Продажа доли ниже номинала за товар: сюрпризы НДС

Прежде всего заметим, что продать долю участник может по любой договорной цене: как выше, так и ниже номинальной (или покупной — если доля покупалась) стоимости. Причем о намерениях о продаже доли участник общества в первую очередь обязан письменно уведомить остальных участников (поскольку они имеют преимущественное право на покупку), проинформировав их о цене и размере доли и других условиях такой продажи. И если в течение 30 дней с даты получения такого сообщения участники не воспользовались своим преимущественным правом на покупку, участник на озвученных условиях может продать долю третьему лицу (ч. 3 ст. 20 Закона об ООО*). Хотя уставом ООО могут устанавливаться иной срок и условия реализации долей (ч. 6 ст. 20 Закона об ООО).

* Закон Украины «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью» от 06.02.2018 г. № 2275-VIII. Подробнее о нем см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 34 и 2019, № 47.

Ну а теперь посмотрим на НДС-учет.

Обычные и минбазные НО

У продавца. Напомним, что продажа корпоративных прав (КП) за денежные средства не является объектом НДС (п.п. 196.1.1 НКУ, письмо ГФСУ от 11.04.2019 г. № 1551/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причем совсем не важно, как за деньги продается доля: ниже или выше номинала (ниже или выше покупной стоимости). В любом случае продажу КП за денежные средства не облагают НДС (БЗ 101.04).

Другое дело, если за КП будет неденежный расчет. К примеру, как в нашем случае, КП продаются за товар (или продукцию, необоротные активы). Тогда продажа корпоративных прав — облагаемая операция, являющаяся объектом НДС. А значит, продавцу КП нужно начислить налоговые обязательства (НО) по НДС с договорной стоимости доли.

Кроме того, увы,

Ведь по дешевым поставкам подключается условие: база обложения операций по поставке товаров/услуг не может быть ниже их цены приобретения (абзац второй п. 188.1 НКУ). А реализация КП с позиций налогообложения вполне укладывается в налоговое понятие поставки услуг (п.п. 14.1.185 НКУ, БЗ 101.04), т. е. как любые операции, не являющиеся поставкой товаров (поскольку в категорию товаров попадают только ценные бумаги, п.п. 14.1.244 НКУ). Поэтому вырисовывается еще и НДС с минбазы (т. е. с учетом номинала доли — на сумму превышения номинальной стоимости над договорной).

Ввиду этого продавец КП должен составить две налоговые накладные (НН):

— первую — на имя покупателя исходя из договорной стоимости КП;

— вторую — на себя, на сумму превышения номинальной стоимости над договорной. Напомним, что в такой НН гр. 3.1 — 3.3, 4, 5, 12 не заполняют. Подробнее об оформлении «минбазной» НН см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 96, с. 36.

Правда, каким услужным кодом закодировать реализацию КП в первой НН — вопрос. Ведь специального кода в ГКПУ на этот случай нет, а, например, финуслужный код 66.12 все же специфичен — касается посредничества по договорам с ценными бумагами или товарами. Как вариант продажу КП продавец может закодировать профильным кодом своей деятельности из ЕГР либо, на крайний случай, общим прочим услужным кодом 96.09.19.

На всякий случай уточним, что номинальная стоимость будет ориентиром (минбазой) при начислении минбазного НДС, если участник непосредственно вносил взнос в уставный капитал. А вот в том случае, когда доля перепродавалась: была приобретена предприятием и нынче продается, номинальная стоимость особой роли не играет, а минбазой в этом случае окажется покупная стоимость доли (т. е. расходы на ее приобретение). Поэтому минбазный НДС в таком случае возникнет на сумму превышения покупной стоимости над продажной (договорной).

Ну и о встречной операции. Поскольку покупатель за КП рассчитается товаром (зарегистрирует на продавца КП НН), у продавца на общих основаниях возникнет право на НК.

