУ), в том числе и из начисленной суммы дивидендов, которые выплачивают за старые периоды 2013 — 2016 гг. (см. письмо ГФСУ от 23.08.2017 г. № 1719/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

При этом все дивиденды, выплаченные физлицам, независимо от суммы и формы выплаты, подлежат обложению ВС по ставке 1,5 % (п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ).

Физлица-нерезиденты. В общем случае, дивиденды, начисляемые физлицам-нерезидентам, облагаем НДФЛ по тем же ставкам, что и дивиденды, начисленные физлицам-резидентам (п.п. 170.10.1 НКУ).

Однако, если между Украиной и страной нерезидента заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, то дивиденды, которые выплачиваются такому нерезиденту, могут облагаться налогом по правилам, предусмотренным международным договором (п. 3.2, ст. 103 НКУ). При условии, что нерезидент подтвердит свой статус резидента страны, с которой Украиной заключен такой договор, предоставив налоговому агенту справку (или ее нотариально заверенную копию) о статусе налогового резидента, выданную компетентным (уполномоченным) органом соответствующей страны, определенным международным договором.

Обложение ВС сумм дивидендов в пользу физических лиц — нерезидентов не зависит от наличия международных договоров об избежании двойного налогообложения. Этот доход подлежит обложению военным сбором по ставке 1,5 % (п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Подробнее о налогообложении дивидендов физлиц см. один из ближайших номеров («Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 13).

Но, несмотря на все перечисленные выше нюансы, в стр. 1.1 показывают дивиденды в начисленной сумме (т. е. без уменьшения их на НДФЛ и ВС)

1.2

сума дивідендів, виплачена інститутом спільного інвестування

В этой строке показывают сумму дивидендов, выплаченную ИСИ — институтом совместного инвестирования (освобождены от дивидендного аванса согласно п.п. 57.11.6 НКУ).

Напомним, что к ИСИ относят инвестиционные фонды и взаимные фонды инвестиционных компаний, корпоративные инвестиционные фонды и паевые инвестиционные фонды, созданные в соответствии с законодательством (п.п. 14.1.86 НКУ)

1.3

сума дивідендів, виплачена платником податку, прибуток якого звільнений від оподаткування відповідно до положень Податкового кодексу України, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування у періоді, за який виплачуються дивіденди

Данную строку заполняют прибыльщики-льготники. Они показывают в ней сумму дивидендов, которые выплатили за счет льготной прибыли. То есть дивидендов, выплаченных в размере прибыли, освобожденной от налогообложения в периоде, за который выплачиваются дивиденды. Освобождены такие дивиденды от авансового взноса согласно п.п. 57.11.3 НКУ.

Внимание! Если же льготник выплатит дивиденды в большей сумме (сверх льготной прибыли), тогда:

— вся сумма выплаченных дивидендов засветится в общей стр. 1 приложения АВ;

— в стр. 1.3 приложения АВ попадет лишь часть из них — в размере освобожденной прибыли.

Эту строку, по-видимому, придется заполнять и бывшим льготникам, если они выплачивают дивиденды за «старые» льготные периоды

1.4

частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями відповідно до статті 111 Закону України «Про управління об’єктами державної власності»

Эту строку заполняют государственные унитарные предприятия и их объединения (ГП), которые ежеквартально платят госдивиденды — отчисляют часть чистой прибыли (дохода) в госбюджет (ч. 1 ст. 111 Закона № 185).

Исключение — ГП, перечисленные в ст. 111 Закона № 185, которые при соблюдении определенных условий освобождены от уплаты госдивидендов. Для ГП размер госдивидендов в общем случае составляет 75 % (п. 1 Порядка № 138). Кроме того, следуя п.п. 57.11.2 НКУ, они обязаны уплачивать и дивидендный авансовый взнос. Причем ГП не могут считать авансовый взнос по принципу «превышения». Ведь они платят госдивиденды за текущий, а не за прошлый год. Поэтому дивидендный аванс ГП уплачивают со всей суммы госдивидендов (письмо ГФСУ от 03.10.2016 г. № 21414/6/99-99-15-02-02-15).

Уменьшить базу для расчета авансового взноса получится только по итогам последнего, IV квартала года. И то, если годовую декларацию подали и уплатили налог по ней еще до выплаты госдивидендов за ІV квартал. В таком случае авансовые взносы начисляются на сумму превышения дивидендов, подлежащую выплате за IV квартал отчетного года, над частью прибыли, рассчитанной пропорционально количеству месяцев, за которые выплачивают дивиденды, по формуле: годовой объект налогообложения: 12 месяцев х 3 месяца (письмо ГФСУ от 16.07.2015 г. № 14870/6/99-99-19-02-02-15, БЗ 102.09).

ГП рассчитывают и платят госдивиденды поквартально (п. 2 Порядка № 138). А точнее, сумму самих госдивидендов ГП:

—рассчитывают ежеквартально в Расчете № 285 (который подают по окончании квартала в 40-дневный срок), а

— уплачивают в бюджет ежеквартально в течение 10 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи Расчета № 285 (письмо ГФСУ от 15.06.2016 г. № 13368/6/99-99-15-02-02-15). То есть за I квартал — во II квартале, за II квартал — в III квартале и т. д.

Поэтому суммы госдивидендов из приложения АВ должны стыковаться с Расчетом № 285. Напомним: в приложении АВ дивиденды отражают «по выплате» (т. е. здесь показываем сумму выплаченных (!) в отчетном периоде дивидендов, с которых в отчетном периоде уплатили дивидендный авансовый взнос, либо освобожденных от такого взноса).

В связи с этим в стр. 1.4 «годового» приложения АВ к декларации за 2018 год попадет сумма госдивидендов, уплаченных (!) на протяжении всего 2018 года.

При этом показатель строки 1.4 приложения АВ должен соответствовать суммарному значению показателей стр. 09 Расчетов № 285, на основании которых были выплачены дивиденды в отчетном году (БЗ 102.23.02). То есть в стр. 1.4 приложения АВ к декларации по налогу на прибыль за 2018 год попадет сумма дивидендов за IV квартал предыдущего (2017) отчетного года и по итогам квартала, полугодия, трех кварталов текущего 2018 отчетного года.

Учитывая, что часть чистой прибыли (дохода) за IV квартал предыдущего года уплачивается в отчетном году, то в стр. 4 приложения АВ отражается сумма превышения части чистой прибыли (дохода) за IV квартал предыдущего отчетного года над значением объекта налогообложения пропорционально количеству месяцев, за которые выплачивается часть чистой прибыли (дохода).

Кстати, если в каком-то квартале ГП получило убытки (отсутствует база для начисления госдивидендов), это не повод отказаться от подачи приложения АВ. Налоговики настаивают: в таком случае приложение АВ и строку 20 АВ в декларации следует заполнить и подать с нулевым значением. А в специальном поле декларации объяснить свои действия согласно п. 46.4 НКУ (БЗ 102.23.02). Данный вывод применим и в случае, когда предприятие являлось убыточным на протяжении всего отчетного года.

Если же в течение отчетного года показатель части чистой прибыли за отдельные отчетные периоды имел положительное значение, то в стр. 1.4 приложения АВ следует показать сумму положительных значений стр. 09 Расчета № 285 за соответствующие отчетные периоды.

