Раздаем рекламную продукцию

Рекламные раздачи бывают разные. От того, что именно и кому раздают, зависит и бухучет, и налоговые последствия таких мероприятий. Но какой бы характер ни носила рекламная раздача, ее осуществление должно быть подтверждено документами.

Документальное оформление

Чтобы подтвердить осуществление (и хозяйственно-рекламную направленность) бесплатных раздач, не забудьте оформить:

— приказ руководителя о проведении рекламного мероприятия, в котором укажите дату, место и цель его проведения, а также круг ответственных лиц;

— календарный план проведения мероприятия;

— смету расходов на проведение рекламного мероприятия с указанием номенклатуры и количества товаров/готовой продукции или рекламных материалов, которые планируете использовать в рекламной акции;

— расходные накладные на отпуск соответствующих материальных ценностей: накладные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11); акты приема-передачи материалов (форма № М-7);

— отчет о проведенной рекламной акции (подробнее о документальном оформлении рекламной акции см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 62, с. 8).

Бухгалтерский учет

Независимо от того, что именно раздает предприятие, его активы при этом уменьшаются, а вот их увеличения (на сумму дебиторской задолженности покупателя, как это происходит при обычной продаже), не происходит. То есть при бесплатной раздаче выполняются только критерии для признания расходов (пп. 5, 6 и 7 П(С)БУ 16). Доходов же такая операция не приносит (п. 5 П(С)БУ 15).

Поскольку бесплатная раздача товаров, готовой продукции или буклетов (каталогов, листовок) носит рекламный характер , в момент выбытия их себестоимость списывают в состав расходов на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16): Дт 93 — Кт 209, 26, 281.

Сумму доначисленных налоговых обязательств (НО) по НДС (подробнее об этом — в НДС-разделе) по бесплатно розданным рекламным товарам (исходя из минимальной базы) относят к прочим расходам операционной деятельности и отражают записью: Дт 949 — Кт 641/НДС.

Налог на прибыль

Малодоходники при определении объекта обложения налогом на прибыль ориентируются исключительно на бухгалтерский финрезультат. Поэтому себестоимость розданных товарно-материальных ценностей, попав в бухрасходы, уменьшит и прибыльный объект налогообложения.

Впрочем, и у высокодоходников разницы возникнут далеко не всегда.

Если же бесплатный рекламный товар достается лицам, не являющимся плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц*), плательщикам этого налога по ставке 0 % (п.п. 140.5.10 НКУ) либо неприбыльным организациям (пп. 140.5.9 и 140.5.14 НКУ), стоимость таких товаров (по товарам, переданным неприбыльным организациям, — часть их стоимости, превышающая 4 % облагаемой прибыли прошлого отчетного года) увеличит финрезультат до налогообложения. Напоминают об этом и налоговики (см. письма ГФСУ от 05.11.2018 г. № 4700/6/99-99-15-03-02-15 и от 20.04.2018 г. № 1783/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

* Налоговики не распространяют это исключение на физлиц — плательщиков ЕН (см. БЗ 102.13).

При этом учтите: при раздаче рекламного материала (листовок, каталогов, буклетов) упомянутые бесплатные разницы не возникнут. Ведь в данном случае отсутствует сам факт передачи товаров, поскольку носители информации, выполняющие одну лишь рекламную функцию, товаром не являются и прямой выгоды их передача ни рекламодателю, ни получателю не приносит.

Единый налог

Согласно п. 292.1 НКУ доходом единоналожника является доход в денежной форме (наличной и/или безналичной), а также доход в материальной или нематериальной форме, определенной п. 292.3 НКУ.

Денежного дохода при бесплатных раздачах быть в принципе не может. Да и неденежный доход согласно п. 292.3 НКУ тут не возникает, так как в указанном пункте упомянуты только безвозмездно полученные товары (работы, услуги). А вот о безвозмездно предоставленных в нем ни слова. То есть

Ну а стоимости бесплатно розданных рекламных материалов (буклетов, каталогов, листовок) в нем (доходе единоналожника) и подавно делать нечего.

НДС

Наша позиция. Бесплатная раздача любых презентов, имеющих товарную ценность, будь то собственная продукция/образцы товаров или любые другие товары (например, но не исключительно — сопутствующие — ложка в подарок к пачке чая или штопор — к бутылке вина и пр.), включая любые «товарные» носители рекламной информации (логотипа фирмы, информации о продукции и пр.), является поставкой товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. А значит, такую бесплатную раздачу необходимо облагать НДС на общих основаниях**. Базой налогообложения тут будет минбаза, установленная абзацем вторым п. 188.1 НКУ.

** Конечно, речь идет о тех товарах, операции с которыми не подпадают под необъектные (ст. 196 НКУ) или освобождены от обложения НДС (ст. 197 НКУ).