У покупателя. У покупателя — своя история. С одной стороны, покупатель КП в таком случае получит НН с суммой входного НДС. Однако, с другой стороны, при буквоедском толковании насчет возможности отражения покупателем НК могут возникать вопросы (ввиду разной трактовки для сторон происходящих операций). Ведь в то время как для продавца реализация КП с позиций налогообложения считается поставкой услуг, для покупателя — это покупка доли, и никакие услуги он в данном случае не приобретает. Поэтому фискалы могут не признать «услужного» НК. Тогда как при отгрузке товара в оплату за КП начислить НО покупателю безоговорочно придется. Одним словом, ситуация тревожная.

Проиллюстрируем этот случай на примере.

Пример. Предприятие продает долю номинальной стоимостью 125000 грн. в обмен на товар стоимостью 60000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн.).

В учете у сторон операции отразятся так, как показано в таблице.

Учет купли-продажи доли ниже номинала в обмен на товар

А может, все-таки деньгами?

Как вы успели убедиться, неденежный расчет приносит сторонам целый букет НДС-последствий. Причем не только продавцу, которому сполна приходится отдуваться начислением НО по НДС, но и покупателю, у которого возможны сложности с отражением НК.

Поэтому сам собой напрашивается вывод: неденежного расчета за КП (в обмен на продукцию, товары, необоротные активы и пр.), по возможности, лучше избегать.

Сравните: с позиций НДС-учета намного привлекательнее денежный расчет, т. е. если все операции оформить в два этапа:

(1) продать долю за денежные средства и

(2) за денежные средства купить товар.

Тогда продажа КП за денежные средства вообще не окажется объектом НДС (и ни обычных, ни минбазных НО у продавца, ни вопросов с НК у покупателя не возникнет). А облагаемой окажется только реализация товара, когда в общем порядке у поставщика товара будут возникать НО, а у его покупателя — НК.

Не исключаем, что появится вопрос: а может, в этом случае (раз есть встречные денежные обязательства), чтобы не гонять деньги туда-сюда, сразу провести зачет? По правде, поступать так не советуем. Наверняка фискалы станут читать п.п. 196.1.1 НКУ буквально и говорить, что не облагается НДС продажа КП за денежные средства (и из-за этого цепляться при зачете и подводить продажу КП под НДС). Поэтому лучше лишний раз перестраховаться и для железного необложения КП по п.п. 196.1.1 НКУ провести расчет денежными средствами.

Пожалуй, понадежнее зачета даже наличный расчет туда-сюда (с отражением операций по приходу/расходу в кассовой книге).

Напомним, что субъекты хозяйствования имеют право осуществлять расчеты наличными в течение одного дня по одному или нескольким платежным документам между собой в размере до 10 тыс. грн. включительно (п. 6 разд. II «кассового» Положения, утвержденного постановлением Правления НБУ от 29.12.2017 г. № 148). Правда, учтите: для 10-тысячного ограничения важны расчеты в обе стороны. То есть расчеты с одним и тем же лицом в течение дня в совокупности суммируются: охватывают как выплату, так и прием наличности от одного субъекта (БЗ 109.13).

Ну а учитывая, что в данном случае каждая сторона должна другой по 60 тыс. грн. (т. е. всего наличных платежей имеем на 120 тыс. грн.), то в общей сложности получится их провести наличкой за 12 дней (по 10 тыс. грн. в день: соответственно 5 тыс. грн. принято/5 тыс. грн. выдано). Причем платить лучше после того, как товар уже отгружен (чтобы НО уже возникли по отгрузке и по частичной оплате за товар не пришлось плодить НН).

Налог на прибыль

И напоследок — несколько слов о налоговоприбыльном учете и ценнобумажных разницах по п. 141.2 НКУ. На всякий случай скажем, что такие разницы рассчитывают высокодоходнки и малодоходники-добровольцы в приложении ЦП только (!) по операциям купли-продажи ценных бумаг. А вот по операциям с корпоративными правами ценнобумажные разницы по п. 141.2 НКУ не возникают.

Так что продажу корпоративных прав учитывают по правилам бухучета (БЗ 102.16; письма ГФСУ от 04.04.2016 г. № 7327/6/99-99-19-02-02-15 и от 24.01.2017 г. № 1314/6/99-99-15-02-02-15). Поэтому бухучетные доходы и расходы от продажи доли в налоговоприбыльном учете на общих основаниях поучаствуют в формировании бухфинрезультата (объекта обложения).