Действующее законодательство выделяет еще две группы плательщиков госдивидендов:

хозяйственные общества. Это те хозобщества, в уставном капитале которых есть доля государства (в том числе хозобщества, 50 и более процентов акций (долей, паев) которых принадлежит другим хозобществам, госдоля у которых 100 %). Такие плательщики обязаны уплачивать госдивиденды согласно ч. 5 ст. 11 Закона № 185. Платят госдивиденды ежегодно, по итогам прошлого года (не позднее 1 июля года, следующего за отчетным). Учитывая то, что до этой даты годовая прибыльная декларация подана, а указанное в ней налоговое обязательство уже уплачено, то если не возникло суммы превышения, дивидендный авансовый взнос можно не уплачивать. Однако не облагаемую авансовым взносом сумму госдивидендов нужно показать справочно в стр. 1 приложения АВ;

коммунальные предприятия. КП обязаны уплачивать госдивиденды согласно п. 29 ч. 1 ст. 26 Закона Украины «О местном самоуправлении в Украине» от 21.05.97 г. № 280/97-ВР.

Платят госдивиденды ежегодно или ежеквартально (т. е. в порядке, установленном органами местного самоуправления) либо вообще не платят (если местными органами власти нормативы и порядок уплаты госдивидендов для КП не установлены). Обо всех нюансах выплаты госдивидендов читайте в одном из следующих номеров («Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 13).

Но! Строку 1.4 приложения АВ заполняют только ГП!

1.5

сума дивідендів, що виплачена материнською компанією

Строку 1.5 и следующие за ней стр. 2 и 3 приложения АВ заполняют материнские компании (т. е. юрлица, являющиеся собственниками других юрлиц или осуществляющие контроль над ними как связанные лица, пп. 14.1.103, 14.1.159 НКУ). В них материнские компании сопоставляют:

— выплаченные дивиденды (стр. 1.5) и

— полученные дивиденды (стр. 2) с учетом переходящего прошлогоднего «запаса» (т. е. превышения) полученных дивидендов над выплаченными (стр. 3). А все потому, что у материнских компаний от дивидендного авансового взноса освобождаются суммы выплаченных дивидендов, если их размер не вышел за рамки дивидендов, полученных такой материнской компанией от других лиц (дочерних предприятий) (п.п. 57.11.3 НКУ).

Отсюда — необходимость сравнивать дивиденды «выплаченные» с «полученными». Причем, если по итогам года не добираем дозволенный лимит (т. е. выплачиваем меньше получаемого), то разница не пропадает, а создает «резерв» (задел на будущее переходит на следующий год) (стр. 3 приложения АВ)

2

Сума дивідендів, що отримана материнською компанією

В этой строке материнские компании показывают дивиденды, полученные в отчетном периоде от других лиц (дочерних предприятий)

3

Сума перевищення отриманих над виплаченими материнською компанією дивідендів у попередньому звітному (податковому) році

В этой строке материнские компании учитывают возникшее по итогам прошлых лет превышение полученных дивидендов над выплаченными.

Важно! При заполнении этой строки следует помнить, что она из года в год заполняется материнской компанией нарастающим итогом (см. п.п. 57.11.3 НКУ, т. е. сумму превышения материнские компании считают беспрерывно нарастающим итогом начиная с 01.04.2011 г. — введения для них такой «дивидендной» нормы). Так что возьмите на заметку:

— тогда как в стр. 1.5 и 2 приложения АВ материнские компании показывают сугубо дивиденды отчетного года, соответственно: выплаченные в отчетном году (стр. 1.5) и полученные в отчетном году (стр. 2) (т. е. заполняют их без нарастающего итога),

— в стр. 3 рассчитывают сумму превышения, используя нарастающий итог.

Подчеркиваем: такую переходящую сумму превышения считают по данным прошлых лет. Поэтому на протяжении года у квартальщиков стр. 3 приложения АВ будет одинаковой

4

Сума перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об’єкта оподаткування за відповідний(і) податковий(і) (звітний(і)) рік (роки), за результатами якого(их) виплачуються дивіденди, позитивне значення (сума позитивних значень) (сума виплачених дивідендів - - (рядок 04 + рядок 07 - рядок 07.2 + рядок 09 + рядок 11 + рядок 13 - рядок 14 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств))1

Внимание! Хотя в названии стр. 4 говорится о «сумме превышения» выплаченных дивидендов над объектом обложения, на самом деле эту строку приложения АВ нужно заполнять даже если авансовый взнос рассчитывается со всей суммы дивидендов (см. сноску 1). Причем стр. 4 заполняют так:

1) предприятия — плательщики налога на прибыль показывают в ней сумму превышения (если оно возникло и соблюдаются условия для уплаты дивидендного авансового взноса с суммы превышения, абзац второй п.п. 57.11.2 НКУ). То есть если задекларировано и погашено денежное обязательство по налогу на прибыль за соответствующий год (годы), по итогам которого (которых) выплачены дивиденды.

Рассчитывая сумму превышения, учтите ряд следующих моментов:

а) при выплате дивидендов за несколько лет сразу сумму превышения считают «погодично» — отдельно за каждый год. То есть общую сумму дивидендов нужно распределить по их принадлежности к отдельному году и каждую сумму дивидендов сравнить с объектом налогообложения за соответствующий налоговый (отчетный) год.

Например, в 2018 году вы выплачивали дивиденды не только за 2017-й, а и за 2016 год. В этом случае, чтобы узнать сумму дивидендного аванса, которую нужно уплатить в бюджет, необходимо определить сумму превышения за каждый (2017 и 2016) год отдельно. Для этого нужно сравнить:

— сумму дивидендов, начисленных за 2017 год, и финрезультат, полученный за такой (2017) год (даже если год был убыточным);

— сумму дивидендов, начисленных за 2016 год, и объект обложения налогом на прибыль за такой (2016) год. Если за анализируемый отчетный год сумма дивидендов превысит объект обложения (т. е. будет получено положительное значение), то такую сумму превышения необходимо будет отразить в стр. 4 приложения АВ. Если превышения не было — в стр. 4 отражать ничего не нужно

В результате в стр. 4 соберется общая сумма положительных значений таких превышений. Аналогичный порядок расчета дивидендного аванса распространяется на выплату дивидендов за более отдаленные периоды, в частности за 2013 — 2015 гг. (см. письмо ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24734/6/99-99-19-02-02-15);

б) чтобы определить сумму дивидендов, облагаемых авансом, вычитают объект налогообложения того года, по результатам которого они выплачиваются (причем с оглядкой на соответствующие строки декларации за этот год), а не того, в котором они выплачиваются; в) если дивиденды выплачивают за неполный календарный год, то для расчета суммы превышения нужно использовать значение объекта налогообложения, исчисленное пропорционально количеству месяцев, за которые выплачивают дивиденды (абзац третий п.п. 57.11.2 НКУ). Для этого используют формулу:

объект налогообложения = объект налогообложения за год : 12 месяцев х количество месяцев, за которые выплачивают дивиденды;

г) если до выплаты дивидендов меняется объект налогообложения (в связи с самоисправлением ошибок через уточняющую декларацию или в связи с корректировкой фискалами в ходе проверки), то для расчета «превышения» нужно брать уже «уточненное» значение объекта налогообложения. Но при одном условии: если самоисправление или проверка привели к увеличению налогового обязательства, доначисленная сумма налога на прибыль должна быть погашена до выплаты дивидендов;

2) предприятия — плательщики налога на прибыль, у которых не выполняются условия для уплаты дивидендного аванса с суммы превышения, а также все остальные предприятия (неплательщики налога на прибыль), выплачивающие дивиденды, показывают в стр. 4 приложения АВ всю сумму дивидендов, выплаченных (!) в отчетном периоде

5

Сума дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді (рядок 1 - рядок 1.1 - рядок 1.2 - рядок 1.3 - рядок 2 - рядок 3 додатка АВ), але не більше значення рядка 4 додатка АВ

Здесь, следуя формуле, выводят сумму «облагаемых» дивидендов (т. е. тех, с которых в отчетном периоде уплатили дивидендный авансовый взнос). То есть общую сумму выплаченных дивидендов (из стр. 1) «очищают» от необлагаемых дивидендов (освобожденных от дивидендного аванса), попавших в строки 1.1 — 1.5. Полученное значение не должно превышать значение стр. 4 приложения АВ (т. е. держаться в рамках суммы превышения):

— облагаемая сумма дивидендов ≤ рассчитанной сумме превышения (стр. 4) — в стр. 5 указывают такую сумму дивидендов;

— облагаемая сумма дивидендов > суммы превышения (стр. 4) — в стр. 5 указывают значение стр. 4

6

Сума авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів), що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді (рядок 5 додатка АВ х ____2 / 100) (переноситься в рядок 20 АВ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств)

В строке 6 показывают сумму дивидендного авансового взноса, уплаченного в отчетном периоде. При расчете используют формулу, приведенную в названии строки, т. е.: значение стр. 5 умножают на базовую (основную) ставку налога на прибыль из п. 136.1 НКУ (18 %) и полученное значение делят на 100.