А вот операции по бесплатному распространению носителей информации (каталогов, буклетов, листовок), выполняющих одну лишь рекламную функцию, на наш взгляд, облагать НДС не нужно. Такие операции, как мы уже говорили, поставкой товара не являются. И потому не подпадают под действие п.п. «а» п. 185.1 НКУ.

Входной НДС по бесплатно переданным товарам, а также услугам, связанным с изготовлением рекламных материалов, сохраняется. То есть

Ведь реклама — не что иное, как часть хозяйственной деятельности предприятия, поскольку ее основная цель — увеличение объемов продаж и получение субъектом хозяйствования дохода. Исключение — рекламирование деятельности, не подлежащей обложению НДС или подпадающей под НДС-льготу (ст. 196, 197, подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Тогда от компенсирующих НО уже не отвертеться. Базу налогообложения в таком случае определяют в соответствии с п. 189.1 НКУ.

Позиция фискалов. По мнению налоговиков, операции по бесплатному распространению товаров/услуг (в том числе и осуществляемых с рекламной целью) облагают НДС следующим образом (см. БЗ 101.06, письма ГФСУ от 20.04.2018 г. № 1783/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 03.11.2017 г. № 2510/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 06.10.2016 г. № 21760/6/99-99-15-03-02-15):

1) если стоимость таких товаров (услуг) включается в цену продажи готовой продукции (товаров, услуг), используемых в облагаемых операциях, связанных с получением дохода, отдельные НО по операции бесплатной передачи не возникают. Считается, что такие бесплатно переданные товары/ услуги попали под НДС-обложение в составе той операции, в стоимость которой были включены.

Заметьте: речь идет не об отнесении на себестоимость (ведь стоимость бесплатно розданных товаров далеко не всегда туда попадет), а о включении в конечную цену продаваемых товаров. Ну а поскольку цену товаров калькулируют исходя из всех понесенных расходов, вполне вероятно, что туда «поместится» и стоимость бесплатных раздач. Тогда, ориентируясь на позицию налоговиков, НО при бесплатных раздачах можно вообще не начислять. Важно только потом доказать фискалам, что нормативные потери действительно были учтены при формировании продажной цены. Поможет в этом та же калькуляция или любой другой документ, где будут видны составляющие цены;

2) если стоимость бесплатно розданных товаров (услуг) не включается в цену продажи готовой продукции (товаров/услуг), такая бесплатная передача рассматривается как отдельная операция, облагаемая НДС в общем порядке, исходя из базы налогообложения, определенной п. 188.1 НКУ. В связи с этим необходимо составить две налоговые накладные (НН)***:

*** Порядок и примеры их составления вы можете найти в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 78, с. 31 и 34.

— одну — нулевую;

— другую — на сумму превышения цены приобретения/обычной цены над нулевой фактической ценой.

Обе НН нужно зарегистрировать в ЕРНН;

3) если плательщик начислил НО по НДС исходя из базы, определенной п. 188.1 НКУ (как в случае включения стоимости бесплатно переданных товаров/услуг в состав стоимости облагаемых операций поставки (реализации) готовой продукции (товаров, услуг), так и в случае признания их отдельной поставкой), НО согласно п. 198.5 НКУ начислять не нужно.

Об этом говорится в письмах ГФСУ от 03.11.2017 г. № 2510/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 06.10.2016 г. № 21760/6/99-99-15-03-02-15.

Хотя раньше налоговики справедливо считали, что эти операции под НДС-обложение не подпадают (см. письма ГНАУ от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26 и от 03.06.2002 г. № 3428/6/15-1215-26).

Защититься от сегодняшних незаконных требований можно, воспользовавшись общим рецептом — заручитесь калькуляцией продаваемых товаров, согласно которой их продажная стоимость покрывает понесенные рекламные расходы. Тогда и с позиции налоговиков начислять НО на стоимость бесплатно розданных буклетов и листовок не придется.

НДФЛ и ВС

Тут решающее значение имеет возможность персонифицировать (т. е. определить) получателей рекламных товаров и сумму полученного каждым из них дохода. Как правило, в случае бесплатной раздачи, проводимой в ходе рекламной акции, объективная возможность персонифицировать получателей дохода отсутствует. А значит, говорить об удержании НДФЛ и ВС не приходится.

Например, если в ходе рекламной акции любое физлицо может подойти к стенду и получить рекламный образец товара, то объекта для удержания НДФЛ и ВС не возникает из-за невозможности персонификации. То же самое можно сказать и о расходах на дегустацию производимой продукции, угоститься которой может любой желающий.

Такого же мнения придерживаются и налоговики. Так, в 103.23 БЗ они говорят: если во время проведения рекламной акции осуществляется распространение рекламного товара, потребителями которого является неопределенный круг налогоплательщиков, то стоимость такого товара не рассматривается как доход физлиц — потребителей таких рекламных товаров. Следовательно, облагать НДФЛ и ВС нечего.

