Ошиблись в ИНН покупателя: как исправиться?

Сначала о том, как рекомендуют исправлять ошибку в ИНН покупателя фискалы.

Рецепт фискалов

Они на этот счет двух мнений не имеют и высказываются однозначно (см. письма ГФСУ от 27.11.2018 г. № 36942/7/99-99-15-03-02-17, от 27.08.2019 г. № 3999/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, ГУ ГФС в г. Киеве от 30.01.2019 г. № 329/ІПК/26-15-12-01-18, БЗ 101.15). Исправление ошибки, допущенной в реквизите «ІПН покупця» НН, зарегистрированной в ЕРНН, осуществляется следующим образом:

1) продавец должен составить РК к такой НН с учетом следующих особенностей:

— в поле «Дата складання» указывается текущая дата, т. е. дата, на которую была обнаружена ошибка в ИНН покупателя;

— в заглавной части указываются данные с заглавной части ошибочной НН (т. е. с ошибочным ИНН);

— в табличной части указываются со знаком «-» (выводятся в «0») соответствующие показатели всех строк корректируемой НН, в графе 2.1 указывается код причины «103» (возврат товара или авансовых платежей).

2) продавец должен составить и зарегистрировать в ЕРНН новую НН с учетом следующих особенностей:

— реквизиты заглавной части указываются без ошибок, т. е. в поле «ІПН покупця» указывается правильный ИНН покупателя;

— в поле «Дата складання» указывается дата возникновения налоговых обязательств (НО) продавца, т. е. дата составления НН с неправильным ИНН;

— такой НН присваивается новый порядковый номер, отличный от порядкового номера НН с неправильным ИНН покупателя;

— в табличной части такой НН указываются объем операций по поставке товаров/услуг и другие показатели, которые были указаны в НН с неправильным ИНН (с учетом корректировок таких показателей при их наличии).

Ошибка в условном ИНН исправляется подобным образом. При этом РК, составленные к НН, которые не выдаются получателю (покупателю) товаров (услуг), а также составленные при получении услуг от нерезидента, местом поставки которых является таможенная территория Украины, подлежат регистрации в ЕРНН плательщиком, составившим такие РК (продавцом).

Как видите, фискалы настаивают на том, что ошибку в ИНН покупателя следует исправлять путем составления обнуляющего РК и новой правильной НН. То есть НН с ошибкой в ИНН они по сути приравнивают к ошибочно составленной НН.

В чем фокус?

При таком механизме исправления плательщик (продавец) может «попасть» на штрафы за несвоевременную регистрацию НН в ЕРНН (если ошибка будет выявлена после истечения сроков для регистрации правильной НН, установленных в п. 201.10 НКУ). Во всяком случае, налоговики в такой ситуации точно попытаются раскрутить предприятие на 10 — 50 % суммы НДС, указанной в исправленной НН. И не факт, что у плательщика получится доказать неправомерность применения этого штрафа. Совсем недавно фискалы хвастались, что суд в таких случаях на их стороне*. Хотя есть на этот счет и положительные судебные решения (например, постановление ВС от 24.04.2019 г. по делу № 810/3720/17 // reyestr.court.gov.ua/Review/81399047).

* http://officevp.sfs.gov.ua/media-ark/news-ark/389581.html

Общеизвестна и реглимитная проблема ошибочной НН (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 95, с. 9; 2018, № 33, с. 7, № 82, с. 2). Вкратце напомним: если зарегистрированная ошибочная НН выписана в одном периоде, а исправляющий ее минусовый РК — в другом (либо зарегистрирован несвоевременно), то после подачи декларации за период выписки РК (если он зарегистрирован вовремя) или за период регистрации РК (если он зарегистрирован несвоевременно) неминуемо выскочит Σперевищ, и такой РК не увеличит реглимит.

Заметьте: под своевременностью здесь понимаются не новые (15 календарных дней с даты получения РК покупателем), а старые сроки регистрации (см. письма ГФСУ от 12.03.2019 г. № 1014/ІПК/05-99-12-01-13, от 20.07.2018 г. № 3204/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 21.05.2018 г. № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 45, с. 3).

Предприятие, допустившее ИНН-ошибку, может столкнуться и с другими неприятностями. Например, если окажется, что плательщик, чей ИНН ошибочно указали в НН, на дату выявления ошибки уже не является плательщиком НДС, то зарегистрировать РК вообще не получится. А это с подачи фискалов может привести не только к потере реглимита, но и к задвоению НО.

Вот, например, в письме ГФСУ от 06.08.2019 г. № 3675/6/99-99-12-02-01-15/ІПК они говорят: возможность по обращению плательщика (т. е. без зарегистрированного РК) исключить из ЕРНН ошибочно зарегистрированную НН законодательством не предусмотрена (и намекают на то, что единственный шанс восстановить справедливость — обращаться в суд). Ну а на то, что без наличия зарегистрированного РК у продавца не получится откорректировать ошибочные НО, налоговики намекали уже давно (см. комментарий к письму ГФСУ от 24.05.2016 г. № 11323/6/99-99-15-03-02-15 в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 55, с. 5). Хотя, на наш взгляд, отсутствие зарегистрированного РК для корректировки ошибочных НО не помеха.

Есть ли альтернатива?

С 01.12.2018 г. у налогоплательщиков появилась возможность вполне законно обнулить ошибочную НН с помощью особого РК с типом причины «20». Такой РК как раз и помогает избежать искажения реглимита, которое возникает в случае несвоевременного составления/несвоевременной регистрации обычного уменьшающего РК. РК с типом причины «20» может быть составлен, если в ЕРНН на одну операцию зарегистрированы две и больше НН (т. е. имеется и правильная, и лишняя (ошибочная) НН). Однако налоговики разрешили через РК-20 обнулять далеко не все ошибочные НН. И, к сожалению, наша ситуация не в числе разрешенных.