Показатель стр. 6 приложения АВ переносят в строку 20 АВ декларации.

И пусть нисколько не смущает формулировка стр. 6, которая говорит якобы о будущем авансе: на самом деле в ней показываем уже уплаченный (!) в отчетном периоде аванс (тем самым расшифровывая показатель стр. 20 АВ декларации). То есть в результате расчетов мы должны выйти на фактически уплаченную сумму дивидендного аванса. Ведь именно ее засчитывают в уменьшение начисленного налога на прибыль (переносят в стр. 16.2 приложения ЗП)

Приложение ЗП — уменьшение начисленного налога

В приложении ЗП определяем сумму, на которую можно (!) уменьшить налог на прибыль, начисленный за отчетный период, — расшифровываем показатель стр. 16 ЗП декларации.

Будьте внимательны: не следует путать уменьшение налога на прибыль с уменьшением объекта налогообложения (на налоговые разницы). Уменьшение/увеличение объекта налогообложения рассчитывают в отдельном приложении РІ.

Сумма, рассчитанная в приложении ЗП, уменьшит как раз сам налог на прибыль, т. е. уже после того, как к объекту налогообложения вы примените ставку налога на прибыль 18 %.

В декларации за 2018 год начисленный налог на прибыль можно уменьшать на уплаченные:

1) заграничные налоги (п.п. 141.4.9 НКУ, стр. 16.1 приложения ЗП);

2) авансовые взносы с дивидендов (п.п. 57.11.2 НКУ, стр. 16.2 — 16.4.2 приложения ЗП);

3) акцизный налог, уплаченный по тяжелым дистиллятам (газойлю), классифицируемым в товарных подкатегориях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 согласно УКТ ВЭД, использованных плательщиком на дизельных локомотивах и самосвалах грузоподъемностью свыше 75 т (п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ; стр. 16.5 приложения ЗП).

Право уменьшать налог на прибыль на последнюю из перечисленных составляющих появилось у плательщиков не так давно, точнее, с 01.01.2018 г. Однако в старой форме приложения ЗП места для отражения таких данных не было. Лишь с обновлением формы «налоговоприбыльной» отчетности в приложении ЗП для этих целей появилась отдельная стр. 16.5.

Заметьте: НКУ не указывает, в какой последовательности проводить уменьшение налога на прибыль.

Со своей стороны контролеры предлагают следовать фискальному подходу. Они рекомендуют зачислять указанные выше выплаты в уменьшение налога на прибыль в той же последовательности, в которой они прописаны в приложении ЗП: сначала зачесть заграничные налоги, затем дивидендные авансовые взносы, и только потом — акцизный налог (см. письмо ГФСУ от 10.08.2018 г. № 3510/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Хотя, на наш взгляд, логичнее действовать по-другому. А именно: сперва зачесть заграничные налоги и акциз, а уже затем переходить к дивидендным авансам. Ведь заграничные налоги и акцизный налог подлежат зачету только в рамках отчетного года и на следующий год не переносятся (см. письма ГФСУ от 24.05.2016 г. № 11232/6/99-99-15-02-02-15 и от 29.06.2016 г. № 14130/6/99-99-15-02-02-15, п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). В то же время «несыгравшие» остатки дивидендных авансов можно переносить на следующие годы до полного их погашения (п.п. 57.11.2 НКУ).

Именно такая логика прослеживалась в более ранних разъяснениях налоговиков (БЗ 102.23.02; утратило силу).

Теперь подробнее о каждом «уменьшающем» показателе.

Порядок заполнения приложения ЗП к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название строки

16

Зменшення нарахованої суми податку (рядок 16.1 + рядок 16.4.1 + рядок 16.5 додатка ЗП)

Показатель стр. 16 рассчитывают по формуле, приведенной в названии строки (показывает общую сумму, на которую можно уменьшить начисленный налог на прибыль).

Поэтому заполнять таблицу нужно начиная с нижних строк, а затем полученные данные переносить в общую стр. 16

16.1

Сума податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачений суб’єктами господарювання за кордоном, яка зараховується під час сплати ними податку в Україні в розмірі, який не перевищує суми податку, що підлягає сплаті таким платником протягом такого звітного (податкового) періоду (підпункт 141.4.9 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

В этой строке указываем сумму налогов, уплаченных за границей (в том числе уплаченных заграничными филиалами (обособленными подразделениями). Ведь право на такой зачет (устраняющий двойное налогообложение) дают п.п. 141.4.9 и ст. 13 НКУ. Учтите:

— зачету подлежит сумма загранналогов, рассчитанная по «украинским» правилам, установленным «прибыльным» разд. III НКУ;

— размер засчитываемых сумм загранналогов в течение налогового периода не может превышать сумму налога, подлежащую уплате в Украине таким плательщиком в течение этого периода (т. е. зачет возможен только в рамках (!) начисленного налога на прибыль).

Так что загранналоги показываем в стр. 16.1 в сумме не больше (!), чем сам начисленный налог. Для пересчета суммы налога, уплаченного в иностранной валюте, в гривни используют курс НБУ на дату уплаты такого налога (письмо ГУ ГФС в Запорожской обл. от 21.01.2016 г. № 214/10/08-01-15-02-11).

Впрочем, в течение года «квартальщиков» выручает нарастающий итог: в стр. 16.1 квартальных приложений ЗП по нарастающей можем показать сумму загранналогов в рамках начисленного налога на прибыль. И только суммы загранналогов, «не сыгравшие» по итогам года, на следующий год не переносятся — сгорают (их не получится учесть в уменьшение налога в следующих отчетных годах, письма ГФСУ от 24.05.2016 г. № 11232/6/99-99-15-02-02-15 и от 29.06.2016 г. № 14130/6/99-99-15-02-02-15).

Также напомним, что «загран»-зачет возможен при соблюдении двух условий:

1) при наличии письменного подтверждения контролирующим органом другого государства факта уплаты налога (т. е. справки о сумме уплаченного налога/сбора, а также о базе и/или объекте обложения, п. 13.5 НКУ). Такая справка подлежит легализации в соответствующей стране, соответствующем заграничном дипломатическом учреждении Украины, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины. Для стран, присоединившихся к Гаагской конвенции 1961 года, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, достаточно проставления на справке апостиля. К тому же не требуют ни легализации, ни удостоверения апостилем документы, выданные странами — участницами международных договоров о правовой помощи.