Вместе с тем, если в период проведения акции предоставляются подарки, получателями которых являются конкретные лица, их стоимость подлежит обложению НДФЛ и ВС. При этом с целью уменьшения налоговой нагрузки рекомендуем воспользоваться «подарочнным» п.п. 165.1.39 НКУ. Он выводит из-под налогообложения стоимость неденежных подарков в части, не превышающей 25 % одной минзарплаты (в расчете на месяц), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2019 году — 1043,25 грн.).

Также с не облагаемой НДФЛ стоимости подарка не нужно будет удерживать ВС (см. пп. 1.2 и 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Если же стоимость подарка превышает указанную величину, на сумму такого превышения возникает доход в виде дополнительного блага, с которого необходимо удержать НДФЛ и ВС на основании п.п. «е» п.п. 164.2.17 и п.п. 1.2 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ (ср. ).

Ставка НДФЛ в этом случае составляет 18 %, а ВС — 1,5 %. При этом

Учтите: поскольку в этом случае физлицо получает неденежный доход, в базу обложения НДФЛ облагаемая часть стоимости подарка должна попасть увеличенной на «натуральный» коэффициент, определенный в соответствии с п. 164.5 НКУ. При ставке НДФЛ 18 % он составляет 1,219512.

А вот в отношении ВС применять «натуральный» коэффициент не нужно. Его рассчитывают от чистой стоимости неденежной выплаты (см., в частности, письма ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24759/6/99-99-17-02-01-15 и от 08.06.2016 г. № 12626/6/99-99-13-02-03-15, 103.25 БЗ).

В разделе I формы № 1ДФ необлагаемую стоимость подарка отражают с признаком «160», а облагаемую — с признаком «126» как доход в виде дополнительного блага.

Кроме того, полученный доход (как необлагаемый, так и облагаемый) необходимо привести в разделе II формы № 1ДФ по строке «Військовий збір».

Обратите внимание: для того чтобы отразить информацию о доходе физлица — получателя товара в разделе I Налогового расчета, вам понадобится его регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов. Позаботьтесь об этом при выдаче товара.

Если физлицо отказалось от принятия регистрационного номера и имеет соответствующую отметку в паспорте, вам необходимо снять копию первой страницы его паспорта и страницы с отметкой органа ГФСУ о наличии права осуществлять любые платежи по серии и номеру паспорта.

Если паспорт в форме ID-карты — то копию его лицевой и оборотной (там есть сведения о наличии налогового номера) сторон.

А есть ли бесплатная раздача?

Заметим: налоговики видят бесплатную передачу даже там, где ее может и не быть. Например, в случае поставки шести блоков воды по цене пяти (см. письмо ГФСУ от 08.12.2017 г. № 2908/6/99-99-02-02-15/ІПК). А ведь тут все зависит от условий акции.

Так, если по условиям акции при покупке пяти блоков воды шестой получаешь в подарок — бесплатная передача одного блока налицо. То есть плательщик осуществляет две операции: поставку пяти блоков воды по их обычной цене реализации и поставку одного блока бесплатно.

Если же условия акции звучат по-другому, например: при покупке шести блоков воды покупатель получает скидку в размере стоимости одного блока, то здесь уже бесплатной раздачи не усматривается. Есть поставка шести блоков воды по сниженной цене. То есть предоставленная скидка уменьшает цену реализации каждого из шести блоков воды. В таком случае и учет будет совсем другой (доход от такой реализации в общем порядке показывают по кредиту субсчета 702, а себестоимость реализованных товаров списывают в дебет субсчета 902), и налоговоприбыльные разницы из пп. 140.5.10 и 140.5.9 НКУ не светят, и лишних НО по НДС не будет. Разве что в результате предоставления скидки продажа окажется убыточной. Тогда нужно будет доначислить НО на разницу между ценой реализации и ценой приобретения/балансовой (остаточной) стоимостью/обычной ценой. Но даже в этом случае скидочный вариант привлекательнее, ведь сумма «лишних» НО будет меньше.

Такая же ситуация будет и в случае продажи комплектов и наборов, когда стоимость рекламных товаров заложена в общей наценке таких комплектов/наборов. Ведь тут тоже, по сути, осуществляется обычная поставка товара за плату.

Пример. В рекламных целях предприятие осуществило бесплатную раздачу образцов товара. Для этого был оприходован рекламный товар на сумму 30000 грн. (в том числе НДС — 5000 грн.). Кроме того, предприятие заказало рекламные материалы с информацией о таком товаре на сумму 9000 грн. (в том числе НДС — 1500 грн.).

Учет рекламной раздачи товаров и рекламных материалов