Импорт/экспорт и оплаты частями: разбираемся с курсами

Сначала вспомним общие правила пересчета валютных операций, а затем применим их к конкретным частичным ситуациям и приведем примеры. А вот на порядке отражения валютных операций в учете (момент возникновения бухдохода при экспорте и оприходования импортного товара) сегодня останавливаться не будем.

Общие правила пересчета

При первоначальном признании операции в инвалюте пересчитывают в валюту отчетности по курсу НБУ на дату* осуществления операции (дату признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов) (п. 5 П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»).

* Дословно в п. 5 П(С)БУ 21 сказано: курс на начало дня даты осуществления операции. Но с 31.03.2015 г. курс НБУ устанавливается ежедневно в конце рабочего дня и действует весь следующий день. Поэтому формулировка «на начало дня» уже давно утратила актуальность.

В случае, если первым событием по импорту/экспорту была оплата:

— стоимость предоплаченных импортированных активов (работ, услуг) пересчитывают в гривни по курсу на дату перечисления аванса поставщику;

— доход от предоплаченного экспорта пересчитывают в гривни по курсу на дату получения аванса от покупателя.

В случае, если авансовые платежи осуществлялись/были получены частями, стоимость импортированных активов (работ, услуг)/сумму дохода от реализации при экспорте определяют по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности осуществления авансовых платежей (п. 6 П(С)БУ 21).

В последующем монетарные статьи баланса пересчитывают (рассчитывают курсовые разницы) на дату осуществления операции и на дату баланса. Причем на дату осуществления операции курсовые разницы рассчитывают либо на сумму этой операции, либо по всей статье — соответствующее решение предприятие закрепляет в учетной политике.

Кстати, если предприятие выбрало вариант расчета разниц по всей статье, это вовсе не означает, что на дату осуществления хозоперации оно должно пересчитывать абсолютно всю статью баланса. В этом случае пересчитывают только сумму задолженности в рамках конкретного договора (если речь идет о монетарной дебиторской/кредиторской задолженности) или остаток средств на счете, по которому прошла валютная операция (если речь идет о поступлении/списании валютных средств) (подробнее о курсовых разницах см. «Налоги & бухучет», 2018, № 63, с. 20).

Немонетарные статьи пересчету не подлежат.

Вот и все правила.

Предоплаченный импорт

При перечислении предоплаты поставщику предприятие пересчитывает сумму списанных валютных средств по курсу НБУ, действующему на дату такого списания. Возникшая дебиторская задолженность является немонетарной статьей. Поэтому курсовые разницы по ней не считаем. Стоимость предоплаченных импортированных активов пересчитываем по курсу НБУ на дату перечисления аванса поставщику. Если предоплат было несколько — ориентируемся на несколько курсов, которые действовали на даты осуществления платежей.

Пример 1. 29.06.2020 г. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) предприятие перечислило поставщику предоплату за товар в сумме $10000. 20.07.2020 г. (курс НБУ — 27,3606 грн/$) — еще $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) импортирован товар стоимостью $20000.

Гривневый эквивалент стоимости импортированных товаров составит 540608 грн ($10000 х 26,7002 грн/$ + $10000 х 27,3606 грн/$).

Таблица 1. Предоплаченный импорт в учете

А если аванс был один, но товар импортирован частями? Стоимость всего предоплаченного товара пересчитывают по курсу НБУ на дату осуществления авансового платежа независимо от того, сколько импортных операций пришлось осуществить для того, чтобы этот аванс закрыть.

Вдруг аванса не хватит? Если стоимость импортированного товара превысит сумму предоплаты (или предоплат), то часть товара на сумму такого превышения пересчитывают в гривни по курсу НБУ, действующему на дату его оприходования. Но это уже не предоплаченный импорт (о нем мы поговорим позже).

Предоплаченный экспорт

Полученную предоплату предприятие пересчитывает по курсу НБУ, действующему на дату поступления средств на распределительный счет в банке. Деньги на распредсчете — монетарная статья. Поэтому на дату зачисления валюты на текущий счет необходимо рассчитать курсовые разницы. А вот кредиторка перед покупателем — немонетарная статья. Поэтому курсовые разницы по ней не считают.

Доход от предоплаченного экспорта пересчитывают в гривни по курсу на дату поступления предоплаты на распредсчет. Если предоплат было несколько — ориентируемся на несколько курсов, действовавших на соответствующие даты. То есть чтобы определить гривневую сумму дохода от предоплаченного экспорта, нужно просто последовательно сложить гривневый эквивалент всех полученных авансовых платежей.

Пример 2. 29.06.2020 г. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) предприятие получило от покупателя предоплату в сумме $10000. 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) получено еще $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) осуществлена отгрузка (переданы риски и выгоды покупателю) на сумму $20000.

Доход от реализации составит 540608 грн ($10000 х 26,7002 грн/$ + $10000 х 27,3606 грн/$).

Таблица 2. Предоплаченный экспорт в учете

Если предоплата поступила одним платежом, а экспортировали товар частями, весь доход от предоплаченного экспорта пересчитываем по курсу НБУ на дату поступления аванса на распредсчет (независимо от того, сколько раз предприятие осуществляло отгрузку в счет полученной предоплаты и какие курсы НБУ были на даты таких отгрузок).