Внимание! Следите, чтобы справка подтверждала именно уплату налога в отчетном периоде. По мнению налоговиков, плательщик налога в отчетном налоговом периоде не имеет права на уменьшение начисленной суммы налога на прибыль, если справка, предоставляемая им в контролирующий орган, подтверждает уплату налога за пределами Украины в предыдущем отчетном периоде. В таком случае уменьшить налог на прибыль можно только задним числом через уточняющую декларацию по налогу на прибыль за период, который подтверждает справка (см. письмо ГФСУ от 15.09.2017 г. № 1975/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 83, с. 4, БЗ 102.20);

2) при наличии действующего международного договора об избежании двойного налогообложения доходов (БЗ 102.20). Перечень стран, с которыми по состоянию на 01.01.2018 г. были заключены международные договоры об избежании двойного налогообложения, приведен в письме ГФСУ от 02.01.2018 г. № 78/7/99-99-01-02-02-17. Такие письма ежегодно издает ГФСУ.

Кстати, зачет сумм налога на прибыль, полученной из иностранных источников, уплаченных за рубежом, в счет уплаты налога в Украине является налоговой льготой (код «11020085» согласно Справочнику № 91/2 других налоговых льгот по состоянию на 01.01.2019 г.). Поэтому не забудьте показать такие суммы и в Отчете о льготах.

Предупреждаем: не подлежат зачету следующие налоги, уплаченные за границей (на них не разрешается уменьшать налог на прибыль, п.п. 141.4.9 НКУ):

— налог на капитал/имущество и прирост капитала;

— почтовые налоги;

— налоги на реализацию (продажу);

— другие непрямые налоги независимо от того, подпадают ли они под категорию подоходных налогов или облагаются другими налогами согласно законодательству иностранных государств

16.2

Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді (переноситься показник рядка 6 додатка АВ до рядка 20 АВ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств)

В стр. 16.2 и следующих за ней стр. 16.3 — 16.4.2 приложения ЗП показывают уплаченные (!) авансовые взносы с дивидендов.

Сумма предварительно уплаченных в течение налогового (отчетного) периода авансовых взносов при выплате дивидендов подлежит зачислению в уменьшение начисленного налогового обязательства по налогу на прибыль, задекларированного в налоговой декларации за такой налоговый (отчетный) период (п.п. 57.11.2 НКУ).

Вернуть эти суммы из бюджета или зачесть в счет погашения денежных обязательств по другим налогам и сборам (обязательным платежам) нельзя.

Зачет дивидендного аванса в уменьшение налога на прибыль проводят, следуя алгоритму, прописанному в приложении ЗП. Для этого уплаченные авансовые взносы с дивидендов распределяют между строками приложения ЗП следующим образом:

Авансовые взносы с дивидендов за текущий год (стр. 16.2) + Прошлогодние авансовые взносы с дивидендов (стр. 16.3) = ВСЕГО авансовых взносов с дивидендов (стр. 16.4).

Далее, общую сумму дивидендных авансовых взносов (стр. 16.4) делят на авансовые взносы, уменьшающие налог на прибыль текущего периода (стр. 16.4.1), и сумму превышения, которая уменьшит налог на прибыль следующих отчетных периодов (стр. 16.4.2).

Теперь — построчно.

В стр. 16.2 показывают сумму дивидендных авансовых взносов, уплаченных в отчетном (налоговом) периоде. Причем должно соблюдаться следующее равенство:

значение стр. 16.2 = стр. 6 приложения АВ = стр. 20 АВ декларации.

Заметим, что в течение года уплаченные дивидендные авансы квартальщики показывают в стр. 16.2 нарастающим итогом. То есть они вправе засчитывать дивидендные авансы поквартально: и, в частности, в квартальных приложениях ЗП (к декларациям за I квартал, полугодие, три квартала, год) уменьшать налог на «свежие» дивидендные авансы, уплаченные в этих же периодах: I квартал, полугодие, три квартала, год (п.п. 57.11.2 НКУ, письма ГФСУ от 11.08.2016 г. № 17512/6/99-99-15-02-02-15 и от 30.08.2016 г. № 18734/6/99-99-15-02-02-15). Ну и само собой в ежеквартальных зачетах квартальщики также могут учитывать и переходящие прошлогодние авансы (см. следующую стр. 16.3)

16.3

Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 16.4.2 додатка ЗП до рядка 16 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств попереднього звітного (податкового) року)

В стр. 16.3 учитывают «переходящие» прошлогодние дивидендные авансы (т. е. ту cумму, которая не поучаствовала по итогам прошлого года в уменьшении налога на прибыль). В эту строку переходит значение из стр. 16.4.2 приложения ЗП к декларации за прошлый год (письма ГФСУ от 11.10.2016 г. № 33190/7/99-99-15-02-01-17 и от 09.12.2016 г. № 26766/6/99-99-15-02-02-15).

Заметьте: благодаря последним изменениям, внесенным в форму «налоговоприбыльной» отчетности, теперь формулировка стр. 16.3 четко требует показывать в ней неучтенные авансы за прошлый год (а не прошлый отчетный период). На что обращали внимание сами налоговики в письме ГФСУ от 04.01.2019 г. № 357/7/99-99-15-02-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 4, с. 2.

А это значит, что у квартальщиков на протяжении года значение стр. 16.3 в квартальных приложениях ЗП будет одинаковым

16.4

Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) (рядок 16.2 + рядок 16.3), у тому числі:

В стр. 16.4 подводят промежуточный итог: выводят общую сумму уплаченных авансов, которыми располагает предприятие (текущих и переходящих прошлогодних). Значение строки рассчитывают по формуле (как сумму двух предыдущих строк: стр. 16.2 + стр. 16.3).

Дальше собранные в стр. 16.4 дивидендные авансы распределяют на две строки:

1) в стр. 16.4.1 — показывают сумму дивидендных авансов, фактически уменьшающих налог на прибыль отчетного периода (т. е. идущую в зачет);

2) в стр. 16.4.2 — сумму «несыгравших» авансов с дивидендов (которая при этом, к счастью, не сгорает, а переносится на следующие периоды и может быть учтена при уменьшении налога в будущем).

Будьте внимательны: в течение года для квартальщиков работает нарастающий итог. Такие плательщики в стр. 16.4.1 показывают начисленные и уплаченные в I квартале, полугодии, трех кварталах, году авансовые взносы, которые идут на уменьшение налога на прибыль за такие I квартал, полугодие, три квартала, год (письма ГФСУ от 20.10.2016 г. № 22709/6/99-99-15-02-02-15, от 07.12.2016 г. № 26467/6/99-95-42-01-15 и от 24.05.2018 г. № 2312/6/99-99-12-03-06-15/ІПК).

Поэтому и значение стр. 16.4 приложения ЗП они распределяют между стр. 16.4.1 и 16.4.2 нарастающим итогом (т. е. никакого переноса стр. 16.4.2 квартального ЗП, скажем, в стр. 16.3 следующего квартального ЗП, не осуществляют). И только по итогам года (!) «несыгравшие» авансы, т. е. значение стр. 16.4.2 приложения ЗП к декларации за год, переносят на следующий год — в стр. 16.3 приложения ЗП к декларации за I квартал

16.4.1

сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді

В стр. 16.4.1 показывают сумму авансов с дивидендов, которая фактически идет в зачет начисленного налога на прибыль.

Важно! В стр. 16.4.1 показывают сумму дивидендных авансов в размере не больше, чем начисленный налог (или оставшийся налог, если его уже уменьшил показатель приложения ЗП из стр. 16.1)

16.4.2

сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 16.4 - рядок 16.4.1, переноситься до рядка 16.3 додатка ЗП до рядка 16 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період)

В стр. 16.4.2 показывают остальную часть авансов с дивидендов — «несыгравшие» авансы, которые не поучаствовали в уменьшении налога текущего периода. Значение строки определяют по формуле (как разность: стр. 16.4 - стр. 16.4.1).

Внимание! Если в отчетном периоде получены убытки, в стр. 16.4.2 во всей сумме перейдет значение стр. 16.4 приложения ЗП (БЗ 102.23.02).