Исправить ошибку в ИНН покупателя в порядке, предусмотренном п. 22 Порядка № 1307** (путем составления РК с правильно заполненной заглавной частью без заполнения табличных частей разд. А и Б НН) тоже не выйдет. Несмотря на то что ошибка в ИНН покупателя является ошибкой в заглавной части НН, она мешает идентифицировать осуществленную операцию, поэтому следовать предписаниям указанного пункта в нашем случае оснований нет. Выходит, обойти порядок исправления, предложенный фискалами, у плательщика не получится.

** Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

Отражаем в декларации

Теперь о том, как отразить осуществленную корректировку в НДС-декларации. Тут без сюрпризов тоже не обойтись.

Напомним: данные, приведенные в налоговой отчетности, должны соответствовать данным бухгалтерского учета плательщика. Этого требует п. 44.1 НКУ. Так что в налоговой декларации по НДС отражаются данные, указанные в НН, составленных на основании первичных документов. А вот

Налоговики с этим полностью согласны (см. письма ГФСУ от 07.06.2019 г. № 2619/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 16.04.2019 г. № 1622/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 30.11.2018 г. № 5063/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 02.11.2018 г. № 4677/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, 101.23 БЗ).

Выходит, если плательщик отразил НН с ошибочным ИНН в декларации, ему необходимо подать уточняющий расчет (УР) вместе с уточняющим приложением Д5, в таблице 1 которого со знаком «минус» отразить строку с ошибочным ИНН, а правильные данные — со знаком «плюс» (т. е. убрать из отчетности ошибочную НН, а вместо нее добавить правильную). РК, обнуляющий ошибочную НН, в декларации отражать не нужно. Такой порядок исправления ИНН-ошибки рекомендуют и налоговики (если из их разъяснения опустить такое странное предложение: РК и вторая НН не влияют на сумму НО, поэтому операция, связанная с исправлением ИНН покупателя, отражению в налоговой отчетности по НДС не подлежит) (см. письмо ГФСУ от 27.08.2019 г. № 3999/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Но на практике некоторые плательщики все же отражают в декларации и ошибочные НН, и обнуляющие их РК. Это помогает им избавиться от Ʃперевищ и восстановить реглимит. Покажем, как это работает на примере.

Пример. Предприятие 05.08.2019 г. выписало и зарегистрировало НН с ошибкой в ИНН покупателя на сумму 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.). Ошибка обнаружена 23.09.2019 г. после подачи декларации по НДС за август 2019 года. Чтобы исправиться, предприятию необходимо:

1) составить и зарегистрировать обнуляющий РК к ошибочной НН (дата составления — 23.09.2019 г.);

2) составить и зарегистрировать правильную НН (дата составления — 05.08.2019 г.).

Поскольку сроки регистрации НН на дату выявления ошибки уже прошли (она должна была быть зарегистрирована до 31.08.2019 г.), к предприятию будет применена штрафная санкция, предусмотренная п. 120¹.1 НКУ, в размере 200 грн. (20 % суммы НДС, указанной в несвоевременно зарегистрированной НН);

3) подать уточненку к декларации за август с уточняющим приложением Д5, в таблице 1 которого со знаком «+» отразить строку с правильным ИНН, а со знаком «-» — строку с неправильным ИНН.

Как эти действия повлияют на реглимит предприятия, покажем в таблице (условимся, что других НДС-значимых операций предприятие не осуществляло, реглимит на начало августа = 4000 грн.). В таблице приведем и другой вариант развития событий — если бы предприятие отразило ошибочные НН и РК в декларации.

Исправление ошибки в ИНН и реглимит

Как видим, отражение ошибочных НН/РК действительно помогает восстановить реглимит. Но поступать таким образом небезопасно. Ведь законодательных оснований для этого нет. И налоговики при желании могут запросто выкосить ошибочные НН/РК из декларации, применив штраф за занижение НО в периоде отражения обнуляющего ошибку РК. И то, что плательщик отражал эти ошибочные НН/РК с целью восстановления реглимита, здесь вряд ли послужит оправданием. Из последних разъяснений налоговиков следует, что заниженный реглимит — это своего рода плата за невнимательность. И во избежание таких ситуаций они рекомендуют четко придерживаться норм действующего законодательства по вопросам налогообложения и правил бухучета (см., например, письмо ГФСУ от 06.08.2019 г. № 3675/6/99-99-12-02-01-15/ІПК). А вот о возможности отражения ошибочных НН/РК в декларации (в восстановительных целях) они в своих разъяснениях не упоминают.

Но есть ли у плательщика другой выход? Можно ли получить свой кровный реглимит обратно, не нарываясь при этом на штрафы?

Похоже, восстановить справедливость может помочь только суд. Благо, что судьи в этом вопросе, похоже, на стороне плательщиков (см., например, решение Окружного админсуда г. Киева от 16.09.2019 г. по делу № 826/17483/18 // http://reyestr.court.gov.ua/Review/84401626).

Ошибочный получатель тоже под прицелом

Напоследок скажем пару слов о последствиях для ошибочного получателя, указанного в НН. Налоговики подчеркивают («Вестник. Официально о налогах», 2019, № 35, с. 44), что такой плательщик обязан зарегистрировать РК с целью приведения СЭА НДС в соответствие с налоговым учетом. За нерегистрацию такого РК в установленные сроки (на протяжении 15 календарных дней со дня получения РК) налоговики грозят штрафом согласно п. 120¹ НКУ (ср. ).

В общем, наличие завышенного реглимита у ошибочного получателя налоговиков категорически не устраивает. А вот заниженный реглимит поставщика, как мы уже сказали ранее, по их мнению, не проблема.