Импорт с последующей оплатой

В этом случае стоимость товара пересчитывают по курсу НБУ на дату его оприходования и этот курс может не совпадать с курсом из ТД (подробнее об этом см. в «Налоги & бухучет», 2019, № 27, с. 10). Возникшая кредиторка перед поставщиком — монетарная статья. Поэтому на дату ее погашения (полного или частичного), а также на дату баланса ее пересчитывают (рассчитывают по ней курсовые разницы).

Пример 3. Предприятие импортировало товар частями: 15.06.2020 г. (курс НБУ на дату оприходования — 26,7303 грн/$) — на сумму $15000, 22.06 (курс НБУ — 26,7207 грн/$) — на сумму $5000. 29.06 (курс НБУ — 26,7002 грн/$) осуществлена оплата в сумме $10000, а 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) выплачены оставшиеся $10000.

1) 15.06.2020 г. оприходован товар на сумму 400954,50 грн ($15000 х 26,7303 грн/$);

2) 22.06.2020 г. оприходован товар на сумму 133603,50 грн ($5000 х 26,7207 грн/$).

Если согласно учетной политике курсовые разницы на дату осуществления операции предприятие считает по всей статье, то 22.06.2020 г. необходимо также отразить курсовой доход в сумме 144 грн: $15000 х (26,7207 грн/$ - 26,7303 грн/$);

3) 29.06.2020 г. возникнет курсовой доход:

— в сумме 301 грн: $10000 х (26,7002 грн/$ - 26,7303 грн/$) — если разницы на дату операции предприятие считает в рамках суммы этой операции. Хотя тут сумма может быть и другой. Если этим платежом был оплачен товар из второй партии, тогда доход составит 253 грн: $5000 х (26,7002 грн/$ - 26,7303 грн/$) + $5000 х (26,7002 грн/$ - 26,7207 грн/$);

— в сумме 410 грн: $20000 х (26,7002 грн/$ - 26,7207 грн/$) — если разницы на дату осуществления операции предприятие считает по всей статье;

4) 30.06.2020 г. (курс НБУ — 26,6922 грн/$) возникнет доход от операционной курсовой разницы:

— в сумме 333 грн: $5000 х (26,6922 грн/$ - 26,7303 грн/$) + $5000 х (26,6922 грн/$ - 26,7207 грн/$) — если разницы на дату операции предприятие считает только в рамках операции;

— в сумме 80 грн: $10000 х (26,6922 грн/$ - 26,7002 грн/$) — если разницы на дату операции предприятие считает по всей статье;

5) 20.07.2020 г. возникнут расходы от операционной курсовой разницы в сумме 6684 грн: $10000 х (27,3606 грн/$ - 26,6922 грн/$).

Таблица 3. Импорт с постоплатой в учете

Экспорт с постоплатой

Доход пересчитывают по курсу НБУ на дату его признания. Этот курс может не совпадать с курсом из ТД (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2018, № 35-36, с. 20). Возникшая дебиторская задолженность является монетарной статьей. Поэтому подлежит пересчету на дату погашения (полного или частичного) и на дату баланса.

Пример 4. Предприятие экспортировало товар частями: 29.06.2020 г. (курс НБУ — 26,7002 грн/$) на сумму $10000 и 20.07 (курс НБУ — 27,3606 грн/$) — еще на $10000. 24.07 (курс НБУ — 27,8779 грн/$) на распределительный счет поступила оплата за этот товар в сумме $20000. 25.07 (курс НБУ — 27,7559 грн/$) деньги зашли на текущий счет:

1) 29.06.2020 г. возникнет доход от реализации в сумме 267002 грн ($10000 х 26,7002 грн/$);

2) 30.06.2020 г. (курс НБУ — 26,6922 грн/$) возникнут расходы от операционной курсовой разницы в сумме 80 грн: $10000 х (26,6922 грн/$ - 26,7002 грн/$);

3) 20.07.2020 г. возникнет реализационный доход в сумме 273606 грн ($10000 х 27,3606 грн/$).

Если согласно учетной политике разницы на дату осуществления операции предприятие считает по всей статье, то 20.07.2020 г. возникнет также курсовой доход в сумме 6684 грн: $10000 х (27,3606 грн/$ -26,6922 грн/$);

4) 24.07.2020 г. возникнет доход от курсовой разницы:

— в сумме 17030 грн: $10000 х (27,8779 грн/$ - 26,6922 грн/$) + $10000 х (27,8779 грн/$ - 27,3606 грн/$) — если разницы на дату операции предприятие считает только в рамках операции;

— в сумме 10346 грн: $20000 х (27,8779 грн/$ - 27,3606 грн/$) — если разницы на дату операции предприятие считает по всей статье:

5) 25.07.2020 г. возникнут расходы от курсовой разницы в сумме 2440 грн по распределительному счету: $20000 х (27,7559 грн/$ - 27,8779 грн/$).

Таблица 4. Экспорт с постоплатой в учете