Учтите: попавшие в стр. 16.4.2 дивидендные авансы не пропадают, а учитываются дальше в уменьшение налога в следующих периодах до полного погашения (п.п. 57.11.2 НКУ). Как отмечалось, в течение года квартальщики стр. 16.4.1 и 16.4.2 заполняют нарастающим итогом. И лишь те суммы, которые «не сыграют» по итогам года, перенесут на следующий год. В связи с этим значение стр. 16.4.2 приложения ЗП к декларации за год:

— квартальщики перенесут в стр. 16.3 приложения ЗП к декларации за I квартал следующего года;

— годовики — в стр. 16.3 приложения ЗП к декларации следующего года

16.5

Сума сплаченого за поточний податковий (звітний) період акцизного податку за зареєстрованими акцизними накладними на важкі дистиляти (газойль), що класифікуються у товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, якщо вони були використані для транспортних засобів, що класифікуються у товарних підкатегоріях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 згідно з УКТ ЗЕД.

Залишок суми, не врахований у зменшення за поточний податковий (звітний) період, не зменшує податок на прибуток у наступних податкових (звітних) періодах (пункт 15 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Напомним: с 01.01.2018 г. налогоплательщики получили право уменьшать налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за отчетный период, еще и на сумму уплаченного за такой отчетный период акцизного налога по зарегистрированным акцизным накладным на тяжелые дистилляты (газойль), которые классифицируются в подкатегориях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 согласно УКТ ВЭД. Но при условии, что такой газойль использован для транспортных средств, классифицируемых в подкатегориях 8602 10 00 00, 8704 10 10 10 согласно УКТ ВЭД (п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Обратите внимание! Воспользоваться такой возможностью могут только плательщики акцизного налога по реализации горючего (т. е. те, кто осуществляет операции, определенные абз. 2 п.п. 14.1.212 НКУ (см. письмо Минфина от 10.05.2018 г. № 11320-10-10/12920)), которые уплатили акцизный налог (письмо ГФСУ от 05.10.2018 г. № 4292/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Если плательщик в отчетном периоде не получил прибыли или сумма налога на прибыль оказалась меньше суммы акцизного налога, то зачесть остаток суммы акциза, не учтенный в уменьшение налога на прибыль за текущий налоговый (отчетный) период, в счет налога на прибыль в последующих налоговых (отчетных) периодах уже не выйдет (т. е. его не получится учесть в уменьшение налога в следующих отчетных годах, п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Заметим: строка 16.5 появилась в приложении ЗП только после обновления декларации по налогу на прибыль (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 101, с. 2). При составлении отчетности за I квартал, полугодие и три квартала приходилось подавать дополнение к декларации по налогу на прибыль, предусмотренное п. 46.4 НКУ. Теперь при составлении «налоговоприбыльной» декларации по итогам 2018 года (когда «своя» стр. 16.5 добавлена в форму приложения ЗП) нужно будет учесть в стр. 16.5 приложения ЗП показатели из поданных ранее таких дополнений (письмо ГФСУ от 10.08.2018 г. № 3510/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

И еще. Зачет суммы акцизного налога в уменьшение налога на прибыль, предусмотренный п. 15 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, является налоговой льготой (код «11020372» согласно Справочнику № 91/1 налоговых льгот, являющихся потерями бюджета по состоянию на 01.01.2019 г.). Поэтому не забудьте отразить такие суммы и в Отчете о льготах

Приложение ПН — налог (с доходов) нерезидентов

Данное приложение заполняют те плательщики, которые заполняли стр. 23 ПН декларации. В нем приводят информацию о налоге, который резидент (постоянное представительство нерезидента) удерживает и уплачивает в бюджет при выплате нерезиденту или уполномоченному им лицу (кроме постоянного представительства нерезидента на территории Украины) дохода с источником его происхождения из Украины. Именуют его еще «налогом на репатриацию». Основная его ставка — 15 % от суммы выплаты (п.п. 141.4.2 НКУ).

Заметьте: выплаты дохода с источником его происхождения из Украины нерезиденту-физлицу облагаются по правилам пп. 170.10.1, 170.10.3, 168.1.1 НКУ. Отражать такие выплаты в стр. 23 ПН декларации и приложении ПН не нужно.

Декларировать налог на репатриацию (по стр. 23 ПН декларации, в приложении ПН) обязаны резиденты, а также постоянные представительства нерезидентов, осуществляющие выплаты нерезидентам облагаемых видов дохода с источником его происхождения из Украины.

Причем ответственными за полноту удержания и своевременное перечисление налога в бюджет являются плательщики, осуществляющие такие выплаты (п. 137.3 НКУ).

Плательщики налога на прибыль — годовики составляют и подают приложение(я) ПН один раз — при предоставлении годовой декларации (независимо от того, в каком квартале текущего года выплачивались доходы нерезиденту). Это подтверждают и налоговики (см. вопрос 15 Обобщающей налоговой консультации об особенностях подачи деклараций по налогу на прибыль и уплаты налога в 2013 году, утвержденной приказом ГНСУ от 21.12.2012 г. № 1171). Но налог годовиком должен быть удержан/уплачен при выплате дохода нерезиденту.

А вот квартальщики, даже когда выплата дохода конкретному нерезиденту была проведена только в одном квартале отчетного года — например, в первом, подают приложение ПН на такого нерезидента: кроме как к декларации первого квартала, также к декларациям за полугодие, три квартала и за год — с теми же самыми цифрами. В этом случае в декларации за год сумма налога, удержанного в первом квартале, отразится в стр. 23 ПН и 24, а в стр. 25 будет пусто. Если облагаемые выплаты нерезидентам у квартальщика были в нескольких кварталах отчетного года, то при декларировании таких выплат в приложении(ях) ПН за полугодие, три квартала и год они указываются нарастающим итогом.

«Неприбыльщики», единоналожники, физлица. С 01.01.2017 г. в определении термина «резидент» в п.п. 14.1.213 НКУ исключили последний абзац, в котором до этого для «прибыльного» разд. III НКУ резидентами были названы только юрлица — плательщики налога на прибыль. Теперь действует полное определение резидента (п.п. 14.1.213 НКУ) и контролеры настаивают, что при выплате дохода нерезиденту удержать и перечислить в бюджет налог на репатриацию должны:

неприбыльные организации (см. письмо ГФСУ от 21.09.2017 г. № 2011/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 83, с. 3, БЗ 102.04). При этом вместе с неприбыльным Отчетом (по форме, утвержденной приказом Минфина от 17.06.2016 г. № 553 в редакции приказа Минфина от 28.04.2017 г. № 469) должны подать декларацию по налогу на прибыль с заполненной стр. 23 ПН (остальные строки в декларации не заполнять) и приложение(ия) ПН к строке 23 ПН;

физические лица, в том числе предприниматели на общей системе (см. письма ГФСУ от 05.01.2017 г. № 79/6/99-99-15-02-02-15, от 24.02.2017 г. № 2707/Г/99-99-15-02-02-14 и от 08.11.2018 г. № 4735/Л/99-99-13-01-02-14/ІПК ; БЗ 102.18). При этом по результатам периода, в котором проведена выплата дохода (квартал, полугодие, три квартала, год), физлицо (в том числе ФЛП) должно подать декларацию по налогу на прибыль, заполнив в ней стр. 23 ПН и приложение(ия) ПН;

плательщики единого налога (ЕН) (об этом прямо указано в п. 297.5 НКУ). Для таких плательщиков остается до конца невыясненным вопрос: за какой отчетный период подавать декларацию по налогу на прибыль с приложением (ями) ПН?

В разъяснении, размещенном в БЗ 108.05, налоговики напоминают: отчетным периодом для налога на прибыль (частью которого является налог на репатриацию) являются календарные: квартал, полугодие, три квартала, год (п. 137.4 НКУ). Поэтому, по их мнению, юрлицо — плательщик ЕН в случае выплаты «нерезидентского» дохода должно подать прибыльную декларацию в квартальные сроки.

В то же время не стоит забывать, что для юрлица — плательщика ЕН группы 4 согласно п. 294.1 НКУ отчетным периодом является год. Поэтому при выплате нерезиденту соответствующего дохода он может подать декларацию по налогу на прибыль (с приложением ПН) по итогам года. На наш взгляд, именно такая логика прослеживается в лояльном письме ГФСУ от 30.07.2018 г. № 3314/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

В то же время мы бы не рекомендовали подавать годовую прибыльную отчетность, не получив собственную лояльную ИНК по этому вопросу.

Что касается ФЛП — плательщиков ЕН, то, с одной стороны, по ним нет четких разъяснений налоговиков, поэтому логично исходить из аналогичных правил для юрлиц-единоналожников. Однако по юрлицам у налоговиков разная позиция: группа 4 подает декларацию (с приложением ПН) по итогам года, а группа 3 — по итогам квартала. При этом физлица-единоналожники не перестают быть обычными физлицами, а от них налоговики требуют подачи декларации (с приложением ПН) по итогам квартала. Поэтому безопаснее и физлицам-единоналожникам подавать декларацию (с приложением ПН) по итогам квартала. Впрочем, тут лучше уточнить у налоговиков, получив соответствующую ИНК.

Обратите внимание: благодаря последним изменениям, внесенным в форму декларации по налогу на прибыль, и ФЛП, и простые «физики» смогут сделать это без проблем.

Дело в том, что и в самой декларации, и в приложениях к ней такой реквизит, как «Код за ЄДРПОУ», Минфин заменил на «Податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 101, с. 2, 2019, № 4, с. 2).

Поэтому ФЛП (плательщики ЕН или общесистемщики) и физлица (обычные граждане) в нем смогут указать свой регистрационный номер учетной карточки (идентификационный код физлица) или паспортные данные, если у физлица нет кода по религиозным убеждениям.

А вот для плательщиков ЕН строка 9 заглавной части прибыльной декларации «Особливі відмітки» дополнена категорией «платника єдиного податку».

При этом контролеры успокаивают: таким лицам не нужно становиться на учет как самостоятельным плательщикам налога на прибыль (достаточно лишь отчитаться о выплате прибыльной декларацией).

Будьте внимательны: если плательщик выплатил доход нерезиденту и уплатил налог на репатриацию в полном объеме, но (!) не подал приложение ПН к декларации по налогу на прибыль и/или не показал сумму налога с доходов нерезидента в стр. 23 ПН к декларации, налоговики грозят применить (см. БЗ 102.25):

— штраф по ст. 127 НКУ — 25 % от суммы не начисленного налога на доходы нерезидента;

— админштраф по ст. 1631 КУоАП — от 5 до 10 ннмдг (85 — 170 грн.).

Правда, как поясняют налоговики, плательщик может уйти от такой ответственности: подать УД (приложение ВП к декларации), задекларировав «забытое» приложение ПН (!) и уплатив самоштраф 3 % (5 %).

А вот те лица, которые подают декларацию и приложение(ия) ПН разово, чтобы уйти от штрафа по ст. 127 НКУ, видимо, должны сперва подать «пустые» разовые декларацию и приложение(ия) ПН за пропущенный период, а затем уже подавать к такой отчетности «исправляющие» УД и приложение ПН.

Заполняем приложение ПН. В приложении ПН отражаются суммы фактически выплаченных доходов нерезиденту.

То есть доходы, которые начислялись, но не выплачивались, в приложении ПН не показываем

Составляем приложение ПН отдельно по каждому нерезиденту, которому выплачивались доходы (см. сноску 3 к заглавной части приложения ПН).

Количество приложений ПН к прибыльной декларации должно равняться количеству «нерезидентов», получавших такие выплаты. Количество приложений ПН указывают в поле «Наявність додатків» заключительной части декларации (см. сноску 10 к декларации).

Заглавная часть. В поле «Податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта» юрлица указывают код по ЕГРПОУ, ФЛП и физлица — регистрационный номер учетной карточки (идентификационный код физлица) или паспортные данные, если у физлица нет кода по религиозным убеждениям.

В полях «Повне найменування нерезидента» и «Місцезнаходження нерезидента» приложения ПН вписываем на украинском языке соответствующие данные.

Однако если в договоре с нерезидентом такая информация указана без перевода на украинский язык, с целью сохранения идентичности внешнеэкономической сделки и первичных документов, оформленных в связи с осуществлением такой операции, контролеры разрешают поля «Повне найменування нерезидента» и «Місцезнаходження нерезидента» заполнять на иностранном языке (БЗ 102.23.02).

Для указания названия страны нерезидента и ее кода (трехзначный цифровой код):

— либо используют Статистическую классификацию стран мира, утвержденную приказом Госстатистики от 30.12.2013 г. № 426 (ср. ). В ней приведены цифровые коды стран мира, их названия на украинском и на английском языках;

— либо указывают название таможенной экономической зоны.

Внимание: Статистическая классификация содержит краткое и официальное названия стран мира. Так что в заглавной части приложения ПН лучше указывать официальное название страны резиденции, приведенное в приложении А к ч. 2 Статистической классификации.

Поле «Код нерезидента в країні резиденції» заполняем при наличии информации о коде нерезидента в стране резиденции. Если такой информации нет, поле прочеркивают (см. БЗ 102.23.02). В электронном варианте — оставляем пустым.

Если нерезидент расположен на территории офшорной зоны (п.п. 14.1.1221 НКУ), тогда в поле «Відмітка про наявність офшорного статусу» приложения ПН делаем об этом соответствующую отметку (страны, отнесенные к перечню офшорных зон, приведены в приложении к распоряжению КМУ от 23.02.2011 г. № 143-р).

Таблица 1. В первой таблице приложения ПН отражаем все виды доходов, полученных конкретным нерезидентом, и суммы налога с таких доходов. По сравнению с прошлым (2017) годом состав строк в таблице 1 не изменился. В то же время их наименования приведены в соответствие с действующими на данный момент требованиями НКУ. Так:

— в строке 22 таблицы 1 нашли свое место и другие доходы по государственным ценным бумагам согласно изменениям, внесенным Законом Украины от 7 сентября 2017 г. № 2146 в п.п. 141.4.10 НКУ;

— с учетом особенностей налогообложения доходов нерезидентов в строке 25 таблицы 1 уже нет ссылки на соблюдение соответствующих займов или кредитов от нерезидентов согласно п.п. «в» п.п. 141.4.11 НКУ (п. 46 подразд. 4 разд. XX НКУ).

Заметим: в таблице 1 некоторые виды доходов (процентов) приведены справочно, так как они налогом на репатриацию не облагаются. Но в случае выплат таких доходов, даже если у вас не было других видов выплат нерезидентам (облагаемых налогом), вам все равно придется подать приложение(ия) ПН с заполненными в нем стр. 22 и/или 23, и/или 25, и/или 26, и/или 27. Естественно, при этом в стр. 23 ПН к декларации ничто не попадет.

В графе 3 отражают начисленную (полную) сумму конкретного вида дохода, с которой удерживается (или нет) по соответствующей ставке налог.

Графу 5 заполняют, когда при выплате дохода нерезиденту были применены нормы международного договора об избежании двойного налогообложения (в порядке, прописанном в ст. 103 НКУ). Тогда в этой графе приводят ставку налога, применяемую согласно такому договору. В таком случае в специально отведенном поле после сноски 4 (после таблицы 2) указывают название международного договора и норму договора, согласно которой применена предусмотренная этим договором соответствующая ставка налога.

Положения международных договоров не применяют для дохода по рекламе, налог с которого (20 %) резиденты не удерживают, а уплачивают за свой счет (п.п. 141.4.6 НКУ)

Учтите! Даже когда нормы международного договора освобождают от налогообложения определенный вид дохода, плательщик все равно обязан заполнить и предоставить приложение ПН на такого нерезидента с льготируемым доходом (см. письмо ГФСУ от 17.06.2016 г. № 13557/6/99-99-15-02-01-16, БЗ 102.23.02). При этом в графе 5 таблицы 1 приложения ПН следует указать «0».

Сложив суммы налога из всех приложений ПН (из графы 6 стр. 28 табл. 1), итоговый результат ставим в стр. 23 ПН декларации.

Таблица 2. Она предназначена для расшифровки показателя строки 16 таблицы 1. Здесь проводят расчет прибыли от операций с беспроцентными (дисконтными) облигациями или казначейскими обязательствами. При этом значение строки 16 графы 3 таблицы 1 должно соответствовать сумме строки 16 графы 5 таблицы 2, а показатель строки 16 графы 6 таблицы 1 — сумме строки 16 графы 6 таблицы 2.

Порядок заполнения таблицы 1 приложения ПН к декларации

Номер графы

Наименование графы

1

Види доходів

В этой графе перечислены виды доходов с источником их происхождения в Украине, которые приведены в п. 141.4 НКУ (стр. 1 — 24) и в пп. 46, 47, 37 подразд. 4 разд. XX НКУ (стр. 25 — 27)

3

Сума доходів

Здесь указывают сумму доходов (в разрезе их видов из графы 1), выплаченных нерезиденту-юрлицу в отчетном периоде.

Заметьте: в данной графе отражают начисленную («грязную») сумму доходов, с которой удерживают (или не удерживают — при льготе) налог на репатриацию.

Сумму указывают в гривнях (инвалюту пересчитывают по курсу НБУ на дату выплаты дохода)

4

Ставка податку (%) згідно з Податковим кодексом України

Эта графа содержит ставки налога на репатриацию (в %), предусмотренные п. 141.4 НКУ для соответствующих видов доходов из графы 1

5

Ставка податку (%) згідно з міжнародним договором4

Если при выплате дохода нерезиденту были применены нормы международного договора (т. е. к доходу применена меньшая ставка налога или вообще он не облагается налогом), то в графе 5 указывают такую ставку. При этом в спецполе после сноски 4 (после таблицы 2) указывают название международного договора и норму договора, согласно которой применена ставка налога.

И не забывайте: доходы, которые выплачиваются нерезиденту, могут облагаться налогом по правилам, предусмотренным международным договором (п. 3.2, ст. 103 НКУ), при условии, что нерезидент подтвердит свой статус резидента страны, с которой Украиной заключен такой договор, предоставив налоговому агенту справку (или ее нотариально заверенную копию) о статусе налогового резидента, выданную компетентным (уполномоченным) органом соответствующей страны, определенным международным договором

6

Сума податку (графа 3 х графу 4 / 100 або графа 3 х графу 5 / 100)5

Сумму налога на репатриацию рассчитывают по формуле, приведенной в графе 6 таблицы 1 приложения ПН. Так, если нерезидентский доход облагают по ставке:

— из п. 141.4 НКУ — графа 3 х графу 4 / 100;

— согласно международному договору — графа 3 х графу 5 / 100.

Итоговое значение графы 6 стр. 28 таблицы 1 включают в стр. 23 ПН декларации

Приложение ТЦ — трансфертное ценообразование

Это приложение предназначено для плательщиков налога на прибыль, которые попали под трансфертное ценообразование — вынуждены к определенным видам своих операций применять нормы ст. 39 НКУ.

Заполняют приложение ТЦ плательщики налога на прибыль, решившие самостоятельно подкорректировать контролируемые операции в соответствии с п.п. 39.5.4 НКУ: в случае применения плательщиком при осуществлении контролируемых операций условий, не соответствующих принципу «вытянутой руки».

Тогда плательщик имеет право* самостоятельно произвести корректировку цены контролируемой операции и сумм налоговых обязательств при условии, что это не приведет к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

* Единственное, он не вправе это делать в период проведения проверки по вопросам соблюдения принципа «вытянутой руки» (п.п. 39.5.4.3 НКУ).

Самостоятельной корректировкой является корректировка плательщиком цены контролируемой сделки, по результатам которой рассчитанная цена соответствует принципу «вытянутой руки», даже если такая цена отличается от фактической цены, установленной при осуществлении контролируемой операции (п.п. 39.5.4.2 НКУ).

Поэтому приложение ТЦ заполняется плательщиками налога на прибыль при одновременном соблюдении следующих условий:

— в отчетном (налоговом) периоде плательщик осуществлял контролируемые операции согласно п.п. 39.2.1 НКУ;

— при осуществлении контролируемых операций установлено несоответствие их цен принципу «вытянутой руки», в результате чего оказались завышены расходы по таким операциям или занижены доходы.

Тогда в приложении ТЦ плательщику необходимо самостоятельно откорректировать объект налогообложения (увеличить его) на сумму выявленных расхождений между договорными ценами и ценами, определенными по принципу «вытянутой руки», в контролируемых операциях (пп. 39.5.4, 140.5.1, 140.5.2 НКУ).

При самокорректировке налоговые обязательства рассчитываем, ориентируясь на:

— максимальное значение диапазона цен (рентабельности), если цена/показатель рентабельности контролируемой операции выше такого максимального значения;

— минимальное значение диапазона цен (рентабельности), если цена/показатель рентабельности контролируемой операции ниже такого минимального значения (пп. 39.3.2.3, 39.5.4.1 НКУ).

Внимание! Для целей самокорректировки и предоставления приложения ТЦ к декларации за 2018 год опираемся на нормы НКУ, которые действовали/применялись в 2018 году. Такая логика следует из письма ГФСУ от 06.07.2017 г. № 1028/6/99-99-15-02-02-15/ІПК**.

** Хотя Полтавский окружной админсуд признал выводы данного письма противоправными (см. постановление от 23.11.2017 г. № 816/1696/17), так как изменения, внесенные в ст. 39 НКУ и вступившие в силу 01.01.2017 г., были более благоприятными для плательщика, нежели действовавшие ранее.

Поэтому если в течение 2018 года вы осуществляли хозяйственные операции с контрагентами, перечисленными в п.п. 39.2.1.1 НКУ, то при отнесении таких операций к контролируемым опираемся на стоимостные критерии признания контролируемых операций, установленные п.п. 39.2.1.7 НКУ. При этом обе нормы берем в редакции, которая действовала в 2018 году. При этом не забываем, что перечень «неблагополучных» операций и контрагентов (утвержден постановлением Кабмина от 27.12.2017 г. № 1045) в течение прошлого года изменялся.

Если вы подпадаете под упомянутые критерии (объемы/перечни) и имели в 2018 году контролируемые операции по реализации и/или приобретению, цены в которых не соответствовали принципу «вытянутой руки», то вы, как указано в п.п. 39.5.4 НКУ, «имеете право» подать приложение ТЦ.

Заполняют приложение ТЦ в разрезе двух видов контролируемых операций в отношении:

1) товаров/работ/услуг (кроме ценных бумаг, операции с которыми отражаются в приложении ЦП к строке 4.1.3 приложения РІ к декларации);

2) ценных бумаг, операции с которыми отражаются в приложении ЦП к строке 4.1.3 приложения РІ к декларации (далее — приложение ЦП).

По товарам/работам/услугам итоги корректировки затем переносят соответственно:

— по реализованным товарам/работам/услугам — из графы 15 приложения ТЦ — в строку 3.1.3 приложения РІ;

— по приобретенным — из графы 17 приложения ТЦ — в строку 3.1.4 приложения РІ.

По реализованным и приобретенным ценным бумагам: соответственно — в строки 01.12 и 02.12 приложения ЦП.

Внимание! Сведения для граф 1 — 12 приложения ТЦ формируем в соответствии с Порядком № 8. Так что, заполняя приложение ТЦ, заодно подготовите данные и для Отчета, срок представления которого — до 1 октября следующего за отчетным года (п.п. 39.4.2 НКУ).

Хотя логично «отложить» подачу приложения ТЦ к годовой декларации по налогу на прибыль за 2018 год до подачи Отчета (чтобы уже на основании составленного Отчета более корректно заполнить приложение ТЦ). И подать такое приложение ТЦ вместе с уточняющей декларацией к декларации за 2018 год до предельного срока подачи Отчета (для Отчета за 2018 год — до 1 октября 2019 года). В таком случае самоштраф и пеню платить не придется (п. 50.1, п. п. 129.1.3 НКУ). Подтверждают это и налоговики (см. разъяснение в БЗ 102.23.02*).

* В данном разъяснении налоговики также приводят алгоритм исправления показателей приложения ТЦ в уточняющей декларации по налогу на прибыль.

Порядок заполнения приложения ТЦ к декларации

Номер

Наименование графы

1

повне найменування (прізвище, ім’я, по батькові) особи, яка бере участь у контрольованій операції

В этой графе указывают полное наименование (или Ф. И. О.) контрагента по контролируемой операции. Ориентироваться при этом нужно на наименование, указанное в договоре/контракте.

Если у плательщика в течение отчетного периода было больше одного контрагента, которые являются сторонами контролируемых сделок, они указываются в следующих строках таблицы в произвольном порядке (п. 2 разд. III Порядка № 8)

2

код особи

Здесь приводят код контрагента-нерезидента в стране его регистрации. Причем, если ему присвоены несколько кодов (налоговый, регистрационный, идентификационный и т. п.), приоритет отдают налоговому (п. 3 разд. III Порядка № 8)

3

дата контракту (договору)

В данной графе указывают дату заключения контракта (договора), по которому осуществлялась контролируемая операция

4

номер контракту (договору)

Ставим номер договора (контракта), согласно которому проводилась контролируемая операция

5

Код найменування операції2

Этот код берут из приложения 3 к Порядку № 8. Например, код купли/продажи — 009, подряда — 016, субподряда — 017, оперативного лизинга — 020 и т. п. При этом если свою операцию в этом перечне вы не найдете, то проставьте код 036 «Прочие операции, не подпадающие под коды 001 — 035» (п. 7 разд. IV Порядка № 8)

6

опис предмета операції

Здесь приводят описание предмета операции, указанное в первичных документах

7

код типу предмета операції

Этот код указывается в соответствии с приложением 4 к Порядку № 8: 201 — товар, 202 — нематериальные активы, 203 — ценные бумаги, 204 — услуга, 205 — банковская услуга, 206 — финансовая услуга (кроме банковских услуг), 207 — работа (п. 8 разд. IV Порядка № 8)

8

код товару за УКТ ЗЕД3

В случае осуществления ВЭД-операции с товарами указывается код товара согласно УКТ ВЭД (в 10-значном числовом формате).

При расшифровке операции выполнения или получения работ/услуг в этой графе ставьте значение «0»

9

код послуги згідно з Класифікацією зовнішньоекономічних послуг3

В случае осуществления внешней торговли услугами указывается код услуги по Классификации внешнеэкономических услуг (КВЭУ) (утверждена приказом Государственной службы статистики Украины от 27.02.2013 г. № 69).

Если расшифровывается операция с товарами, в этой графе ставьте значение «0»

10, 11

Дата здійснення операції2 «з» (графа 11) «по» (графа 12)

Согласно п. 18 разд. IV Порядка № 8 в этих графах указывается одна и та же дата:

— дата перехода права собственности на товары

или

— дата составления акта или иного документа, подтверждающего выполнение работ/предоставление услуг.

Пункт 19 разд. IV Порядка № 8 допускает суммарное отражение показателей в отчете, «если особенности отдельных видов экономической деятельности предполагают наличие договоров, предусматривающих периодические операции в течение отчетного года при неизменности условий поставок и других показателей». В таком («групповом») случае в графе 10 отражается дата осуществления первой операции в серии периодических операций, а в графе 11 — дата последней операции в серии периодических операций, состоявшихся в отчетном году

12

Номер додатка4

В этой графе указывают номер соответствующего приложения к Отчету о контролируемых операциях, который подается согласно п.п. 39.4.2 НКУ. Такие приложения предписано составлять отдельно по каждому лицу, принимающему участие в контролируемой операции. Порядковый номер приложения соответствует порядковому номеру, указанному в графе 1 таблицы «Общие сведения о контролируемых операциях» основной части Отчета (п. 1 разд. IV Порядка № 8).

Графу 12 не заполняют, если Отчет о контролируемых операциях за соответствующий период (2018 год) не подан. А поскольку срок его подачи — до 1 октября 2019 года, то у большинства плательщиков эта графа будет пустовать

13

Номер з/п контрольованої операції5

Данную графу также заполняют на основании Отчета о контролируемых операциях.

Здесь приводят порядковый номер из графы 1 раздела «Сведения о контролируемых операциях» приложения к Отчету, номер которого указан в графе 12 приложения ТЦ.

Эту графу (как и графу 12) не заполняют, если Отчет о контролируемых операциях за соответствующий период (2018 год) еще не подан

14

При продажу товарів (робіт, послуг): мінімальне значення діапазону цін/рентабельності6

Рассчитывают в соответствии с Порядком № 381. Пример расчета минимального значения диапазона цен/рентабельности можно посмотреть в БЗ 137.06 (на данный момент разъяснение утратило силу).

При использовании показателя диапазона рентабельности указывают его цифровое значение в процентах

15

При продажу товарів (робіт, послуг): сума коригування

По этой графе отражают сумму самостоятельной корректировки доходов по договорам на продажу товаров (работ, услуг) и ценных бумаг.

С примером определения суммы самостоятельной корректировки цены контролируемой операции и налоговых обязательств можно ознакомиться в письме ГФСУ от 14.04.2016 г. № 13362/7/99-99-19-02-02-17 (см. ответ на вопрос 15).

Итоговую сумму корректировки из графы 15 переносят:

— по товарам/работам/услугам (кроме ценных бумаг, операции с которыми отражаются в приложении ЦП) — в строку 3.1.3 приложения РІ;

— по ценным бумагам, операции с которыми отражаются в приложении ЦП, — в строку 01.12 приложения ЦП

16

При придбанні товарів (робіт, послуг): максимальне значення діапазону цін/рентабельності6

Рассчитывают в соответствии с Порядком № 381. Пример расчета максимального значения диапазона цен/рентабельности можно посмотреть в БЗ 137.06 (на данный момент разъяснение утратило силу).

При использовании показателя диапазона рентабельности указывают его цифровое значение в процентах

17

При придбанні товарів (робіт, послуг): сума коригування

По этой графе отражают сумму самостоятельной корректировки по договору при приобретении товаров (работ, услуг) и ценных бумаг. Итоговую сумму корректировки из графы 17 переносят:

— по товарам/работам/услугам (кроме ценных бумаг, операции с которыми отражаются в приложении ЦП) — в строку 3.1.4 приложения РІ;

— по ценным бумагам, операции с которыми отражаются в приложении ЦП, — в строку 02.12 приложения ЦП

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше